新准则 新基石——《资产评估基本准则》的变化与特点

杨志明 王崇虎

资产评估法已于2016年12月1日起正式实施，为保障资产评估准则与资产评估法等法律法规紧密衔接，强化资产评估行政管理的专业依据，促进资产评估行业规范发展，财政部于2017年8月23日发布了《资产评估基本准则》（财资[2017]43号）（以下简称新基本准则），自2017年10月1日起施行。

新基本准则立足资产评估法，扩展了评估准则的适用主体，细化了资产评估的执业要求，确立了准则体系的新型架构，成为助力资产评估行政管理，推动评估行业完善自律的基础规范。

一、强化了资产评估机构的责任

新基本准则规范的主体新增了资产评估机构，强化了对资产评估机构的责任约束。

原资产评估准则规范的主体是“注册资产评估师”，在《资产评估准则——基本准则》和《资产评估职业道德准则——基本准则》的附则中虽提出“评估机构执行资产评估业务过程中应当遵守本准则的相关规定”，但具体条文中并没有与“评估机构”直接对应的内容。

资产评估法以第三章专门规范“评估机构”，还通过总则、评估程序、法律责任等章明确了评估机构在资产评估中的地位、作用和责任，强调了其在资产评估活动中的主体作用。

新基本准则衔接资产评估法，将在财政部门备案的资产评估机构增加为准则规范的主体，明确了评估机构在开展资产评估业务及评估机构内部管理中的主体责任。主要体现在：

1.规定了资产评估机构应当守法合规、诚实勤勉、独立执业等职业道德要求。

2.明确了资产评估机构在评估业务受理和组织、评估程序履行及核查、评估报告审核与出具、评估档案保存和管理等方面应承担的业务。

新基本准则的上述变化，不仅有益于实现对资产评估主体的全面规范，还体现了管理层通过强化资产评估机构责任，促使机构提升内部管理，推动行业提高执业质量的监管理念。这从证监会将中介机构列入立案调查对象，发力中介机构监管的动向中也能得到明确印证。

资产评估机构应重视准则传递的监管信号，根据资产评估法、《资产评估行业财政监督管理办法》和新基本准则要求，主动梳理和完善内部管理制度，明晰开展资产评估业务的责权利，规范所属从业人员的执业行为。

二、规范的人员主体变成资产评估专业人员

新基本准则将准则规范的人员主体由“注册资产评估师”扩大为资产评估专业人员。

资产评估法允许评估师以外的其他具有评估专业知识及实践经验的评估从业人员，作为非法定评估业务的承办及报告签署人员，确认了国务院放开资产评估从业人员准入限制的改革成果。与此相应，新基本准则也将准则适用的人员主体变更为资产评估专业人员，与资产评估法保持一致。

为适应我国现行的资产评估行业管理体制，对接《资产评估行业财政监督管理办法》，新基本准则规定，“本准则所称资产评估机构及其资产评估专业人员是指根据资产评估法和国务院规定，按照职责分工由财政部门监管的资产评估机构及其资产评估专业人员”。这不仅有利于明晰资产评估专业领域的管理界限、规范资产评估的市场秩序，还为资产评估机构完善人员委派和业务分类监管提供了准则依据。

三、落实了资产评估法对核查验证和方法选用的要求

为了有效支持资产评估结论，保障资产评估结论的客观公正性，资产评估法要求对资产评估使用的资料进行核查和验证，并对采用评估方法的数量做出了明确规定，这是法律对开展资产评估业务提出的严格要求。新基本准则以改革和务实态度，从资产评估准则层面对相关法律规定进行了落实。

（一）重申了核查和验证要求

评估资料是资产评估专业人员了解资产评估对象，获得评估结论所依据的基础信息和材料。真实、准确、完整的资料，是形成和支撑资产评估结论的重要依据。资产评估法不仅要求委托人对所提供资料的真实性、完整性、合法性负责，还在第十三条和第二十五条，规定了资产评估专业人员对资产评估活动中使用的有关文件、证明和其他资料进行核查和验证的义务。对资产评估中收集和利用评估资料提出了严格要求。

但“核查和验证”要求也对资产评估执业及监管提出了挑战。资产评估中使用的资料包括评估对象的权属证明、会计核算、运行维护、技术经济、行业及市场等内容；资料的来源涉及资产评估相关当事人、专业机构、政府及公共组织等；不同类型及渠道的资料所适用的核查验证方式不尽相同，所涉单位及人员对核查验证的配合程度也存在差异。资产评估专业人员的工作难度和执业风险会随之增加。如何在我国目前执业环境下，落实法律的规定，满足资产评估的监管要求，是资产评估行业普遍关注的难点问题。

新基本准则将核查验证落实在资产评估程序的履行要求中，依据资产评估法要求资产评估专业人员应当“对资产评估活动中使用的资料进行核查和验证”。

我国律师从事证券法律业务的相关规定中，规定了履行核查和验证义务的业务规则，对核查验证的方法、程序，以及律师对不同核查验证事项的注意义务，对来自公共机构和非公共机构材料的核查验证要求，核查验证中利用专业意见等进行了明确规范。

需要指出的是，资产评估所涉及的核查验证对象较律师业务更为复杂，规范的难度也更大。为了将新基本准则对核查验证的要求在资产评估中落到实处，中国资产评估协会已经启动了《资产评估中的核查验证程序实务操作研究课题》，我们期待资产评估实务界与学术界和监管方密切合作、认真研究，尽快制定出我国具体的核查验证资产评估执业准则。

（二）落实了评估方法的选择要求

为通过验证比较获得可靠的评估结论，增强评估结论的合理性，资产评估法第二十六条对资产评估方法选择做出了严格规定，规定“除依据评估执业准则只能选择一种评估方法外，应当选择两种以上评估方法”。法律的规定引起了资产评估从业人员的高度关注，也成为资产评估准则制定和执业监管必须面对的课题。资产评估行业管理部门以法律为准绳，通过广泛讨论和认真论证，积极审慎地探索准则规范之策。

从“基本准则”层面：新基本准则第十六条首先明确“确定资产价值的评估方法包括市场法、收益法和成本法三种基本方法及其衍生方法”，进而要求资产评估专业人员，“应当根据评估目的、评估对象、价值类型、资料收集等情况，分析上述三种基本方法的适用性，依法选择评估方法”。落实了资产评估法的要求，也为通过制定资产评估执业准则规范评估方法的选择提供了上位准则。

为从“执业准则”层面落实资产评估法和新基本准则的要求，中国资产评估协会从去年年底开始积极部署研究、制定《资产评估执业准则——资产评估方法》，力图对资产评估方法的选择提出专业指导。目前中国资产评估协会正在组织对该执业准则初步成果的讨论修改，准则制定工作正在有序推进。

四、区别规范法定和非法定评估业务

新基本准则按照资产评估法，区分了法定资产评估业务和非法定评估业务，并对两类评估业务依法提出不同的要求。

资产评估法界定了法定资产评估业务和非法定资产评估业务，将“涉及国有资产或者公共利益等事项、法律、行政法规规定需要评估”的业务规定为法定业务，与自然人、法人或其他组织可以根据需要自愿委托的非法定业务区别对待。法律对两类业务的区别，一是有利于保护国有财产和公共利益，二是尊重独立民事主体依法行使自决权，使行政监管资源更专注于国家和公共利益的维护，以及社会正常运行环境的营造。

新基本准则为保护资产评估当事人的合法权益和维护公共利益，规范的对象包括法定与非法定资产评估业务，同时，又依法对两类不同业务提出了不同的监管要求：

1.规定法定评估业务“应当由至少两名承办该项资产评估业务的资产评估师签名”，非法定评估业务“应当由至少两名承办该项资产评估业务的资产评估专业人员签名”，规范了两类业务的承办人员和报告签章要求。

2.明确法定业务资产评估档案的保存期限不少于三十年，非法定业务评估档案的保存期限不少于十五年，规范了两类业务的评估档案保管要求。

五、规范了评估报告的使用责任

新基本准则首次规定了资产评估报告使用人和资产评估报告的使用责任，并要求评估报告使用人正确理解评估结论，有利于防止误用和滥用评估报告。

合理界定资产评估报告使用人，有助于规范与资产评估相关的民事法律关系，也有利于明确资产评估执业的责任对象。为此，新基本准则借鉴国内外准则制定实践，要求在评估报告中提示“除委托人、评估委托合同中约定的其他资产评估报告使用人和法律、行政法规规定的资产评估报告使用人之外，其他任何机构和个人不能成为资产评估报告使用人”。

在现实发生的资产评估纠纷中，由于资产评估报告使用人不按资产评估委托合同约定和资产评估报告要求，不当甚至恶意使用资产评估报告的情况并不鲜见，使资产评估机构合法维权缺乏救济渠道。资产评估法第三十二条的规定对明确评估报告的使用及责任界定提供了法律支持。为了落实法律规定，新基本准则要求在资产评估报告中载明“委托人或者其他资产评估报告使用人未按照法律、行政法规规定和资产评估报告载明的使用范围使用资产评估报告的，资产评估机构、资产评估专业人员不承担责任”。有利于明确资产评估报告的使用责任，规范评估报告的使用。

为利于区分资产评估中介服务与经济行为当事方的定价决策责任，防止对资产评估报告的误读误用，新基本准则还要求在评估报告中载明“资产评估报告使用人应当正确理解评估结论”，并强调“评估结论不等同于评估对象可实现价格，评估结论不应当被认为是对评估对象可实现价格的保证”。

六、新基本准则规范的内容更为具体

原资产评估准则体系中，基本准则仅提出资产评估执业的基本要求，对评估操作做出原则规范，具体要求留待资产评估具体准则加以规定。新基本准则为适应我国资产评估行政管理要求，采取了原则规范和具体要求相结合的制定思路。

我国资产评估行政管理实行依法行政的原则，财政主管部门需要依据《资产评估行业财政监督管理办法》和《资产评估基本准则》等规定，对开展资产评估业务实施监管，同时，还要厘清资产评估行政管理与行业自律的关系。因此新基本准则的内容必须完整而具体，才能满足对资产评估执业的有效监管要求。

为此，新基本准则充实了准则内容，对开展资产评估业务进行了具体规范：

1.对资产评估程序、资产评估报告、资产评估档案设专章进行规范，突出了资产评估执业的重要环节。

2.规范了资产评估基本程序，包括：“明确业务基本事项、订立业务委托合同、编制资产评估计划、进行评估现场调查、收集整理评估资料、评定估算形成结论、编制出具评估报告、整理归集评估档案”，并对资产评估程序进行了逐项规范。规定资产评估机构及其资产评估专业人员“不得随意减少资产评估基本程序”。

3.规定了资产评估评估报告的内容及披露要求，并对评估目的、评估基准日、价值类型、评估结论、特别事项和资产评估报告使用限制说明等报告要素进行重点规范。

4.规定了资产评估工作底稿的内容及编制要求，明确了资产评估档案的组成及存管责任，规范了评估档案的保密及对外提供。

通过条文的细化和完善，新基本准则较《资产评估准则——基本准则》的内容更加丰富、具体，为提高资产评估业务的监管水平，提供了有效的准则依据。

七、构建了新的资产评估准则体系框架

新基本准则改变了原有的“双基本准则”的资产评估准则体系，即《资产评估准则——基本准则》和《资产评估职业道德准则——基本准则》，将两项基本准则合并为单一的新基本准则，融合了对资产评估的业务和职业道德要求，准则的架构更为清晰。

财政部2004年2月以财企［2004］20号文件发布的两项涉及资产评估的基本准则，包括规范资产评估业务操作的《资产评估准则——基本准则》和规范资产评估主体职业道德的《资产评估职业道德准则——基本准则》，分别形成我国资产评估的业务和职业道德准则体系。

资产评估法规定了我国资产评估准则制度框架，要求国务院有关评估行政管理部门组织制定评估基本准则，评估行业协会依据评估基本准则制定评估执业准则和职业道德准则。为贯彻落实该项规定，在新的资产评估准则体系中财政部只制定一项“基本准则”。同时还在新基本准则中明确，由中国资产评估协会根据基本准则的规定制定资产评估执业准则和职业道德准则，资产评估执业准则包括各项具体准则、指南和指导意见，构建了我国新的资产评估准则体系框架。

关于对资产评估行业职业道德的基本要求，新基本准则规定的内容主要包括：

1.资产评估机构及其资产评估专业人员开展资产评估业务应当遵守法律、行政法规的规定，坚持独立、客观、公正的原则。

2.资产评估机构及其资产评估专业人员开展资产评估业务应当独立进行分析和估算并形成专业意见，不受委托人和相关当事人的非法干预。

3.资产评估机构及其资产评估专业人员应当诚实守信、谨慎从业，遵守职业道德规范，维护职业形象。

4.资产评估专业人员应当能够胜任所执行的资产评估业务，保持和提高专业胜任能力。

未纳入新基本准则的职业道德具体要求，中国资产评估协会已在制定《资产评估职业道德准则》时统筹考虑。