国有企业内部控制评价体系的构建与完善

■/林乔青

国有企业内部控制评价体系的构建与完善

■/林乔青

内部控制评价体系的缺失，导致国有企业财务造假案件频频上演，引发大量国有资产流失，给国家经济带来了巨大损失。因此，加强国有企业内部控制评价体系的构建与完善，提升内部控制水平至关重要。基于此，本文对国有企业内部控制评价的基本现状进行了回顾和梳理，并就国有企业内部控制体系的构建与完善提出了建议，以期降低国有企业财务整体风险，并对相关方面的研究起到一定的补充和丰富作用。

国有企业 内部控制评价 财务风险

自新中国成立以来，国有企业一度为我国经济的繁荣做出了巨大贡献，在很大程度上保持了国民经济的稳定、和谐发展。但与民营企业等企业类型相比，在市场经济体制改革背景下，国有企业面临更为严峻的资产流失和财务风险问题，导致大量国有资金流失，给国家经济造成巨大损失。上述问题的产生，国有企业内部控制体系的缺失是重要原因之一。

一、国有企业内部控制评价的内涵

（一）内部控制评价的主体

企业内部控制评价，即对企业内部控制的有效性进行的评价。企业内部控制评价由企业董事会和管理层具体实施，其通过一定的评价体系和标准形成评价结论，并出具评价报告。企业内部控制评价是内部控制系统的关键环节，能够帮助企业及时发现内部控制的主要问题和风险，使企业可以有针对性地对管理控制过程进行调整和改进，从而提升内部控制系统的整体水平。

董事会是企业内部控制评价的主体，拥有制定企业内部审计委员会所行使评价主体职责的权利，在其领导下，由内部审计委员会具体负责企业内部控制评价和监督工作，董事会还可以直接授权内部审计单位或外部的执行单位负责企业内部控制评价工作。作为国有企业的重要决策机构，董事会在享有内部控制评价权力的同时，也负有最终的责任，并对内部控制评价报告的真实性负责。对此，当国有企业内部控制评价报告出示后，董事会可以聘请企业外部的会计事务所对评价报告进行审计和评估，尽可能地确保报告的真实性和准确性，从而有效控制董事会所承担的风险。

（二）内部控制评价的对象

国有企业内部控制评价的对象是内部控制的有效性，具体地说，就是国有企业所实施的内部控制活动对实现控制目标提供合理保证的程度。

内部控制的有效性，可以分为设计的有效性和执行的有效性。设计的有效性，是指针对企业经营现状所提出的内部控制程序的有效性，设计的有效性从根本上决定了内部控制的合理性；执行的有效性，则是在确定设计有效的基础上，针对设计方案所采取的方法和手段的有效性。设计的有效性和执行的有效性，都是实现控制目标的重要保障。其中，设计有效性是执行有效性的基础，两者存在非常紧密的联系，如果内部控制设计有效性上存在问题，那么执行有效性则无从谈起。

从控制目标的角度来说，内部控制有效性还可以分为合规目标有效性、经营目标有效性、战略目标有效性、资产目标有效性以及报告目标有效性。合规目标有效性是指相关内部控制是否是在法律规定范围内，即在无违法、违规交易的前提下进行的；经营目标有效性是指相关内部控制能否合理保证经营活动的效率和效果，并及时为董事会和经理层所了解或控制；战略目标有效性是指管理层能否及时了解战略定位是否合理、有效，并适时进行战略调整；资产目标有效性是指相关内部控制能否合理保证资产的安全与完整，防止资产流失；报告目标有效性是指相关内部控制能否避免、发现并改正财务报吿的重大错误。

（三）内部控制评价的过程

国有企业内部控制评价工作并不是集中、短暂的，而是需要一个长期、持续的过程，内部控制评价涵盖了计划、实施和编报等许多环节和阶段，只有各部分都顺利完成和实现，才能从真正意义上保证内部控制评价的价值。在国有企业经营运作过程中，内部控制必须时刻伴其左右，并严格遵循相关流程来开展和进行。内部控制评价强调全面性和真实性，因此董事会需要加强对内部控制评价的关注和重视，科学进行内部控制评价工作的安排，并就企业内部审计委员会或外部审计机构的内部控制评价工作进行持续、严格的监督和监管，以尽可能地保证工作的连续性和长期性，帮助国有企业在经营运作过程中不断发现企业所存在的经营风险，进而针对风险开展具体的分析预防工作，提出有针对性的处理方案和策略。

二、国有企业内部控制评价的现状

（一）内控环境

首先，组织治理结构与内部机构的臃肿，以及管理层级设计的不合理，造成国有企业业务流程非常混乱，决策程序也过于复杂。通常国有企业董事会和上级管理层所下达的工作任务和计划，很难畅通地传达到基层，不仅浪费了大量时间和精力，也导致办事效率非常低下。而国有企业整体组织结构上的混乱，也造成了各部门之间的沟通不畅，不同部门及人员各自为战，业务重叠和交叉的情况非常严重，浪费了大量的人力和资源。

其次，与其他类型企业相比，国有企业公司化运作模式呈现出较为落后和老化的局面。国有企业自身定位不准确，受政府主导和约束较多，导致国有企业无法真正形成一套适合于时代发展的现代企业经营管理模式，最终导致国有企业难以应对激烈的市场竞争，企业经营能力受到较大限制。

最后，国有企业全面预算管理、财务管理、资产管理等基本管理工作的开展难度非常大。一方面，由于国企长期受到政企合一制度的影响，普遍奉行被动式的经营和发展理念，缺乏一定的自控能力和自控意识，久而久之导致国有企业各项管理工作非常不扎实；另一方面，从客观角度来说，由于国有企业人力资源管理上的不到位，导致国有企业优秀管理人才流失非常严重，人才的缺乏使得国有企业管理水平受到极大影响。

（二）风险评估

国有企业在行业领域中，无论是资金实力还是市场占有率都占据非常明显的优势，虽然这在一定程度上确保了国有企业的经济效益，但也使得国有企业风险管理的意识非常欠缺。国有企业经营管理相对比较封闭，与行业内其他企业的交流相对较少，缺乏对市场的理性研究和分析。行业内其他企业往往更加关注和重视市场，因此风险管理更为重要。而国有企业容易忽略风险管理，内部管理形式化非常严重。

国有企业风险识别和风险分析的能力也非常不足。风险识别和风险分析，是了解和掌握自身风险问题的关键。然而，风险识别和风险分析需要专业的人才团队做支撑。虽然国有企业整体资金实力雄厚，员工数量较多，但员工的知识结构和知识层次却难以胜任高层次的风险识别及风险分析任务，这就给国有企业埋下了诸多隐患。

（三）控制活动

整体而言，国有企业近年来通过积极的财务整顿、财务检查和全面审计等工作，内部控制活动得到了一定的加强，控制效果也有所提升。但由于国有企业体制和内部控制评价体系上的缺陷，导致国有企业在控制活动方面依然存在较多问题。首先，国有企业部门的复杂性和多样性，导致企业内部审批程序异常复杂，办事效率非常低下。而国有企业内部权力的过度集中，导致基层部门权力缺失非常严重，基层部门的工作积极性和责任心无法保证。在会计基础工作方面，多数国有企业会计人员只能胜任基本的财务核算工作，缺乏对预算管理的关注和重视，甚至连企业会计信息都无法及时、完整地收集和汇总起来，致使企业无法通过会计信息准确判断经营和运作情况。在资产管理方面，目前国有企业普遍存在资产闲置和流失的问题。一方面，企业占据了大量优质资源，但自身却缺乏清晰准确的发展思路，导致大量资产闲置，形成巨大的资源浪费；另一方面，企业内部部分管理人员思想道德败坏，擅自动用个人权力以权谋私，低价出售和侵占国有资产，造成大量国有资产流失。此外，国有企业在经营方法和绩效考评方面也存在重大问题。经营方法的不科学，加上巨大的业务压力，造成国有企业违规经营、违法运作的现象时有发生。而员工的绩效考评方式的单一，造成无法有效调动员工的积极性，国有企业面临巨大发展压力。

（四）信息沟通

国有企业内部与外部信息沟通能力非常有限，无法准确掌握市场信息，严重影响到相关经营战略和政策的设计。同时，国有企业信息系统的集成度较差，各子公司和部门之间的信息沟通不够畅通，导致内部信息往往无法及时、准确地传达下去。再者，国有企业尚未建立起统一的信息内控机制，信息系统的管控能力非常差，操作人员也缺乏必要的管理常识和方法。

（五）内部控制

财务审计部门是内部控制监管的重要部门，但国有企业财务审计部门的独立性较差。多数国有企业财务审计部门隶属于财务部门，其工作局限于对财务收支的监督，而审计监督结果的真实性也有待商榷。此外，内部控制评价是一项持续性工作，故专项检查工作的开展非常重要。然而，多数国有企业内部专项检查形式化问题非常严重，迫于内部权力关系的影响，检查人员往往是敷衍了事，整体检查深度非常不足，无法深层次发现企业的真实问题。与此同时，国有企业实行的是政企合一、垂直管理的经营模式，导致外部监管介入的渠道十分有限。通常国有企业都是“自己管自己”，这种掩耳盗铃的管理方式最终使企业内部控制评价无法发挥作用。

三、国有企业内部控制评价体系的构建与完善

（一）合理选择内部控制评价指标

选择合理的内部控制评价指标是评价体系构建与完善的关键。国有企业内部控制评价指标的选择必须基于企业发展实际，从行业价值观念和经营准则出发，确保评价指标的全面性、可靠性、客观性和可操作性。目前，多数国有企业经过多年的努力已经形成了相对健全的规章制度、岗位职责、标准体系和绩效管理制度，对此国有企业应将上述制度和标准纳入到内部控制评价指标中，结合全面质量管理体系和标准化作业规范作为内部控制体系标准的主要参考依据。同时，国有企业应加快对相关制度的丰富和补充，并实时做好内部控制评价指标的扩充，确保评价标准的时效性。对于尚未形成科学健全的质量管理体系、岗位职责体系和规章制度体系的国有企业，应对现有的制度予以补充，加强对国内优秀企业的借鉴和学习，尽快形成一套行之有效的内部控制评价体系，为企业内部控制管理提供可靠的指标依据。

（二）量化内部控制评价指标

通过内部控制评价指标量化，能够以数据形式较为直观地反映出企业各部门在内部控制上是否存在问题和风险，确保内部控制评价结果更为准确、有效、易于理解。在内部控制评价指标的量化上，首先，国有企业应对所选取的内部控制评价指标进行进一步的细化，将其分解为若干二级指标；其次，采用专家咨询法等方法对指标权重进行分析。专家咨询法是通过组建专家组的方式，由专家组对企业内部控制的指标重要性和二级指标的权重进行评分，然后用专家组成员的平均分乘以二级指标的总个数，再除以所有二级指标平均评分值的加总，最终确定内部控制评价指标权重，实现对内部控制评价标准的有效量化。当然，在内部控制评价体系的应用过程中，对于评价指标可能会做出相应的调整和变更，对于评价指标权重也需要做出不断的变化和调整。

（三）建立内部控制评价机构

作为内部控制评价主体，国有企业董事会在内部控制评价机构的组建过程中，必须秉承客观、全面的原则，建立真正能够发挥实效作用的评价监督机构。在内部控制评价机构的构成上，首先，国有企业应从内部选择独立性较强、业务能力过硬并具备良好职业素养的人员构成评价小组，负责内部控制评价的实施工作；其次，加强对内部控制小组成员的培训，邀请相关领域专家开展各种形式的讲座及教学活动，帮助小组成员了解和掌握内部控制的专业知识和行业标准，熟悉内部控制评价的工作流程及报告编制方法，对于培训结果应纳入相关人员的绩效考核中，以切实保证培训质量和效果。小组成员自身也应加强对企业内部管理制度的研究和学习，全面掌握制度内容，确保企业内部控制工作的顺利开展和实施。此外，除了在企业内部建立评价小组之外，国有企业还应积极加强与外部审计机构的合作，由外部审计机构配合企业内部控制评价工作的开展，以弥补企业自身在内部控制评价专业领域知识方面的欠缺。

（四）完善内部控制评价程序

国有企业内部控制评价程序应包括以下几个流程。

1.制定内部控制评价方案。国有企业内部控制评价活动开展前，必须制定详尽的评价方案，具体应包括评价的任务目标、时间安排、资源配置以及评价范围。当内控评价方案制定完成后，应交由上级管理层进行审批，上级管理层可以就方案提出修改意见，并由评价小组进行修改。

2.实施评价活动。待上级管理层审批完成后，评价小组成员可以按照审批通过后的评价方案开展评价活动。

3.编制评价报告。评价活动结束后，由评价小组成员对审查结果进行复核和确认，汇总各成员评价结果，按照评价实际情况编制评价报告，并按规定时间呈交评价报告。

4.反馈。上级管理层在审查内部控制评价报告后，应组织内部评价结果反馈会议，对评价结果进行报告和反馈，并接收评价部门的意见和信息。之后，按照评价结果为部门制定纠正意见并公布解决方案，改进部门内部控制效率。

5.跟踪验证。待评价反馈结束后，评价小组需要针对部门纠正情况和方案执行情况进行跟踪调查，检验内部控制改进结果，并针对改进中出现的问题进行反思和进一步修正。

（五）立足企业实际，制定内部控制评价方法

由于行业与行业之间有着较大差距，企业与企业之间也存在着巨大差别，国有企业在内部控制评价方法的选择上，需立足自身经营发展实际，尽可能选择适合于自身的评价方法，确保方法上的可靠性和有效性。

一般内部控制评价方法可以分为抽样法、调查问卷法、专题讨论法、比较分析法、重新执行法以及个别访谈法等。对于部门较多、人员规模较大的国有企业，可以选择抽样法和个别访谈法，以尽可能地降低评价难度，并以随机方式提高评价结果的真实性、可靠性。而对于规模相对较小的国有企业，建议选用问卷调查等方法，通过设置问卷调查表，从不同层次开展调查工作，切实保证内部控制评价方法的合理性与可行性。

四、结束语

国有企业内部控制评价体系的应用，对于企业经营风险的控制具有非常重要的意义。国有企业内部控制评价体系的构建，必须立足于企业实际，科学地选择评价指标、组建评价机构、理顺评价程序，更重要的是树立真正的风险管理和危机意识，从而为内部控制评价体系的构建和应用创造良好的内部条件，为企业经营和发展提供切实保障。

[1]孙惠宏,龚艳群,吴云飞.“制度＋科技”模式下企业内部控制评价研究〔J〕.财务与会计，2016（09）.

[2]孔晨,于洪鉴.出版上市公司内部控制评价报告问题研究——以皖新传媒为例〔J〕.科技与出版，2015（12）.

[3]周煊.中国国有企业境外资产监管问题研究——基于内部控制整体框架的视角〔J〕.中国工业经济，2012（01）.

◇作者信息：中信大锰矿业有限责任公司，高级会计师、高级经济师

◇责任编辑：刘家庆

◇责任校对：刘家庆

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