山西省自然资源资产离任审计项目管理的研究———国家治理视角下

陈宇

（山西财经大学 会计学院，山西 太原 030006）

山西省自然资源资产离任审计项目管理的研究
———国家治理视角下

陈宇

（山西财经大学 会计学院，山西 太原 030006）

随着国家“十三五”规划纲要的出台，我国审计也进入了新的发展阶段。纲要提出加强自然资源资产离任审计与领导干部环境保护责任离任审计是会计改革中为绿色发展必须作出的努力。为了更好地保障自然资源资产离任审计的开展，本文从保障机制的基础——审计项目管理方面来对山西省自然资源资产离任审计的保障机制进行全面系统地研究。

离任审计；保障机制；项目管理

一、引言

2016年3月出台的《十三个五年规划纲要》要求明确提到，加强各地区自然资源资产离任审计是符合经济与社会发展的要求，是符合我国可持续发展的要求。然而这一措施能否强有力的开展下去，就必须要考虑相关的保障机制是否完善健全，而保障机制中项目管理是基础。本文研究并分析了山西省自然资产离任审计的项目管理。

二、关于自然资源资产离任的审计项目管理

1、不断健全自然资源资产负债表的编制体系

在较短时间内完成涵盖一切的这种资产负债表的编制工作是较为困难的。对于编制报表，首先可对单一的资产项目进行编制，按照国家的分类，对资产进行所有权的登记、量化并评估资产的价值；对重点自然资源资产的资产负债表进行编制，完善反映资产真实情况的核算系统。然后再把其他类型资产包括进来，使自然资源资产负债表更加全面；从制作试点地区县市一级的自然资源资产负债表开始，最终形成山西省的自然资源资产负债表。

为了客观反映政府、企业在某一时点自然资源资产的财务状况，自然资源资产负债表中应当具备以下相关的会计科目：一是资产类科目。具体有自然资源有形资产、自然资源资产无形资产、累计摊销等；二是负债类科目。具体有自然资源长期负债、自然资源应交税费等；三是所有者权益科目。具体有自然资源资本、未分配利润，未实现权益等；四是费用、成本类科目。具体有治理成本、恢复费用等；五是收益类科目。具体有当期实现收入等。

对于自然资源资产价值计量模式，应当满足货币化计量假设；但是对于确实无法货币化的价值，可以在财务报表附注中予以披露，要结合文字、指标、数据来体现自然资源的数量和质量的增减变化。还需要注意的是，自然资源可以分为可再生与不可再生资源，当然在编制的时候也需要采用不同的方法，需要采用不同的会计科目来反映，具体来说：资源的再生与循环收益、资源资产的恢复与补偿成本等科目，这样可以全面地反映政府、企业在某一时点的自然资源资产的财务状况。

2、明确领导干部的责任界定

明确领导干部的责任，需要结合资源的特殊属性，并且可以通过自然资源资产负债表和利润表的编制来反映。第一步，要对试点地区领导干部任期开始时点编制期初的自然资源资产负债表，报表左边反映的是领导干部所负责或所分管的自然资源资产的价值，而另一边是反映试点地区为了保护自然资源而进行治理、恢复所形成的负债以及所具有的自然资源的权益，包括资本与未实现权益；第二步，要对领导干部在任期中对所负责的部分自然资源进行经营管理所实现的收益、所付出的成本费用，通过利润表的编制来体现领导干部的绩效。自然资源资产的特性就决定了试点地区或企业不能为了获得短时期的利润最大化而耗用全部的自然资源，而是需要保留部分自然资源资产来使生态、环境得到恢复，并且要供后代生存利用，这样可以体现其可持续性发展的特点；第三步，需要对剩余的自然资源资产的价值进行重新评估，再加上治理、保护所形成的负债以及资本、未实现权益，就可以编制期末时点的自然资源资产负债表。

对于自然资源资产而言，经营管理成果不仅有利润，还要有未实现权益，而且未实现权益日趋重要。在考核领导干部责任时，应综合考虑利润和未实现利益，尤其是未实现权益。如果未实现权益出现了负值，则表明长期利益牺牲过多，即使短期利润很大，领导干部也没有切实履行自然资源资产责任；如果未实现权益增加了，则表示领导干部履行了自然资源资产责任；在未实现权益为正且高于国家划定的生态红线的情况下，使用等量资源取得利润越高越能体现领导干部责任履行程度。另外，可通过自然资源资产来评价自然资源资产的使用绩效。

3、加强自然资源资产的监督管理

首先，需要由一个规章制度健全的单位来担任资源和环境管理的所有者角色，按照一致的原则、办法来行使管理的职责，这样不仅能够避免当前所有者身份的单一性，而且能够提高自然资源资产审计的效率。

其次，需要政府或有关部门加强对自然资源资产管理的监管。制定相关的政策、制度来约束与激励对自然资源资产的管理工作，在审计时，试点地区的环保监察部门应当配合审计主体进行审计，并且审计主体应当保持独立性原则。试点地区政府应当鼓励公众积极参与进来，并且要为社会大众提出意见、参与生态管理搭建平台与保护机制，比如说，当社会大众发现生态受到破坏时，或向环保局反映，或向人大提出意见，这样能够加快生态文明的建设。

第三，立法部门需要尽快制定并完善相关法律法规，地方人大尽快制定地方性法规，以保证审计机关在审计时可以法律的制约，可以做到有法可依、有法必依、违法必究。

4、健全自然资源资产所有权制度

由于资源的种类丰富多样，所以要求对生态、环境保护对象的具体化以及对自然资源资产产权制度的制定的丰富化。在加强生态文明建设中还需要与市场机制有机结合起来，完善自然资源市场体制的建设，合理评估自然资源资产在市场中的价值，使自然资源的价值达到最大化。健全市场运行机制，优化自然资源的开发格局，防止过度利用自然资源资产，出现问题，需要追究责任主体。

5、建立自然资源资产信息管理系统

拓展自然资源资产信息收集手段，搜集各试点区域的自然资源资产的开发和保护程度的资料，要鼓励研究学者对领导干部离任审计的研究，健全自然资源数据共享中心，加强自然资源资产的监督管理。

6、加强对会计人员的培训

国家“十三五”规划中提出要在会计服务行业再发力。2015年的我国GDP中有一半左右来自于第三产业服务业。随着改革的推进，我国的产业结构的还将进一步改变，服务业在GDP中的比例在未来五年内还将继续提高。会计服务行业的再发力，国企领导干部经济责任的审计全面涵盖、公共部门注册会计师审计制度的进一步完善等与我们的利益联系密切的业务，对注册会计师的社会责任也具有了更高的标准，会计审计鉴证服务行业在执业过程中将更加符合社会大众的利益。

会计再发力需要加强人才的培养，提高其专业素养。在国家“十三五”规划纲要中提出“实施人才优先发展战略”，突出“高精尖缺”的结构性导向。当前，我国从事会计工作的人员据不完全统计的数量接近2000万，但是随着社会的进步，经济的发展，对会计人员专业素养的要求也不断提高，尤其是对复合型财会人才的需求。

对这一方面，虽然目前已具有行业先进人才、总会计师素质提升工程、会计名家工程、等多种高端财会人才培养的计划。然而，复合型财会人才的“供给侧结构性改革”需要国家在基础专业教育和继续教育两个方面再发力，以提高财会审计人员的专业素养、社会责任意识，为这一领域输送符合时代发展要求的专业性、复合型人才。

通过对项目管理的研究可知，有效的保障机制其实是需要配套的项目管理作为基础来实现的。国家‘十三五’规划中提出加强自然资源资产离任审计与环境保护责任离任审计，其基础就是项目管理中的自然资源资产负债表的编制。

三、结论与启示

审计项目管理是全面系统地构建自然资源资产离任审计保障机制的重要组成部分。

通过本文的研究发现，在项目管理方面：不断健全自然资源资产负债表的编制体系，明确领导干部的责任界定，加强对自然资源资产的监督管理，健全自然资源资产所有权制度，加强对会计人员的培训等方面来进行项目的管理。其中，自然资源资产负债表的编制工作是基础性、关键性的部分。

只有健全和完善自然资源资产离任审计的保障机制，才可以有效地保障对领导干部离任审计的顺利开展。只有这样，才符合会计再提升，会计再发力的要求；只有这样，才满足绿色发展的要求。但是自然资源资产离任审计仍处于初步阶段，保障制度的完善与落实仍需国家有关部门以及地方的努力。山西省作为能源资源大省，塌方性腐败严重，如何对领导干部进行审计以及如何保障审计的开展无疑需要地方政府以及有关部门将其重视程度提高到一定层面。

[1] 王社庭：领导干部自然资源资产离任审计面临的困难及对策[J].审计月刊，2015（6）.

[2] 张宏亮：地方领导人自然资源资产离任审计探讨[J].审计研究，2015（2）.

[3] 陈尘肇：自然资源资产离任审计明确领导干部环境保护责任[J].中国党政干部论坛，2015（7）.

[4] 余静：内蒙古实行领导干部自然资源资产离任审计问题研究[EB/OL].中国审计网，2015.

[5] DanCrowley：Audit：pVTAmisusedpubliefund[N].DailyHampshireGa-zette，2007-1-1.

（责任编辑：徐悦）

2015年度山西省哲学社会科学规划项目，国家治理视角下山西省自然资源资产离任审计研究，编号：z19027。