个人所得税纳税单位的探讨

万佩 李雅馨

摘要：个人所得税与居民收入息息相关，受到纳税人广泛关注。近年来，关于个人所得税纳税单位选择的探讨也逐渐升温。分析现行的个人所得税税制，权衡不同征收单位方式下利弊，发现以个人与家庭混合制为纳税单位的个税征收比较符合目前经济发展需要。但实行混合制纳税存在一定的困难，给出几点关于混合制课征个税的建议。

关键词：个人所得税；纳税单位；混合制

个人所得税纳税单位有三种方式，一类是个人为纳税单位，一类是以家庭为纳税单位，第三类是个人与家庭混合制。纳税人的纳税能力不仅受个人收入影响，还会受到家庭中其他成员收入、家庭支出的多因素影响。目前我国现行的是以个人为单位征缴个税，未把纳税人婚育、配偶收入、房屋支出、子女教育以及赡养等因素考虑进去，从税收公平原则来看，并没有起到“劫富济贫”作用。

一、现行以个人为纳税单位存在的弊端

我国自从实行个税三十多年来，采用个人纳税单位，分11项课征不同收入的个人所得税，采用源泉代扣代缴方式为主，年收入12万以上自行申报的方式。具有一定的征收效率与筹集财政收入作用，然而随着经济发展、个人收入差距加大，仍按先前个人税制模式运行，不仅难以衡量纳税人真实的纳税能力，并丧失个税公平原则，更难以适应经济发展的需要，弊端主要体现如下：

第一，以个人为单位分类征收易导致税负不公平。这种征收模式没有全面考虑纳税人家庭结构情况，不能真实衡量纳税人纳税能力。

收入相同纳税人可能由于收入结构不同承担不同的税负；收入不同纳税人可能由于采用的费用扣除、税率不同导致高收入者税负低于低收入者。笔者以工资薪金说明，如表1。

从表1可以看出，不同家庭工资总收入相同，由于不同收入结构而承担不同的税率。采用这种“一刀切”方式会出现不公平纳税现象。在现实生活中，即使税收负担率相同，但未综合考虑纳税人及其家庭情况（如婚育、配偶收入、赡养人口、教育、医疗支出等），都会导致税负不公、起不到调节收入再分配的作用。

第二，以个人为单位分类征收易导致纳税人避税、逃税。随着多元化的收入产生，“分类计征，分项扣除”使得不同性质收入费用扣除标准不同，无法统一征税口径，纳税人分散收入可多次扣除费用达到避税、逃税目的，同时也加大了征管难度。例如张三将自己城农村的4套小户型房子，对外出租给上班族，他每个月可收取共7000元租金，按照税法规定该租金应按“财产租赁收入”缴纳个税，但实际税务很难以监管到，张三的该部分收入于是就没有纳税，也就所谓的灰色收入。因此，多样化收入来源的富人部分收入可能由于税收监管不完善使得其税负水平低于一般工薪阶层。

第三，费用扣除制度不完善。目前我国采用统一费用扣除制度，未考虑物价水平与不同地区的经济差异，相同的起征点与固定费用扣除方式明显缺乏弹性。由此可见，我国个人所得税中个人纳税单位暴露问题不能如实反映居民真实生活，更不能吻合经济发展需求与推进税制现代化，所以对于个税的纳税单位改革意义重大。

二、以家庭为纳税单位效果的分析

家庭是现代生活基本单元，以家庭为纳税单位衡量能够更好反映居民生活水平，有效调节收入再分配问题，体现税收制度人性化。

首先，家庭为纳税单位有利于税收公平。若以家庭为单位，可以解决表1由于收入结构不同产生税负不公平现象。在家庭課税下，能充分考虑家庭差异性（赡养老人、教育、医疗等），将个人收入与家庭支出结合起来，真正体现税收横向公平。同时也能降低纳税人分散所得避税的动机。

其次，以家庭为纳税单位减少经济运行的干预，符合税收效率原则，同时实现家庭福利最大化。夫妻双方根据家庭自身情况选择一方外出一方照顾家庭还是两人同时工作，利于市场秩序自行均衡，也利于配比工作与闲暇功能实现家庭经济效率，构建和谐社会关系。

然而，家庭课税也有一定缺陷。家庭课税制对婚姻造成干预，如婚前收入差距大两人结合，婚后联合申报降低税负；但婚前收入接近双方结合，婚后税负可能会增加税负，由此对婚姻造成影响。其次我国“家庭”结构比较复杂，虽然以三口之家为主流，但三代、四代同堂比例也不少，传统的风俗习惯、养老模式对于家庭单元定位有一点难度。同时，家庭申报不利于保护家庭成员隐私，对税务机关征收信息能力有要求，不可否认目前难以达到以家庭为单位申报的个税改革。

三、混合制纳税单位效果分析

混合制将个人纳税单位与家庭纳税单位相结合，一般可以个人作为单独纳税单位，同时家庭联合申报也是认可的。适用于单身者、夫妻以及家庭状况不同的纳税人，给予纳税人更多的选择空间，针对不同情形选用恰当的税率与扣除费用标准，具有更大弹性，使得税制更好造福于民。目前美国、加拿大就是采取这种征收模式。

然而缺陷也是存在的，税制的设计就变得复杂，增加了税务机关与纳税人的实际工作难度，必然增加税负征收成本。并且大部分纳税人税务专业知识都是比较欠缺的，主观、客观造成多报、漏报税的情况不可避免，所以聘请税务师协助完成纳税申报工作，另外税务机关也得同步培训相关专业人才与购买匹配的设备等，这些都无疑增加了税收成本。

四、选择混合制纳税单位模式

对于个人所得税制的实施过程中，如何选择纳税单位会收到诸多因素影响，如适用税率、费用扣除标准、征收程序管理、税收效率、公平性等。笔者将从“调节收入公平力度”、“经济变化的适应情况”、“征管程序难易度”、“婚姻影响”四个维度分析对比这三种纳税模式的选择。见表2。

基于三种纳税单位模式对比分析，混合制是个人与家庭课税制的结合与创新，某种意义上兼具个人与家庭课税制优点，两者的完美结合。混合制能有效调节收入分配，符合个税横向与纵向公平的双标准；同时给予纳税人多种选择，适应经济变化的弹性，更加体现税收人性化、现代化、精细化。笔者认为我国个税改革可选择混合制模式，即现行个人单独申报基础上增加家庭联合申报。考虑到我国现阶段国情，完全取消个人纳税单位、统一按家庭单位征收不可能实现，而选择增加“家庭”可以一定程度上调节收入分配差距问题。

但混合制突出难点就是税务机关管理成本上升。以下提出几点混合制课征的对策建议。

第一，完善混合制纳税单位运行机制。以公安机关户口簿登记在册为一个家庭，主要以“一对夫妻+一个小孩”结构为基础，再考虑其他因素（赡养老人、多个小孩、夫妻离异等），采用源泉代扣代缴和自行申报相结合方式。在1～12月夫妻双方工资收入由单位代扣，次年1月1日至3月31日由户主持户口本到税务局年终汇算清缴。按照各自全年综合征收项目计征，同时考虑家庭为单位费用扣除。

第二，混合制费用扣除标准的优化。随着生活水平提高，考虑纳税人生活开支与现行社会，健全家庭生计费用扣除，不仅仅是3500元，还需考虑赡养人口（户口登记为主）、子女教育（九年义务教育限额扣除）、医疗费用、各地经济差异情况等。若户主在年终进行纳税申报时，家里有残疾或重症病人（无生活能力）可以凭借提供合法有效经税务机关审核凭证进行扣除。同时，还需考虑通货膨胀因素，对费用扣除指数化，做到费用扣除平滑稳定化处理。

第三，银行信息、房地产信息、户籍信息以及工商部门信息都可以与税务部门共享，推进税收信息化进程。个人所得税纳税单位的改革应当跨区域、部门（税务、银行、保险、工商、房管、医疗）信息联系起来，实时共享与监控纳税人真实信息，同时也方便纳税人把纳税申报、税款征收、税款入库等过程透明化，有效提高了税务征收的效率，也提高了税务机关的服务意识。

第四，完善个人收入源泉管理制度，借鉴国外成功经验对居民实行统一的纳税身份证号码制度，逐渐实现有效的税务监控机制，从部分城市试点再推及全国。

因此，基于我国国情、地区差异、文化因素、物价上涨等，混合制纳税单位的改革要循序漸进、先试点后推广、先易后难、分步实施，以达到个人与家庭混合制下征收管理，实现税收公平化与效率化。当然在税率设计、费用扣除标准、征管程序等规定上还需要进一步完善，我国个人所得税改革是一个任重道远的过程。

参考文献：

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