审计风险控制分析：一种均衡观点

周红波　桂　诚



审计风险控制分析：一种均衡观点

周红波桂诚

（湖南外贸职业学院，湖南 长沙 410201）

审计风险是审计的伴生物，从发展的角度看，审计风险是审计制度内外部矛盾的产物，我们可以将其看作一种“病”，这种病导致审计制度出现了不均衡，影响了审计作用的发挥，降低了审计的质量。我们可以将审计风险分为执项目风险和职业风险，当前的文献大多从项目风险角度展开研究，对职业风险方面的研究却不多，实际上这两个角度恰恰是两个不同的角度，不能忽略其一。只有从均衡的观点来审视这两个角度，并寻找到审计风险控制的均衡治理对策，才能更好地进行审计风险控制。文章介绍了审计风险的两个视角，阐述了审计风险均衡控制的原则，在此基础上提出了审计风险均衡控制的对策，以期对审计风险控制有所启发和帮助。

审计风险；控制角度；均衡对策

一　审计风险的两个视角

关于审计风险概念，国内外尚未形成统一的说法，根据国际审计准则第25号《重要性和审计风险》对审计风险的定义：“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。”2007年，中国注册会计师协会在《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》中指出：“审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。”诸如此类的概念还有很多，在此不做赘述。通过这些概念的分析，我们可以发现，实际上这些概念对审计风险的界定的角度是会计信息使用者。若要探讨出现这种情况的原因，我们需要明确风险的核心内涵，所谓的风险实际上就是遭受损失的可能性。所以，我们将这个内涵代入上述的概念，就可以发现，当出现审计风险的时候，损失者都是会计信息使用者，而不是注册会计师或会计师事务所。从这个角度来看，我们所提及的审计风险实际上是信息使用者角度的风险。

有了上述所说会计信息使用者视角，也就自然存在注册会计师视角。会计信息使用者是审计公费的最终支付者，一旦出现审计风险，会给信息使用者带来损失，此时，信息使用者可以追究注册会计师的责任，要求其赔偿损失，这必然会对注册会计师或会计师事务所造成损失及不良影响。而当前我国约束注册会计师的法律尚不完善，注册会计师所需承担的审计风险极低。总而言之，审计风险需要综合考虑会计信息使用者以及审计师两方面的风险，这两者相互联系和影响，这是我们需要重视的。

二 审计风险的均衡控制原则

（一）均衡公平

我国审计市场发展尚不完善，仍存在诸多问题，会计责任错位、审计责任畸轻的问题比较显著，这间接纵容了造假行为的发生。而审计责任是基于会计责任而存在的，属于连带责任，这进一步使造假者的责任无法追究到位。现在的会计信息普遍失真，可以说和上面的问题脱不开联系，在这种恶劣的环境下，注册会计师职业环境不甚理想，一方面降低了注册会计师的幸福感，另一方面也导致信息系统风险居高不下。若是如上问题没有解决，会计造假者没有得到惩罚、威胁，只是单纯加大法律风险，这解决的只是短期的问题，不能缓解内在的矛盾。相反，若是继续加大法律风险，还会提高信息系统风险，使会计师行业职业环境雪上加霜。如果形成了这种高法律风险的职业环境，那么注册会计师或事务所的选择实际上也并没有增加太多，一个选择就是退出注册会计师行业，另一个选择就是坚持在这个行业，但是置审计风险于不顾，直到被追究责任而强制退出。这两个选择，无论哪个选择实际上都会影响市场经济的发展，威胁投资者的利益。在政府的宏观调控机制下，这种情况也是不允许发生的，为此，会通过各种途径，采取各种方式介入，恢复职业环境，保持平稳发展。通过上面的论述可知，保持一个均衡的治理和控制环境对审计行业的发展十分关键，要平衡各方的利益，建立均衡的责任追究机制和法律追究机制，就需要坚持公平的原则。

（二）实事求是

之所以要强调均衡治理、控制，也是考虑到我国的审计职业环境，毕竟我国的审计行业尚不健全，注册会计师行业在那些审计行业发展相对成熟的国家属于高风险、高收益的行业，风险和收益是均衡的，要想取得更高的收益，就需要冒更大的风险。在这种情况下，它们建立起了健全的责任保险体系，以规避审计风险带来的损失，即便法律风险很高也不会对这个行业造成威胁稳定性的影响。在19世纪中期，英国就建立了初期的责任保险，之所其他国家也都效仿，责任保险得以逐步推广，发展到20世纪初，欧美国家已经广泛建立了责任保险体系。相较于财产保险，责任保险的发展历史比较短，但是在发达国家责任保险业务发展迅速，占据了保险业的半壁江山。其中，注册会计师保险更是在诸多国家得到认可并被纳入强制保险的范畴。相比之下，我国责任保险的起步又要更晚，在改革开放后才得以兴起，比较典型的有机动车强制险、产品责任保险、雇主责任保险、医疗责任保险等。至于职业责任保险，却是在近几年兴起的。责任保险在我国的发展是在改革开放以后才发展起来的。责任保险的险种除强制的机动车第三者责任保险外，还包括医疗事故责任保险、雇主责任保险、公共责任保险、产品责任保险以及餐饮业责任保险等。该险种的出台，对会计师行业的发展起到了巨大的推动作用，开创了会计师责任保险的先河，但由于建立时间比较短，发展不够完善，在保险范围窄、保险责任界定等方面还存在一定的缺陷。总的来看，我国的注册会计师行业审计收费低于国际标准，而竞争却很大，这严重降低了该行业的抗风险能力。通过上述分析可知，我国的审计风险治理处于正常的发展轨道，还存在诸多不成熟的地方，但是已经逐步发展起来，在均衡治理、控制的过程中，需要坚持实事求是的原则，只有如此，才能确保审计风险治理、控制的稳定性以及可持续性。

三 审计风险均衡治理、控制的对策

（一）健全证券管理制度

为了对审计风险进行均衡治理、控制，建立一个健全的制度框架是基础。有关部门应该健全证券管理制度，如此便可以通过指导的归束、导向作用，减少盈余管理的动机，最大程度消除会计信息失真的局面。具体来说，要健全证券管理制度，要从如下几个方面着手：其一，改革股票发审制度。目前，我国处于市场经济转型时期，计划管制、政府调控虽然不是转型的方向，但是仍起着主要作用，为了提高上市公司的质量，就应该减少政府对股票市场的干预。目前，股票发行制度也经历转型期，以往的核准制已经无法适应市场发展需求，逐步向市场化靠拢，但是其中仍旧存在导致公司进行盈余管理的诱因。为了改善这种状况，我们可以引入国外一些首次公开发行股票的相关规定，如近三年连续盈利、在配股条件中规定净收益的指标等。总之，股票发行制度改革应该以市场为中心，提高科学性。在新股票发行制度下，任何合规企业都可以公开发行股票，股票的发行不需经过政府的审批，也不再受额度限制。在这种新的制度下，股票发行成败的关键取决于投资者的认知及评价，企业价值和企业前景分别就是认识和评价的基础。上市公司由于不再受发行额度限制，其供给会呈现出增加的趋势，这对当前股票市场存在的供求矛盾有很好地缓解作用。此外，供求矛盾的缓解将导致上市公司的壳资源降低，在资源有限的情况下，绩优企业就会更为慎重的选择支持企业，那些业绩相对差的公司能得到的支持相应地会大幅下降。另一方面，由于不受额度限制，企业不需要担心股本规模的限制，资产的科学剥离得以实现，上市公司与关联企业在资产、人员、业务上分开，关联交易范围缩小也能得以实现。行政对整个过程的干预越来越少，而中介机构、投资者与监管部门在公司上市中的地位逐步提高，这在一定程度上加大了风险和责任，对上市公司质量的提高有很大的帮助。其二，改变监管指标侧重。在以往的监管中，盈利指标的过分强调实际上增添了审计的风险。PT、ST以及终止上市，其实需要考虑诸多的因素，不仅包括亏损程序、偿债能力，还有收现能力、持续经营能力等。在实施增发新股政策的时候，一方面要考虑到盈利能力，另一方面还要针对项目可行性进行深入的探讨。如果项目可行，即便经营业绩差强人意，也可以给予增发新股机会，只有避免唯指标论，才能改善当前证券管理的现状，更好地实现审计风险均衡治理、控制。

（二）完善公司治理结构

公司的治理结构也是影响审计风险均衡治理、控制第一个重要因素，为了实现审计风险的均衡治理、控制，应着力完善公司的治理结构。具体来说，应该采取如下措施：其一，实现股票市场统一化。我国的股票市场中同时存在着A股、B股、H股、N股，还有转配股、法人股等，股份种类过于复杂，这导致了我国股票市场条块分割的局面。在这一背景下，同股不同权、同股不同利的情况大量存在。为了改善这种情况，就需要统一股票市场，只有建立了同一的市场，才能确保各种股份的正常流通，才能更好地改善和优化公司治理结构。此外，还有一个问题需要重点关注，那就是国有股份的流通，如果不将这个过程加快，以后想要解决将更为困难、复杂，问题将变得越棘手。实现股票市场的统一后，企业股权结构的多元化将成为大趋势，这对权力制衡有很大的帮助，有利于建立更为完善的公司治理结构。其二，减持国有股的比例。之所以要采取这个措施，有两个原因，一个就是国有股的代表缺位，这种缺位必将引发和加重代理问题。当前我国股份控制结构中，国有股处于绝对优势地位，中小股东的利益无法得到很好地保证；另一个就是我国的经理市场、产品市场不完善，而这必将导致“内部人控制”问题。其三，推动债转股工作。之所以要开展这项工作，是为了更好地发挥银行的积极作用。我们可以假设一种情境：当银行从债权人角色转变为所有人角色时，其关注的重点会发生相应地转变，企业绩效成为银行关注的焦点，并且促进各类基金组织的发展。随着社会保障体制改革的深入，基金组织的数量将越来越多，这些基金组织，应与国有成分剥离，这样不但可以减少政府的社会负担，还可以引导基金持股企业，改善股权结构。

（三）强化管理当局治理

要均衡治理、控制审计风险，管理当局的治理是必不可少的，对管理当局来说，最为重要就是严肃追究会计责任，加大惩处力度，降低信息系统风险。首先，应该明确界定会计责任的责任主体。责任主体的确定是治理的先决条件。对管理当局来说，公司负责人和财务负责人是主要的责任主体。虽然对会计责任的追究很重要，但在追究改责任之前，管理当局会首先对单位负责人的责任进行追究。从当前的情况来看，大部分利润操纵违法案件的处罚，实质上都是投资者的损失。所谓的经济处罚，名义上说让上市公司承担，而追根到底，上市公司承担的“钱”，还是来自投资者。投资者受到信息的误导蒙受了损失，而在上市公司被处罚后，又面临新的损失，而损失的始作俑者却没有任何损失。显然，这是不公平的，没有实现审计风险治理、控制的均衡。上市公司为此而罚没的钱，追根溯源来自于广大投资者的投资，也就是说投资者由于信息误导遭受了很大的经济损失的情形下，还要再次蒙受更多的损失，而造成会计信息失真的始作俑者却不需要为经济损失承担相应的责任，这显然是不公平的。其次，我国要借鉴其他发达国家的经验引入集团诉讼制度，使得惩处力度更科学和有效。在成熟的发达国家，最让违法者忌惮的并不是刑事诉讼、处罚，而是民事诉讼，是上市公司的小股东们。之所以会出现这种情况，就是因为这些发达国家建立了股东集体诉讼制度，比较典型的代表就是美国，建立该制度后，一旦股东的利益蒙受损失，股东就有权提起民事求偿诉讼，诉讼的结果包括所有遭受侵害的股东。可想而知，有制度的框架约束，一旦违法者染上民事官司，起面对的就是暴风骤雨的赔偿以及悲惨的命运。但我们应该看到的是，当前我国并没有股东集体诉讼制度，在没有制度框架的情况下，即便有个别股东起诉，其得到赔偿也十分有限，对违法者影响不大，基本没有威慑作用。所以，对管理当局来说，明确责任主体、加大惩处力度、建立健全集团诉讼制度显得迫在眉睫。

（四）加强注会行业监管

除了管理当局的有效治理外，加强注册会计师行业的监管也十分必要，具体来说，要做到如下两点：其一，推动事务所的合并。之所以注册会计师行业审计风险如此大，主要就是因为行业内竞争混乱无序，无法建立规范、标准的审计市场。而要改善这种情况，最为关键的就是要培育寡占型的审计市场结构。而要实现这个目标，单纯靠市场机制是不够的，必须遵循借助政府部门的权威，将政府管理调控和市场机制结合起来。从既往的情况来看，审计市场因行政干预已被人为分割，本身就不是在完全自由的市场环境中形成的，所以靠市场自发调控很难起到明显的作用，而借助政府规制的效力，则可以在市场机制的基础上进一步依托外部明确审计的市场准入标准。例如，2000年6月财政部和中国证监会颁布的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》指出：“会计师事务所申请证券许可证，要至少具有加名取得证券相关业务资格、年龄不超过60周岁的注册会计师，上年度业务收入不低于800万元，有限责任事务所实收资本不低于200万元、合伙会计师事务所净资产不低于100万元。”这样的标准设置，就促进了事务所的合并、重组，会计事务所的格局逐步往好的方向发展，事务所的规模经营日益明显，市场占有率不断提高。而在此基础上形成的事务所，不但拥有更强的人力资源优势，也有更多庞大的客户资源，战斗力更强，在新业务拓展、多元化发展上优势更为明显。此外，我们还需要看到，为了更好地促进我国会计事务所规模化发展，市场机制是必不可少的，只有充分发挥市场机制的调节作用，使会计师能在自愿、平等、协商的基础上，自主地选择合适的重组、合并对象，才能更好地发挥市场机制的作用，提高合并、重组的科学性。如果政府的强制力量也参与起来，不但会影响事务所的经营运作，还会影响市场规律作用的发挥。注册会计师行业本身属于高人力资本行业，且对服务质量有很高的要求，事务所的生存和发展和人力资源、职业道德水平、责任感、服务水平有很大的关系。为此，只有摆脱外部的强制力量，赋予事务所更多自由，让其自主选择合适的规模化经营途径，才能使其获得更好地发展，比如进行创立式或吸收式合并、实行集团制或发展成员所等。其二，严格追究审计责任。追究审计责任的目的是为了提高风险意识以及风险敏感度。当前，我国注册会计师的法律风险偏低，而要改善这种情况，除了要扩大可起诉注册会计师的范围、降低起诉门槛，还要实行举证责任倒置等。只有采取了如上措施，才能让注册会计师更为谨慎的执业，降低审计风险，提高审计质量。

[1]贾莉.论审计风险的防范和控制[J].经营管理者,2016,(5):45-45.

[2]张严,衷雅琴.浅议审计风险及其防范[J].当代经济,2014,(18):32-33.

[3]谢婧涵.论审计风险及其防范[J].品牌(下半月),2015,(5):81-81.

[4]徐红.浅谈审计风险的规避及其控制措施[J].新经济,2016,(12):76-76.

[5]周佳丽.浅谈审计风险与控制[J].合作经济与科技,2015,(14):161-162.

[6]张海冰,薛媛.审计风险研究综述[J].时代金融,2014,(5):39-40.

[7]薛莹,王淑芹.试论审计风险防范措施[J].新经济,2016,(9):82-83.

[8]张宁.审计风险的形成原因及对策研究[J].中国乡镇企业会计,2016,(8):251-252.

（责任编校：周欣）

2017－06－13

周红波（1971－），女，湖南湘潭人，湖南外贸职业学院讲师，研究方向为会计实务、会计实训与财务管理。桂诚（1967－），男，湖南祁阳人，湖南外贸职业学院研究员。

F239

A

1673-2219（2017）09-0098-03