增值税法变革对企业取得固定资产处理影响

王敏

摘要： 随着经济的发展与我国法律制度的不断完善，增值税法历经几度变革，其变化直接影响了企业会计处理，以一般纳税人为研究对象，并通过案例，分析我国增值税法律制度的变迁探讨我国企业取得固定资产会计处理的影响。

关键词：增值税；一般纳税人；固定资产

中图分类号：D9文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2016.14.067

企业取得固定资产的方式可以外购、自建或者是融资租赁，税法的变革对固定资产取得时的账务处理有影响。

1外购固定资产

自2009年1月1日起，我国增值税由生产型改为消费型，外购固定资产的增值税可以抵扣，但能抵扣进项税额的固定资产仅限于动产，不动产因属于营业税增收范围，因此不动产不予抵扣。因此动产固定资产在这个时点之前和之后购入的处理不一样，例：A企业购入一台机器设备生产产品，取得增值税专用发票，载明价

增值税的转型让企业外购固定资产可以抵扣增值税，可以抵扣进行税额，减轻企业税负，促进企业更新固定资产。

2自建固定资产

根据增值税法律制度规定，自产、委托加工的货物用于非增值税项目、免税项目、集体福利和个人消费，是视同销售行为，按规定缴纳增值税。同时，外购的货物用于非增值税应税项目、免税项目、集体福利和个人消费的，进项税额不能抵扣，如外购时已经抵扣，移送使用时应作进项税额转出。因此，企业自建不动产型固定资产时，购入的工程物资、领用的原材料都不得抵扣进项税额。在购进工程物资时，即使取得增值税专用发票，也应按发票上的价款和税款合计数，借记“工程物资”，贷记“银行存款”等科目。在建工程领用工程物资时，借记“在建工程”，贷记“工程物资”；在建工程领用原材料时，借记“在建工程”，贷记“原材料”，同时贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”；在建工程领用自产产品时，借记“在建工程”，贷记“库存商品”，同时贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”。

例：某工业企业为增值税一般纳税人，拟自建一栋厂房，2016年5月1日购进一批工程物资，取得增值税专用发票注明价款300000元，增值税款51000元，款已付。5月10日领用原材料一批，账面价值200000元。5月15日领用本公司自产产品一批，该批产品的实际成本是400000元，对外公允售价为500000元，适用税率为17%。在工程建造期间，外购工程物资全部领用。5月30日，工程完工，验收合格投入使用。

我国从2012年1月1日起开始在上海的交通运输业实行“营改增”试点，至2016年5.1日，房地产、建筑业、金融保险业全面纳入营改增，因此，现在不动产也属于增值税纳税范围。工业企业购买及自建不动产等固定资产，从会计处理上看，由于不动产纳入增值税增值范围，建造时购进货物或领用材料产生的进项税额可以进行抵扣，同时不动产型在建工程领用产品也无需再视同销售。企业为构建不动产型固定资产而购进的工程物资与购进普通原材料一样，可以抵扣进项税，按照取得的增值税专用发票，借记“工程物资”，“应交税费——应交增值税（进项税额）”，贷记“银行存款”等项目；在建工程领用原材料时，不用再作进项税额转出，按照领用原材料的账面价值，借记“在建工程”，贷记“原材料”；在建工程领用企业自产产品时，无需再视同销售，按照领用产品的账面价值，借记“在建工程”，贷记“库存商品”。接上例，营改增之后的账务处理：

营业税改革之前，固定资产的入账价值为1070000元，改革之后固定资产的入账价值变为900000元，170000元的差额就是由增值税所引起的，因为购进工程物资不能抵扣进项税额，因此进项税额进入了工程物资的成本，随着工程物资的领用，进项税额转移到固定资产的成本当中；另外，企业建造不动产型固定资产领用原材料进项税额不能抵扣，要作进项税额转出处理，因此，固定资产的成本又包括了不能抵扣的进项税，同时，工程领用自产产品作为增值税的视同销售行为，该行为需要计算缴纳增值税销项税额，因此，固定资产的入账价值又包括了销项税。因此，三笔税费的影响总和既是170000元。对于计入固定资产的170000元的税费在固定资产以后的生产使用过程中，通过固定资产折旧分摊计入产品的成本，而产品在对外销售时继续征收增值税销项税额，加重企业负担，并且产生重复征税，因此，营改增之后，打通了第一、第二、三产业的抵扣链条，使税制更加合理。

3融资租入固定资产

按我国《企业会计准则21号——租赁》的规定，融资租入固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值，按最低租赁付款额确认长期应付款，并将两者的差额作为未确认融资费用。“营改增”之前，融资租入固定资产不能取得增值税专用发票，不能抵扣进项税额。营改增之后，出租方收取租金可以开具增值税专用发票，因此，承租方取得增值税专用发票以后可以抵扣进项税额。因此，承租方在融资租入固定资产时，按租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用，因此借记“融资租入固定资产”，借记“未确认融资费用”，贷记“长期应付款”；支付租金日，借记“长期应付款”，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，贷记“银行存款”，同时按实际利率法对未确认融资费用进行摊销，借记“财务费用”，贷记“未确认融资费用”。

综上所述，税法的变革是完善税制的必经之路，鉴于税收法律制度的改革，对增值税已经作出了明确的规定，对企业的很多账务处理带来影响，但是企业会计准则没有及时调整，所以，笔者总结出增值税改革之后企业固定资产账务处理的变化，希望对财务工作者或财会学习者有所帮助。

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