作业成本法在项目价格审核中的应用探讨

杨献金

摘要：随着社会主义市场经济的发展，传统成本核算方法愈来愈不符合当前项目采购中对产品组合、定价精确成本信息的实际需求，本文介绍了作业成本核算法的基本定义，对作业成本法在价格审核中的应用进行了初步探讨，阐述了运用作业成本法开展价格审核的优势。

关键词：作业成本；价格审核；应用

中图分类号：F234 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）018-000-01

引言

20世纪70年代以来，随着经济发展和科技进步，产品成本中直接成本所占比例逐渐减少，其他费用如制造费用大幅提高，传统成本核算方法将这些费用按单一的方法，如工时比例法在产品间进行分配，会造成产品成本的较大误差，给经营决策带来误导。作业成本法的出现很好地解决了这一弊端。

一、作业成本法简介

传统的成本核算以直接人工为主，产品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都归入制造费用，然后，采用单一的分配标准，按各产品所用的直接人工小时或机器工作小时的比例进行分配，形成各种产品应负担的制造费用成本。随着科技发展，制造费用大幅度上升，而且制造费用的结构和可归属性也发生了彻底改变。在产品组合、定价和其他决策中需得到更为准确的成本信息。如果按传统核算方法，用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有越来越大比重的制造费用，分配越来越多与工时不相关的作业费用，以及忽略批量不同产品实际耗费的差异等，将会过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，必将导致产品成本信息的严重失真，从而引起经营决策失误、产品成本失控。解决传统成本核算弊端的基本途径是：（1）缩小制造费用的分配范围—由全厂或全车间改为由若干个“作业”或“作业成本池”分别进行分配；（2）增加分配标准—-由单标准（直接人工小时或机器工作小时）分配改为多标准分配，即按引起制造费用发生的多种“作业成本动因”进行分配。

这种方法正是作业成本法的成本核算方法，称之为作业成本核算。

二、作业成本法在价格审核中的应用

虽然作业成本法核算在我国还未得到实际应用，但并不影响我们在局部成本分析核算上作为一种方法来使用。首先，对产品全成本进行归集：第一部分为直接材料费用；第二部分为综合费用，包括制造费用、管理费用和财务费用，将从事作业的直接人工费用也纳入制造费用的范畴；第三部分为专项费用。作为企业成本核算，关心的是总体费用集合的合理分配；作为审价，主要从作业成本动因入手，分析计算其费用，同时结合与费用分配结果的差异，给出合理结论。

在直接材料的核算上，作业成本法与传统方法相同，不是研究讨论的内容，下面就其他成本项目审核中如何应用作业成本法进行说明。

传统方法采用工时费率和工时定额审核的方法，作为此种方法的改善，根据地区和行业对费率审核的理念逐渐受到关注和重视。但即便如此，仍未解决单位时间内一名普通加工工人和一名软件工程师价值不同的问题，也体现普通加工方法和自动精密仪器加工的区别。传统方法体现的是同工同价，而产品价格应体现产品应有的价值，用作业成本法可以很大程度上解决这个问题。下面主要讨论制造费用的审核方法。

以一个零件的加工过程为例，我们根据工艺，将之分为备料、液压、生产制造和检查4个环节，也就是4个作业。根据企业自身的特点，作业成本动因各自选择如下：

备料作业：该作业耗用标准的设定都是以重量为依据，因为，材料构成了产品主体，导致该作业消耗成本与该作业产品的重量呈正比例关系。

液压作业：该作业的成本主要表现为对电力的消耗和机器的占用，这主要与产品消耗该作业的时间有关。因此，应选择液压小时作为该作业的成本动因。

生产制造作业：该作业主要指车间直接生产工人的生产活动，其成本以人工费用为主，与工时呈正比例关系，故选择直接工时作为该作业的成本动因。

检查作业：该作业以人工和仪器为主，而该企业的工资以绩效时间为基础，仪器也以使用时间做依据，因此，应该选择检查小时作为该作业的成本动因。

对于备料作业，我们可以理解为何人用何工具运送货物，这样既可以计算出单位重量材料的备料费用，同时也将不同工种工人费用区别开来；液压作业可以理解为何人用何种机器进行液压操作；对其他两项作业同样可以分析计算出费用。

以上说明了制造费用的审核思路，财务费用可按资金占用法计算，管理费用是否与制造费用是精确的线性关系还有待研究，但在制造费用的基础上按比例计算并不会影响结果的合理性。

三、运用作业成本法开展价格审核优势

由于目前项目采购价格审核立足于传统成本核算，在对部分成本费用核算时必然会带来偏差，特别是对于直接成本占比较少的产品，或是企业产品种类较多时，这种偏差往往会造成成本审核的较大出入，给价格决策带来误导。作业成本法作为先进的成本管理及核算方法，立足于事件驱动的成本发生，可较为准确地核算产品成本。

1.价格审核要求还原产品实际成本。在对直接材料的核算上，传统方法与作业成本法并无什么不同。但在其他费用的核算上，传统方法并不能准确反映产品实际成本。如目前对综合费用采用的工时费率方法，是一种平均分摊方法，在同一企业内部，似乎是合理的，因为可以从不同产品中得到不同的成本补偿。但是这种方法忽略了不同工艺过程或是不同层次人员单位时间内工作价值的不同，也就不能体现产品的实际成本，对于单项产品，往往会产生错误的价格导向，也不利于成本管理。

2.价格审核要求体现社会平均成本。作业成本法将产品制造过程分解为若干作业，作业耗费企业资源（成本费用），单个产品的作业集合构成产品制造成本。将制造过程分解为作业后，我们就可以很清晰地看到不同企业间类似产品或类似作业所耗费成本的情况，以便对其进行分析比较，对某种作业的行业或是社会平均成本做出判断，确定其合理成本。同时可以形成一系列作业标准作为审价标准。

3.适应装备发展的要求。价格审核一方面要求反映产品价值，另一方面会对产品承制单位或军品生产行业传递一个信息，军方需要以合理的价格买到功能性能符合要求的产品，而不是对企业的生产过程耗费全部买单。这也鼓励承制单位在产品设计和工艺实现方面进行创新和投入，以满足装备发展的需求。在准确核算产品价值方面，作业成本法无疑为我们提供了一个先进的理念和实用方法。

四、结语

作业成本法审核脱离了传统的成本核算方法，但随着现代企业制度改革不断深入，将会更多地采用新技术成果，提高自动化程度，为作业成本法的采用创造条件。同时，从项目采购的成本--效益原则出发，也应重视该方法的应用。

参考文献：

[1]魏汝祥，刘宝平.军事装备经济管理学.北京：军事科学出版社，2014.

[2]李安定.成本管理研究.北京：经济出版社，2002.

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