浅谈油气资产减值的会计处理

李洪海

摘要：本文将油气资产的减值问题作为主要的研究对象，通过分析我国对油气资产准则的相关规定，并挖掘我国油气资产在减值处理上存在的一系列问题，另外，通过对油气资产减值问题进行国内外比较分析，旨在对我国油气资产减值的会计处理进行评价与改善，使其更具谨慎性。

关键词：油气资产；减值；会计处理

新会计制度改革，对企业的资产减值处理提出了新的要求，尤其对于油气资产的减值处理，成为油气企业在会计处理中存在的一大难题。对此，我国已经颁布相应的会计准则来解决该难点，但是仍需不断的完善。

一、油气资产减值的现行准则规定

对于油气资产减值的会计处理，分别按照矿区是否探明进行不同的减值处理。一方面，油气行业中探明矿区的权益减值，以及相应的设备等的减值按照CAS8的规定进行相应的会计处理。另一方面，未探明矿区的权益减值的处理与探明矿区的权益减值有所不同，其必须按照CAS27中的准则进行减值处理。值得注意的是，当未探明矿区中存在部分探明经济可采储量时，那么其不须按照CAS27的准则处理，而要根据CAS8的准则规定，将该部分探明经济采储量按照探明矿区的减值处理进行转化。

进一步地，CAS8又对可回收金额进行了规范，即如果无法确定单个资产的可回收金额，可以通过将其放在相应的资产组中，进而确定资产组的可回收金额进行替代，为油气资产的减值测试明确了方向。CAS27也对油气资产减值的会计处理进行了规范。其规定，对于油气资产的减值测试，每年至少一次，尤其在未探明矿区方面要更加严格。对于成本较高的单个矿区，则直接确定其减值金额，而成本较小的单个矿区，可以与类似矿区组成矿区组，并对整个组合进行确定减值金额。

二、油气资产减值会计处理存在的难点

（一）减值测试

油气资产在进行减值处理时，其进行减值测试的基础不仅仅按照生产油气的设备等，还要根据油气资产的开采程度，储备量以及相应的油气资源的丰富程度等。因此，对于油气资产的减值问题，对单独的油气资产进行减值测试是比较困难的，只能采用资产组的形式作为测试基础。按照我国以及国际准则的具体规定，将现金产出单元作为油气资产减值的测试基础。

（二）计提减值准备

1.问题一

会计制度改革对企业财务人员提出了更高的要求，财务人员需充分适应不断更新的准则规定，在计提减值准备方面，企业的财务人员要充分发挥其丰富的职业经验，对企业的财务状况等全面掌握，进而确定一个科学合理的坏账准备计提比例。因此，油气企业的会计核算办法进行了相应的规定，即按照应收账款的账龄来确定该比例。不同的阶段采用不同的比例。然而，即使按照该规定进行实施，油气资产的坏账准备比例的确定也很难做到客观公正，难以避免人为的随意性，会计信息也缺乏可比性。

2.问题二

可回收金额作为油气资产减值处理的计量标准，在我国的会计准则中做出了明确的规定，其中，销售净价用销售价格与相关费用的差额来衡量。然而，在实际操作中，销售净价的问题得到了很好的解决，重点在于油气资产的在用价值则成为油气资产减值的一大难题。

3.问题三

油气资产相比其他普通资产而言，有其自身的属性。油气资产在进行减值准备的会计处理时，不仅要考虑产生油气资源的设施的减值，还有考虑油气资产的资源丰富程度以及开采量等，因此，确定油气资产的现金产出单元，是错综复杂的，涉及方方面面，也是油气资产在进行减值会计处理的另一大难题。

（三）职业判断

任何资产的减值准备都需要会计人员利用其丰富的专业技能进行大量的职业判断，尤其对于油气资产的减值判断，更加复杂，需要相应的会计人员除了具备基本的专业技能以外，还要对油气企业的发展形势有所把握。在变化多端的市场经济形势下，企业的经营风险不定，尤其是油气资产的市价也会随着经济形势的变化而起伏不定，这都需要财务人员凭借其丰富的专业知识进行职业判断，因此，就难以避免在判断的过程中存在很强的主观性。

目前，我國大多数油气企业的财务人员的专业技术水平并不能满足其职业判断能力，尤其在经历了股份制重组改革以后，相关企业的财务部门的整体技术水平并不乐观，进一步成为阻碍油气企业计提减值的一大难题。

三、油气资产减值处理的国内外比较分析

（一）区别于我国的油气资产减值准则规定

首先，IASB对于油气资产并没有单独制定相关的准则。

其次，在IFRS6中，将油气资产划分到无形资产和固定资产中，并对其进行了单独的规定。在实务减值处理中，将矿区权益等归为无形资产，将油气资源矿藏以及生产油气资产的设备等划分为固定资产。相应地，对各部分的减值处理，列报和披露则按照IAS36准则规定执行。与我国按照矿区是否探明进行分类的准则规定存在一定的差别。

（二）油气资产减值时间确认的比较分析

理论上，按照及时性原则，油气资产减值准备的计提应该在其发生减值的当期就进行会计处理。但是，在大多数企业实务中并非如此，企业以追求利润最大化为宗旨，不断地进行减值测试以及会计处理，不仅不能创造利润，还消耗了大量的人力、物力和财力。因此，企业多数不会遵循及时性原则，仅在期末进行减值测试与处理。IAS36中规定，企业必须在资产负债表日对油气资产进行减值可能性的估计，没有任何前提条件，若存在减值迹象，那么就必须对油气资产的可回收金额进行估计，并及时地做出相应的减值处理。SFAS144则做出不同的规定，其提出减值测试基于一定的前提条件，即当环境或者某类事件发生变化，很可能导致油气资产的账面价值无法收回，满足该条件才需要进行减值测试。相比较而言，IASB更具谨慎性。

我国采用相对谨慎的标准，即无前提条件的进行一年一度的减值测试。进一步地，企业在对外公布季报和半年报时，也要按照该规定进行减值测试，从而有利于财务信息使用者及时根据该报告对其投资决策进行处理。

（三）油气资产减值确认标准的比较分析

关于资产减值的确认标准主要有3類。一是可能性标准，专门针对那些有可能发生资产减值损失的油气资产，即存在可能性就要确认资产减值损失，美国等国家主要实施该标准；二是经济性标准，在资产减值确实发生的情况下，才计提资产减值准备，确认资产减值损失。该标准在我国和IASB中被采用。

在我国，油气资产确认的资产减值损失在后期不得转回。该规定符合永久性标准。因此，我国的油气资产减值确认标准是“经济兼永久性减值标准”。

（四）区别于我国的油气资产减值计量

FASB将油气资产的未来净收益，与其账面价值进行比较，若前者低于后者，那么就判断其减值。对于未探明的矿区，如果经过专业判断发现，其价值不大或者微乎其微，那么其成本必须冲减损失备抵，直至冲完。对于探明矿区，若已经找到的储量不能确定为探明储量时，那么钻井成本则不能作为资产。若在以后的会计年度内，探明的储量不能生产，那么该勘探井则被设定为发生了损失，相应的成本计入费用。

四、完善我国油气资产减值的会计处理

（一）缩小油气企业减值判断的范围

对我国而言，整个市场结构并不完善，油气企业等公司治理结构也存在一定的问题，相应的会计准则也需要不断的补充，因此，当油气企业在选择会计政策时，可选择的范围比较宽泛。然而，基于我国的基本国情以及相应的资本市场发展国情，市场主体中的公司和投资者也并不成熟，因此，在会计制度不断改革创新的过程中，企业可能需要付出一定的成本。因此，油气企业也要不断适应新的会计准则和会计制度，使企业减值准备的判断标准合理化。

（二）引入“现金产出单元”

油气资产由于其自身的特殊性，生产设施多为专用设备，并没有活跃或者不活跃市场的区分，因此，其可回收金额的确定很难。“现金产出单元”在2004年由国际会计准则委员会首次提出，以此来对油气资产进行减值测试。虽然，IFRS6已经取消了这一概念，但是，笔者认为，我国应该对该问题进行进一步的研究，是否应该引入“现金产出单元”，该概念对我国油气资产减值是否适用，从而使油气资产的减值金额得到有效的判断。

（三）加强油气企业财务人员的专业素质

在确定矿区权益的减值估计时，需要财务人员对其公允价值进行职业判断，这就需要财务人员丰富的工作经验以及综合的专业技能。目前，油气企业的财务团队素质有待于提高，可以通过培训在职人员，以及招聘新的专业技术水平以及综合能力、经验比较丰富的外部职员。

参考文献：

[1]林金高，龚光明.关于石油天然气会计的三大难题[J].会计研究，2014（1）.

[2]毛新述，戴德明，姚淑瑜.资产减值会计计量问题研究[J].会计研究，2015（10）.

（作者单位：中油国际（ADM）有限责任公司）