“营改增”下勘察与施工行业的税务筹划

黄昊

（广东省地质局第四地质大队，广东 湛江 524000）

“营改增”下勘察与施工行业的税务筹划

黄昊

（广东省地质局第四地质大队，广东 湛江 524000）

营业税改增值税（简称“营改增”）是我国货物劳务税收制度改革的重要内容，“营改增”税收制度实施以来，我国的地质勘察与施工行业因营业税改增值税而受到了很多方面的影响。从我国的地质勘察与施工行业在营业税改增值税实施后对行业产生的影响出发，通过多方面分析，探讨怎样通过合理的税务筹划，使得行业发展与我国的税收制度改革科学合理地结合起来，在新的税收制度下取得更好的发展。

“营改增”；勘察与施工；行业；影响；税务筹划

营业税的定义为对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。增值税自从1954年问世于法国以来，因其能有效地解决传统累积税的重叠征税问题，于20世纪70年代以后在全球迅速推广，征税范围几乎覆盖所有货物和劳务。我国从引入增值税以来，先后将增值税征税范围扩大到大部分货物和劳务。我国于1979年在襄樊、上海、柳州等地开始引入增值税制度，1984年发布增值税条例（草案），1993年发布增值税暂行条例，2012年以部分现代服务业为切入点开始“营改增”，自2016年5月1日起全面实施“营改增”。在国家促进经济发展方式加快转变和经济结构战略性调整的关键时期，“营改增”的全面实施，是进一步完善税制，消除重复征税的有效措施；“营改增”的实施也有利于贯彻公平税负原则，有利于生产经营结构的合理化，有利于扩大国际贸易往来，有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入。

地质勘探行业属于我国服务业中的重要行业，同样也属于营业税改增值税的税收制度改革范围，我国税收制度改革所带来的企业税负的差异将会直接影响到勘察与施工单位的经营和收益状况，怎样正确面对营业税改增值税的税收制度改革为企业带来的影响，科学合理地应对税收制度的调整，在合理合法范围内让企业顺应税收制度改革的方向进行企业行为有意识的规划和设计，降低税收风险，减少税收支出，本文结合勘察与施工单位的实际情况，从多个方面对于我国“营改增”税制度改革之后，就勘察与施工单位怎样做好纳税筹划进行探讨和研究，希望能通过对“营改增”下勘察与施工行业税务筹划的研究为勘察与施工行业的经营与管理理论的建设做出贡献。

一、税务筹划的作用

税务筹划是在税法规定范围内，纳税单位通过对本单位经营投资活动的合理安排，以合法手段得到税务减免效果的行为，税务筹划的重点主要体现在其合法性、筹划性与目的性方面。合法性主要体现在税收筹划的所有行为和段都需要在合法范围内开展，不能使用不符合法律规定的措施进行税务上的减免，实施税收筹划的单位如果采用非法手段则不仅不能增加企业的收益，而且会使企业陷于违反法律的境地，单位的经济利益和声誉都将面临重大损失，这不属于税收筹划的范围，因此合法性是税务筹划根本性原则。筹划性表现在为了合法减免税收而先期进行企业行为方面的主动的合理规划与设计，由于我国法律当中对于纳税人性质的划分与征税对象在征税方面因对象与条件的不同相应的税法规定也有差异，因此纳税单位可以通过合理规划自身行为来合法地减免缴税。目的性表示实施税务筹划的单位在自身行为上具有明确的目的性，也就是实施税务筹划行为要达到的效果是减少单位的税收支出，而非单位的其他经营或管理目的。

勘察与施工单位也属于自负盈亏的企业单位，在管理运营过程中，追求以最小的开支获取最大的收益是企业的正常经营需要，勘察与施工单位为国家上缴的各类税负，也属于勘察与施工单位的费用支出，此类支出会加大企业的现金流出，造成勘察与施工企业盈利减少，而怎样通过合法合理的手段来减少此类支出，是每一个想要做好企业的经营管理的勘察与施工单位都需要认真考虑的问题。

二、“营改增”对勘察与施工企业税收方面的影响

2016年5月全国范围内全面推开“营改增”，此举对税种税率、会计核算以及税务筹划等方面产生了较大影响，下面从几方面分析“营改增”对勘察施工企业的影响。

（一）税率大幅调高直接导致税负加重

按照财政部和国家税务总局下发的《营业税改征增值税试点实施办法》，对照勘察与建安施工企业的业务范围，在“营改增”税改前，勘察依照规定缴纳5%的营业税，建安施工缴纳3%的营业税；“营改增”全面实行后，勘察收入依照“营改增”新规定的6%税率计缴，施工企业税负从之前的3%转为目前的11%，税负明显提高了。在不考虑进项税额抵扣之下，由于增值税属于价外税，因此从税率观察，勘察设计企业的实际税率为6%/（1+0.06）=5.66%，相对“营改增”之前税率反而加大了0.66%；施工企业的实际税率为11%/（1+0.11）=9.91%，相对“营改增”之前税率反而加大了6.91%。一般纳税人应纳增值税额=应纳增值税（销项税额）-应纳增值税（进项税额）=不含税销售额×增值税率×（1-抵扣率），营业税额=含税销售额×营业税率，根据以上公式来测算勘察与施工营业税及增值税的无差别抵扣率，抵扣率=1-营业税率×（1+增值税率）/增值税率，根据公式计算得出：勘察设计行业无差别抵扣率为11.67%，建筑施工行业无差别抵扣率为69.73%，由此看出，如要达到税负不增就需要取得足够高的抵扣率，而建筑施工业的抵扣率更是高达69.73%。但在实际工作中不难发现，勘察及建筑施工行业人工成本、零星外购材料等无法规范取得有效抵扣凭据，实际的抵扣率远远低于无差别抵扣率。

（二）可抵扣增值税进项税不足

税收制度改革之前，勘察设计企业在缴纳营业税时，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察设计单位或个人的勘察设计费后的余额计算营业税，建安施工也实行“建筑工程分包业务”差额征税。5月1日全面实行“营改增”后，勘察及施工企业的零星外购材料、办公用品、劳保用品、修理费、交通费、资料费、房租费等进项税可以抵扣，但此类支出的对方企业主要为小规模纳税人或居民，而他们不具备提供增值税发票的能力。因此，相应的企业支出也就无法得到抵扣。同时，勘察设计企业由于日常经营所产生的差旅费在企业支出中所占比重很大，而差旅所涉及的住宿、车票、餐饮等支出很难要求对方全部开具增值税发票，因此这部分支出也难以做到全额抵扣；再者，企业已经购买的机械设备及周转材料等进项无法抵扣，实施了“甲供材料”的工作也无法抵扣。另外，由于勘察设计单位属于人员密集型企业，企业人员的劳务支出占企业支出的份额很大，而劳务支出由于难以获得对方开具的增值税发票也难以抵扣，这都使得勘察设计企业在抵扣增值税进项税方面存在严重不足，因很多勘察设计行业所涉及的工程多处在较偏远地区，勘察设计人员在此类地区所形成的开支普遍难以取得增值税发票，而没有增值税发票则无法抵扣，这样就造成了企业在“营改增”之后由于可抵扣项目无法得到应有的税务抵扣而实际税负增加了。

（三）对企业税款及利润的影响

营业税改增值税实施以前，营业税的计算方法通常根据权责发生制原则分期计算营业税数额，依照计算出的营业税总额扣除可以抵扣的分包勘察设计收入作为勘察设计企业营业税计税基数。营业税改增值税实施以后，通常而言，企业计缴的增值税额是依据销项减去进项税额计算得出，因此勘察与施工企业开具增值税发票的同时，不管合同款项是否收到，都须根据规定确认收入，并在当期缴纳增值税。但通常情况是，企业开具的部分发票在开出后有可能因某些客观情况而造成款项无法得到回收，而这种情况下，企业开具的增值税发票却无法退回，这使得相应的销项税额不能得到冲减，造成企业税款与收入情况脱节，从而使企业的税收支出增加了。施工企业自营业税转为增值税之后，势必导致施工企业确认的营业收入减少，增值税不再包含其中，企业提供的机械设备、应税劳务、物资等，只要取得的票据是合规且为能抵扣进项税的，就能够对进项税抵扣，这样企业施工成本就会降低，进而可以增加利润。企业所得税方面，由于增值税是价外税，增值税应纳税额不像营业税一样能列入业务税金及附加而允许企业所得税前扣除。在定价不变的情况下，企业应纳税所得额对比税改前会有所增加，施工企业处理账务方面同样变化较大。就譬如“营改增”后企业买进材料物资或固定资产的账务处理，会计分录是借：“原材料”或“固定资产”“应交税费—应交增值税（进项税）”，比原来多列一条“应交税费—应交增值税（进项税）”，相应的“原材料”或“固定资产”金额也对比原来“营改增”前减少了。同时，勘察与施工企业财务报表有了一定的变化，因为表中营业税金及附加中因“营改增”后营业税减少，表中成本费用降低从而提高利润。

三、“营改增”后勘察与施工单位的纳税筹划思路

由于营业税属于价内税，增值税属于价外税。依照增值税征收思想：首先，不针对同一项目重复征税，主要针对货物、劳务销售额中由纳税人创造的尚未征过税的部分进行增值额征税，因此增值税征收不会出现重复征税。其次，每个环节征税、扣税，主要将产品或劳务的消费者作为税款承受者。再次，税基广阔，增值税的征收具有普遍性与连续性。所以，勘察与施工单位在生产经营中要保障增值税抵扣的连续性，就需要在企业的采购中对所有企业支出索取合法的可抵扣的增值税专用发票，避免无法抵扣的开支出现而使得企业税负增加。换而言之，“营改增”是不是能够使施工企业税负降低，企业税收筹划的能力是关键。比如，勘察设计单位签约一个300万元的工程勘察合同，营业税改增值税实施以前依照5%的税率计算，营业税应该为15万元，而依据营业税改增值税实施后的6%税率计算，如果成本项目里面存在80万元属于可抵扣进项，那么应缴增值税=销项税-进项税=300×6%-80×6%=13.2万元。所以，营业税改增值税实施后，勘察与施工单位在采购环节应注意每项开支取得合法的增值税发票，这样才能使相应的税款得到抵扣，企业的税负才能因而降低。

站在长远的角度而言，如果施工企业积极合理税务筹划，是能够降低税负的，施工企业会出现短期内税负略微下降、中期上升、长期引发建筑业洗牌并降低税负。“营改增”的税务筹划关键点是进项税额抵扣，要做好工程与劳务分包的筹划，重新梳理选择供应商，关注视同销售和混合销售，重视不动产固定资产的进项抵扣，全面开展合同清理，完善合同与明确开工日期，准确界定新老项目；健立健全发票管理机制，提升税务筹划水平，特别是甲供材料的筹划，对于建筑施工业的人工成本和零散材料成本的抵扣可积极建议相关部门尽早出台规定予以解决。

建筑施工企业“营改增”后，企业内部有冲突发生时，需要出台一定的机制解决，应税劳务定价机制就是一个有效途径。例如甲与乙不同的施工单位均服务于一家施工企业，乙公司负责的任务为运输甲公司货物，运费标准是每吨200元，但在“营改增”以后，在筹划税金及附加之时，如乙公司税负每吨提高4元，涨到每吨7元，进项税抵扣后对每吨3元的税负进行扣除，乙公司实际税负却下降了。不难看出，在没有逾越税负下降幅度的前提下，对合同中的运费可以适度提高，建立的价格运行机制确保取得双方同意，这样税负才能真正达到合理、科学的转移。

与营业税比较，国家与地方出台了一系列的增值税减税优惠政策，勘察与建安施工企业需要充分考虑自身所处的税务环境与企业把握增值税条例的实际水平，合法且灵活地展开税收筹划。施工企业需要适当调整报价，避免政策执行后，发生税负增加不降的情况。施工企业需要与时俱进设置自身的发展目标，联系实际情况做到动态实时调整，这样才能够在市场竞争中站稳脚跟。

税务筹划还表现在勘察与施工单位的合同签订方面，为降低税率，勘察合同与施工合同最好分别签订两份合同，如果将勘察合同与施工合同共同签入一个合同，该项目依据我国税法规定则属于混合销售，而混合销售税率较高，会加大勘察与施工单位的税负开支。举例而言，如某项水源地勘察评价与施工项目，合同总金额是1 000万元人民币，合同项目依据内容可以分为两部分，合同中的地质勘查评价部分为300万元，打井施工部分为700万元，依据我国税法规定，勘察评价合同符合“就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等”的免税条款，因而技术合同在得到我国相关部门依法备案之后，可享受免税待遇。而该部分免税后整个合同项目就仅仅需要就打井施工部分的700万元上缴营业税，依据税法规定的3%税率，则整个合同项目应纳税额=700万元×3%=21万元。假如项目合同没有分别签订两份合同并根据税法规定在相关部门做好技术合同备案工作，就需要依据施工合同总金额额1 000万元征收营业税，这样的话整个项目应缴纳的税额=1 000万元× 3%=30万元，这就比实施了税务筹划需要多缴纳9万元的税额。因此，根据税法的规定进行项目合同的合理规划，是进行税务筹划的另一项关键措施。

四、结语

由于税务筹划涉及到勘察与施工单位经营方面的多项内容以及我国税法的很多具体实施细则，因此勘察与施工行业在开展税务筹划工作时，不仅要熟悉全面的税法知识，而且要结合本单位地质项目施工方面的具体情况进行企业内部财务、合同管理等多个部门的共同配合进行开展。在税务筹划工作中，还应该注意与税务部门保持良好的关系，及时了解我国税法方面的政策与动态，在合法范围内尽可能地争取税务部门的支持。与此同时，还应该针对税务筹划对相关部门与工作人员开展培训，针对不同部门与人员所负责业务的需要分别实施有针对性的培训工作，内容主要为税务筹划所需要的税法知识、财务知识、行政知识、票据的取得和保管使用知识等等，让企业内部参与税务筹划工作的相关人员都具备优良的素质与良好的业务能力，通过建立高素质专业化的税务筹划人力资源队伍对于提高企业应对税务筹划的能力与水平具有积极的意义。另外，在开展税收筹划工程中，勘察与施工单位要充分考虑政策规定与企业的具体情况，在制定税收筹划方案时要充分考虑方案对于企业经营与利益的影响，不能片面地考虑减免税收而忽略的企业行为对企业经营产生的整体效果，应站在企业管理角度综合运用税务筹划来实现企业利益的最大化。要注意随着我国税收制度的不断完善与改进，税务筹划的方法与措施不是固定的、一成不变的，企业要根据现实情况进行及时地跟进与调整。只有从实际出发，不断地改革与提高，才能使税务筹划真正为勘察与施工单位的经营与发展的大目标服务。

［1］蔡赛梅.浅谈营业税改增值税后企业的税务筹划［J］.中国总会计师，2012，（10）.

［2］韩继深，宋慧.地勘单位如何应对营业税改增值税［J］.中国国土资源经济，2013，（7）.

［3］朱珍.“营改增”对地勘单位的影响［J］.现代经济信息，2014，（6）.

［责任编辑陈丽敏］

F810.42

A

1673-291X（2016）22-0067-03

2016-06-08

黄昊（1976-），男，广东湛江人，本科，从事经济研究。