浅析不动产涉及增值税的会计处理

摘 要：09年增值税转型改革中，房屋、建筑物以及用于不动产的固定资产、在建工程不得抵扣进项税额；16年营改增改革中，房屋、建筑物以及用于不动产的固定资产、在建工程进项税额允许分期抵扣；随着近年来一系列改革措施的实施，纳税人不动产增值税处理的方法也随之不断发生变化。本文就不动产增值税的处理做一些简单的阐述。

关键词：不动产 增值税 会计处理

一、不动产的定义

不动产是指不能移动或者移动后就会改变其性质、损害其价值的有形财产，包括房屋、建筑物和其他土地上的附着物，比如土地上生长的植物等。 包括物质的实体及其相关的权益。 房屋和建筑物作为纳税人拥有的最主要的固定资产，它的构造、属性等方面相对比较特殊，使用寿命相对比较长，货币价值也比较高，它们使用价值的体现是一个比较漫长的过程。

二、旧政策下不动产增值税的处理

财税[2009]113号规定，用于不动产的固定资产、在建工程进项税额不允许抵扣。 纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，都属于不动产在建工程，其进项税额也不能抵扣。而企业购买建筑涂料用于房屋、在建工程墙面的涂刷，其进项税额还是不能抵扣。

1.不动产的增加时，增值税的处理。房屋建筑物等不动产，不允许纳入增值税抵扣范围， 即企业增加不动产，不允许抵扣其所含的增值税，而应将其所包含增值税全部计入固定资产价值。财税[2009]113号进一步明确，不能从建筑物或者构筑物分离开的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是单独记账与核算还是不单独记账与核算，都应该作为该建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣，而应计入固定资产价值。

会计处理分录如下：

借：固定资产

贷：银行存款、应付账款、应付票据等

2.不動产的销售时，相关税费的处理。企业销售不动产，应当向不动产所在地主管税务机关申报交纳营业税（不缴纳增值税）。企业销售不动产按规定应交的营业税，在“固定资产清理”账户核算；销售不动产时应缴纳的营业税=销售不动产取得的销售收入*适用的营业税率（5%），计提应交营业税时的会计处理：

借：固定资产清理

贷：应交税金——应交营业税

缴纳营业税时的会计处理：

借：应交税金——应交营业税

货：银行存款

三、新政策下不动产增值税的处理

2016年3月31日，国家税务总局制定并公布了《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》，自2016年5月1日起施行。由此，企业不动产不论增加或减少，相关税费的处理相比新政之前，都发生了很大的变化。

1.不动产的增加、购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程时，增值税的处理。

1.1增值税一般纳税企业从2016年5月1日后取得并作为固定资产核算的不动产及新建的不动产在建工程，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，属于不动产在建工程。改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%时（如果只加装或更换电梯，但未增加不动产原值50%以上，那么就可以一次性抵扣）。 如果取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证，其增值税进项税额应该按照财税分期抵扣暂行办法有关规定分2年从企业的增值税销项税额中抵扣。

具体会计处理如下：

在取得不动产时：

借：固定资产

应交税费——应交增值税（进）60%部分

——待抵扣进项税额（40%部分）

贷：银行存款、应付账款、应付票据等

在取得扣税凭证的当月起第13个月时：

借：应交税费——应交增值税（进）

贷：应交税费——待抵扣进项税额

1.2购进时已经全额抵扣进项税额的货物或服务，转用于不动产在建工程的，原已抵扣进项税额中的40%，应该在转用的当期从进项税额中扣减，转入待抵扣进项税额，并在转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

转用当月会计分录如下：

借：在建工程

应交税费——应交增值税（进）红字40%部分

——待抵扣进项税额（40%部分）

贷：原材料或库存商品等

转用的第十三个月会计分录如下：

借：应交税费——应交增值税（进）40%部分

贷：应交税费 ——待抵扣进项税额（40%部分）

但是，纳税人取得的专门用于简易计税方法计税的项目、免征增值税的项目、用于集体福利或者个人消费（包括交际应酬消费）的不动产和不动产在建工程的进项税额不能从销项税额中抵扣，（也就是说不能分2年从销项税额中抵扣）。

2.不动产的减少、或者改变用途时增值税的处理。

2.1不动产在建工程如果发生了非正常损失，在建期间所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，已经抵扣的进项税额应该在当期全部转出，尚未抵扣完的待抵扣进项税额不能再抵扣。（在建工程，说明还没完工，自然也就还没开始使用、没开始提取折旧，所以全额转出）

借：待处理财产损溢——待处理非流动资产损益

贷：在建工程

应交税费——应交增值税（进转出）

——待抵扣进项税额

2.2纳税人销售自己取得的不动产或者不动产在建工程的时侯，还没有抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许在销售的当期从企业的销项税额中抵扣。（意味着其尚未抵扣完的40%待抵扣税额可以提前抵扣）

借：应交税费——应交增值税（进）

贷：应交税费—— 待抵扣进项税额

3.已经抵扣进项税额的不动产，如果发生非正常损失，或者改变用途，专门用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：（就是说当初可以抵扣的现在变为不可以抵扣的）

不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额（60%）+待抵扣进项税额（40%）×不动产净值率

不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100%

3.1不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的：

借：固定资产清理

贷：应交税费——应交增值税（进转出）（按实际计算的不得抵扣金额）

3.2不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的：

借：固定资产清理

贷：应交税费—应交增值税（进转出）（已抵扣数）

—待抵扣进项税（待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额）

4.按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。（比如刚开始准备建宿舍楼，后来改为厂房了）

改变用途次月计算的可抵扣税额做如下分录：

借：应交税费—应交增值税（进项税的60%）

—待抵扣进项税的40%

贷：固定资产

改变用途次月的第十三个月会计分录如下：

借：应交税费—应交增值税（进项税的40%）

贷：应交税费—待抵扣增值税的40%）

四、结语

由上可知，营改增后所有企业新增加不动产所包含的增值税都将纳入增值税的抵扣范围。 这项措施对于所有企业来说都将是大大的好消息。尤其是当企业需要改善本企业办公条件去购置办公楼时，新购置办公楼的成本会有所降低。该项措施也会刺激企业大大缩短购置办公楼进而改善办公条件时间。企业作为追求利益的主体，必然要在各方面條件较好的城市去投资买房，这样将促进北上广深等一线大城市及其周边条件较好的城市继续向更好的方向发展。

参考文献：

[1]财政部，国家税务总局.关于全面推开营业税改征增值税试点的通知.财税[2016]36号，2016-03-23.

[2]国家税务总局.关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的公告.国家税务总局公告2016年第15号，2016-03-31.

作者简介：李银珍（1974.12—），女，湖南常德，广西经济管理干部学院，经济学学士，研究方向：财务会计。