个人所得税费用扣除标准存在的问题及政策调整研究

谷佩云

摘要：我国开征个人所得税以来，个人所得税在调节收入差距、增加国家财政收入方面都发挥了其特定的作用。但同时，随着我国经济的高速稳定发展，现有的个税费用扣除制度又使得个人所得税逐渐凸现出不公平和低效率。因此，对我国个人所得税费用扣除存在的问题进行分析，对完善个税的调整政策进行研究已势在必行。

关键词：个人所得税；费用扣除标准；问题；调整政策

个人所得税是我国的重要税种之一，我国开征个人所得税以来，个人所得税在调节收入差距、增加国家财政收入等方面都发挥了积极的作用。而个人所得税费用扣除标准又是实现收入调节作用的基础，所得税的费用扣除标准合理与否是个人所得税调节经济作用发挥效果的关键。纵观我国多年的个税改革，一直围绕费用扣除标准而展开，从800元调高到1600元，又从1600元调高到2000元，2011年9月1日开始执行3500元的费用扣除标准，先后经历了3次上调。那么，3500元的扣除标准是否就是科学合理的呢？我国的个人所得税费用扣除标准存在哪些问题呢？

一、个人所得税费用扣除标准的内涵

个人所得税费用扣除标准是指税法规定的准予在课税对象中扣除的标准数额。个人所得税费用扣除的内容可总体概括为三个方面：一是必要费用扣除，即纳税人在取得收入的生产经营过程中花费的必不可少的成本费用或是生活开支。它是保证纳税人能够再生产的关键。二是生计扣除，就是指从个人应税收入中扣除维持本人及其家庭基本生活标准而花费的费用，此项扣除主要是为了保证纳税人能够维持正常的生活水平。三是特别费用扣除，各个国家对于特别费用扣除的规定差异很大，但一般来看，主要包括国家支持鼓励和积极倡导的，能够促进和谐、文明社会的建设的花费。如慈善捐赠、社会保险支出等。

二、现行个人所得税费用扣除标准存在的问题

（一）费用扣除标准以个人为单位设计，易导致税收横向不公平

在我国现行的《个人所得税法》中，费用扣除选择个人作为单位申报和扣除，这种现象没有考虑纳税人的个体差异，如不同个人具有不同的家庭负担情况，如抚养子女、赡养老人等，不同个人的自身健康状况也不一定相同等等，所以以个人为单位征税就会造成税收负担的横向不公平，不利于社会的和谐稳定发展。

1. 不同负担人口

以个人为单位申报和扣除，这就造成在现实环境中，收入相同的纳税人，由于不同的负担人口，而导致纳税负担的不同。现假定有A、B两人的月工资收入都为4000元，A负担人口比例为2，B负担人口比例为3，按现行的3500元的费用扣除标准，人均负担比例为2，那么人均基本的生活费用为1750元（3500/2），考慮实际的负担人口比例，A、B两人的实际生计费用就大不一样，A为3500（2*1750）元，而B却是5250（3*1750）元，那两人的实际纳税能力就是500元、-1250元。很明显的看出，由于需要承担不同的家庭人数的支出，纳税人在生活中的实际负担也会不同，按照量能负担原则来讲，B在现实中不但不需要缴纳税款，相反，在国家呼吁的“和谐社会”口号下还应该得到政府在生活上的补助。但是，由于现行的费用扣除并没有覆盖到这一因素，这显然有失公平。

2. 不同收入结构

以个人为单位进行征税，没有充分考虑到不同家庭内部的整体收入结构，所以会造成即使有着相同收入的家庭，由于家庭内部收入结构不同而要缴纳不同的税收这种不公现象。现假定有收入都是7000元的A、B两个家庭中，他们各自的家庭内部收入结构不相同，若家庭A的收入全部来源于丈夫的工资，而家庭B的收入来源是丈夫和妻子各3500元的工资，则家庭A要缴纳245元的个税，而家庭B则无需纳税，很显然，这种以个人为费用扣除单位的扣除标准是有失公平的，与个人所得税调节收入分配、缩小贫富差距的初衷是相违背的。

（二）费用扣除标准涉及内容较窄，不能充分保障民生需求

我国的个人所得税费用扣除限额中，只考虑了自然人的吃饭、穿衣等最基本的生活需求，在马斯洛的需求金字塔中，也仅仅是满足了最低层次的“生存需要”，很显然，在社会经济高速发展，人们物质文化生活水平日益丰富的当今，人们已不仅仅满足于生存需要，人们需要的是作为社会人的更高层次的需求，如医疗、教育、住房、交通通信、养老等支出因素，而这些支出因素在个人所得税费用扣除标准的设计中，均未予以充分考虑。还有如残疾人、老年人并没有附加扣除，大病患者等并无特殊考虑。这种情况完全忽略了纳税人的实际纳税能力，这与十六大倡导的全面建设和谐小康社会的目标以及十八大提出的 “保民生、求发展、促和谐”的方针相背离。表1为2010-2013我国城镇居民人均消费支出结构表：

由表1可见，从2010到2013这四年间，居民的居住、教育、医疗保健、交通通信支出在总花费中所占份额不断加大，而且也不断提高，但是，国家却没有跟紧实际生活环境变化，即使多次税制改革，也没有将费用扣除项目随着居民支出结构的变化而做出相应调整。很显然，现行的费用扣除标准包含的内容太窄，这与费用扣除标准设定的初衷和高速发展的社会现实状况不相协调。

（三）费用扣除标准僵化，易导致税收纵向不公平

我国现行的个税费用扣除标准考虑了纳税人的吃饭、穿衣等最基本的消费因素，但这些因素是随着物价上涨而不断增长的，而现行个人所得税费用扣除标准却是一个定值，即使调整一次，也会在相当长的一段时间内保持不变，静态的费用扣除机制相对于动态上涨的消费支出很显然是脱节的，简单的间断性的扣除限额上涨不能准确地反应出人们生活水平的变化，甚至在一定程度上侵蚀了人们的一般生活费用，大大增加了人们的纳税压力。而如果经常更改个税的扣除标准，不仅会使得调整频率有所增长，还会造成个税制度的不连贯性和不稳定性。表2是我国1999年-2013年中国消费物价指数变动表。

从表2中我们可以看出，2013年的居民消费品价格指数是1999年的1.04倍，商品零售价格指数是1999年的1.01倍，消费物价指数在动态上涨，而扣除费用却不能动态上涨，这种僵化的、跳跃式的增长方式与动态上涨的消费物价指数不能有效协调，这种模式的弊端主要体现在两个方面，一是会使得个人所得税扣除额的实际水平有所下降，二是会提高适用税率档次，造成隐形增税的现象，这就使得低收入阶层的税收负担在无形之中加重。

（四）内外有别的扣除标准，不利于调动纳税人积极性

我国个税费用扣除实行内外有别的标准，内地居民3500元/月，而外籍人员4800元/月，居民与外籍人员区别对待，这种规定在可能导致外籍在华人员逃避缴税责任的同时，对内地居民来讲，也是非常不公平的。例如，A为内地居民，B为外籍人员，两人目前每月的工资都是5000元，在现行的费用扣除制度下，A每月需要纳税45元[（5000-3 500）*3%]的个人所得税，与此同时，B却无需纳税。外籍个人虽在我国国内没有住所，但其也长期在国内居住，与同一地区的我国公民的基本生活支出差别并无多大不同，应当与我国公民享受相同的个人所得税费用扣除标准。但现行的费用扣除标准却不一样，显然有失税收公平。

（五）全国统一的费用扣除标准，忽视区域多元化

我国地域辽阔，南北、东西部的经济水平相差较大，各地居民需要的基本生产生活开支差异很大。一般的，在发达地区，商品零售价格、住房价格、教育服务价格、交通服务价格等都很明显高于一般小城市，比如，2013年，上海的居民家庭平均消费水平达到26253.5元，而西藏人均消费支出只有11184.3元，各地区有不同的花费支出水平，且差异较大，而他们却适用一样的费用扣除限额，这会造成发达地区的费用扣除限额偏低，不能够把人们的日常必要花费全部扣除；而在欠发达的地区，就会造成费用扣除限额偏高，会让当地的“高收入者”躲过缴税，这不利于个人所得税调节收入差距功能的充分实现。

三、调整我国个人所得税费用扣除标准的政策研究

（一）建立以家庭为单位的申报和扣除模式

家庭是社会的细胞，是影响经济社会发展的个体，我国个人所得税费用扣除应以家庭为单位。以家庭为纳税单位征收个人所得税是指“将家庭所有成员的收入都并入到应纳税所得额中，得出家庭的收入总额，再扣除各项必要费用，最终确定应纳税所得额”。通过以家庭成员的整体收入进行征税，能够考虑到家庭中所有成员的日常生活支出，能够比较全面的整合出家庭的整体负担。这种方法既有利于社会的纳税公平的充分实现，也可以从根本上制止不同家庭通过分化收入结构来躲避应纳的个人所得税。以家庭为单位征收个人所得税相对于以个人为单位而言，不仅体现了税收公平原则，而且更能准确地体现经济社会纳税主体的量能负担原则。

（二）拓宽费用扣除标准涵盖的内容，促和谐，保民生

美国等发达国家，已经把纳税人在家庭赡养、教育、住房、保险费用等方面的支出，全部在个人所得税的稅前进行了扣除。我国应该从这些发达国家的实践中吸取经验，结合中国的国情，增加费用扣除内容，建议在费用扣除标准中纳入以下内容：

1. 赡养费扣除

在世界人口老龄化速度排名中，目前我国位于首位， 到二十一世纪的中叶，60岁以上老年人口数将达到4亿甚至以上。由于目前我国实行的不完善的养老保险制度，因而导致赡养费用支出成为一般家庭的主要支出。中国计划生育的实施，421的中国式家庭比例越来越明显，这将加重公民的负担。所以，实行在费用扣除中增加赡养费用扣除显得意义深重。

2. 未就业配偶基本生活费用扣除

随着每年大量高校毕业生的毕业，社会就业形势已越来越严峻，严峻的就业形势会严重影响国家整体的收入以及消费能力。假使夫妻双方中有一方没有就业，另一方就必须承担着家庭所有的经济负担，以至于没有收入的一方的基本生活费允许在个人所得税中得以扣除是非常有必要的。这样的情况可以带来的影响主要包括两个方面：一是有利于实现税收的公平，二是能够激励一些高收入纳税人的配偶放弃工作专职打理家庭的生活，从而为社会带来更多的就业岗位， 以便缓解当前严峻的就业压力。

3. 子女教育费用扣除

自从我国的教育制度进行改革之后，多数学校在教育方面的收费也呈上涨趋势。大多数家庭都非常重视孩子的教育问题，出国热盛行，教育费用的支出所占的比例在不断的增长。所以，为保障国民素质的持续提升，又可以减轻纳税人的税收负担，应该在个人所得税的扣除项中增加家庭子女的教育费用。许多发达国家的个人所得都直接将子女的教育费用支出扣除，这样的方式是值得借鉴的。

4. 个人医疗费用支出扣除

近些年，我国城乡居民的医疗支出在家庭费用支出中的比例持续增长，一直以来已成为我国的社会问题。医疗费用作为费用的一部分在税前给予扣除已经被大多数国家所采用。我国现在的个人医疗费用支出主要有两种形式，一是单位承担，二是个人承担。应该把医疗费用作为扣除项目在个人所得税税前扣除。

5. 住房费用扣除

目前，很多城镇家庭都开始自己购买商品房，而使得住房贷款利息支出在家庭消费支出中占有很大的比例。然而近年来，我国房地产的价格大幅度地上涨，并且涨幅早已比居民收入的增长速度要高出很多，继而导致巨额的首付以及月供越来越不在工薪阶层的消费能力范围之中。因此，应该将纳税人的住房支出费用以一定比例在个人所得税费用扣除标准中扣除，以便可以扩大内需，减轻纳税人的税收负担，将购建住房费用列入个人所得税费用扣除项目，具有时代的紧迫性与现实性。

6. 保险费用扣除

现行的《个人我国现行的个人所得税费用扣除范围中包含“五险一金”，但“五险”只是社会生活中最基本、最必要的保险，并没有考虑其他的费用。但随着人们对生命财产的安全越来越多的关注，可以把人寿保险、财产保险等费用的扣除增加到个人所得税的费用扣除标准中，而且要对其设定相应的最高扣除限额。

7. 特殊人群照顾

在社会上存在着部分弱势群体，包含社会上鳏寡孤独以及残疾人等群体，他们的纳税能力是低于正常人的。所以应该给这些特殊人群一些费用扣除方面的福利，这样既可以使法律的人文关怀得以更好的体现，又把他们的纳税能力考虑在其中。可以学习发达国家的对特殊人群实行的宽免制度，吸取一些有利的经验，并考虑我国纳税人的收入，养老育幼，伤残等的实际情况，作出合理的规定。

（三）费用扣除标准动态化，充分考虑物价影响

我国频繁调整个税的费用扣除标准，影响了我国税法的稳定性和连续性，这说明了固定的费用扣除标准已经不适应我国社会快速发展的现状。我国当前的物价指数上涨较快，即使费用扣除标准不断修改，但还是具有滞后性，与物价上涨相脱节。由于物价不断上涨，而费用扣除标准固定不变，在客观上造成了纳税人的税收负担不断加重，且原本不需要纳税的低收入群体也会因收入的虚假增长而被迫纳税，不利于个人所得税在调节收入分配方面功能的实现。因此，必须建立个人所得税费用扣除标准弹性机制，使费用扣除与消费者物价指数相挂钩，实现动态化调整。

从1981年起，美国就开始逐步实施个人所得税指数化调整，针对通货膨胀的影响，美国对个人所得税费用扣除中的免征额和标准扣除额实行指数化，以消费者物价指数（CPI）为依据，每年对这些项目予以调整，从而减少通货膨胀对税收的影响，减轻人们的税收负担。笔者建议我国个人所得税的费用扣除标准可借鉴美国的做法，实行税收指数化，用扣除费用数额乘以物价上涨的指数，这样可以根据现实情况的变化来动态地反映各个时期的费用扣除额，也可以在借鉴费用扣除标准影响因素的基础上，建立个人所得税费用扣除的动态模型，能够让个人所得税的费用扣除标准随影响实际社会生活中的税制因素的变化而动态变化。

（四）统一内外费用扣除标准

最初，我国对内外籍人员实行不同的费用扣除标准，是为了适应改革初期的国情，为外籍人员专设附加扣除额，用以吸引人才和外资，提高国内的科技水平，促进社会经济快速发展。但随着经济的高速发展，中国已经从政治经济落后的小国发展成为世界第二大经济体，成为让世界瞩目的经济大国。现在的中国，有能力并且有必要让全体纳税人都享受“国民待遇”，统一内外费用扣除标准。不管是本国公民还是外籍人员，都应该用公平的税收政策对待，这样才能更好的稳定社会各阶层，更好的建设和谐社会，在安定和谐的社会环境下，才能更好的进一步发展经济。因此，统一内外费用扣除标准是适合当前我国国情的，也是顺应民心的必要的税收改革措施。

（五）引入区域指数，充分考虑区域差异

我国地域辽阔，地区收入差距较大，尤其是东部沿海地区和西部地区，收入差距的矛盾较为突出，而且不同地区之间的生计成本及工资薪金水平也较高，不同地区之间的纳税人对于费用扣除标准的要求也不尽相同。根据我国的具體情况，制定费用扣除标准时，不仅要考虑要保证全国政策的统一性，同时也要顾虑到地方经济的不同。所以可以引入局域消费指数，实行区域浮动化的费用扣除标准，根据各地方情况制定适合本地区的标准，在以全国家庭平均每人消费性支出为基准的情况下，再依据各地区家庭平均每人消费性支出，综合设计出不同地区的消费指数，最后将具体费用扣除标准乘以地区消费指数，得出最终的个人所得税费用扣除标准，如同样以3500元为费用扣除基准，考虑不同行业与地区之间收入与消费支出差异之后，其最终费用扣准=3500*[1+消费者物价变动量的百分比]-行业收入指数*地区消费指数，以此来满足各地区的最低生活保障，使个人所得税能够在提高居民生活水平，缩小贫富差距方面的功能得到更加充分的实现。

个人所得税的改革和完善是一个长期的工程，不可能一蹴而就，而且该制度的完善还有赖于一系列的配套改革的支持，比如个人收入监控制度等。因此，我们需要用战略的眼光来看待我国个人所得税改革，要认真研究，循序渐进地完善个人所得税制度，从而使我国的个税改革朝着又好又快的方向发展。

参考文献：

[1]李丹.新税法下工资薪金个人所得税的纳税筹划[J].管理观察，2012（07）.

[2]纪冬雪.论我国个人所得税费用扣除问题[J].商业经济，2013（09）.

[3]吴旭东，孙哲.我国个人所得税费用扣除的再思考[J].财经问题研究，2012（01）.

[4]高亚军.和谐社会视角下我国个人所得税费用扣除标准的社会合意性研究[J].宏观经济研究，2013（10）.

（作者单位：盐城工学院管理学院）