累进税率在税收筹划中的应用

陈月英+董静贤+崔芸

【摘 要】政府通过累进税率的设计来增强税收对收入的调节。累进税率在我国的税收实践中应用较多，关系到纳税人的切身利益，影响到国家财政收入的高低。我国学者对累进税率的定性与定量分析也很多，并且将对累进税率的分析研究成果与个人所得税、企业所得税等税种在实践中的实例相结合进行了具体分析，并为税率设计的更加合理提供了重要的依据。本文在对累进税率进行定量分析的基础上重点研究个人所得税的税率累进性以及在税收筹划中的具体应用。

【关键词】累进税率;个人所得税;税收筹划;应用

累进税率在我国的税收实践中应用较多，超额累进税率在工资薪金、个体工商户的生产、经营所得等计算税负中有明确规定，全额累进税率也因税法中的特殊规定而应用于不同的税种。随着我国经济社会的不断发展和国民收入的分配格局逐渐倾向于个人，我国个人所得税的纳税人不断增加，税收收入也不断增加，因此，个人所得税税收筹划日益受到纳税人的关注。对累进税率进行分析并提出更具针对性的结论，能使纳税人直观、便捷地进行税收筹划，为我国个人所得税的改进提供了重要的理论依据，使我国的税收制度更加合理，保证国家的财政收入。

一、累进税率在个人所得税中的应用

（一）我国个人所得税税率的累进性分析

在现行的七级超额累进税率下，随着纳税人毛收入的增加，其承担税负的变化，税率的档次划分根据累进税率对于应缴纳个人所得税的人群进行划分，不同的收入人群适用不同的税率，对税率的划分层次越多，收入水平划分的层次也越多，进而导致累进的程度增大。相反，税率层次划分的越少，累进的幅度也越小。由于累进税率所分的级别涉及税收效率与公民纳税公平的问题。本文建议将税率划分为5个级别。我国公民纳税的税率大多为3%和10%，少部分公民适用于5级税率，使用最后3级税率的公民更少。这导致我国在税收方面不能发挥高税率级次的有效性，也使我国的税率缺乏公平性。划分成5个级次的税率之后，可强化我国累进税率对收入的调节功能。此外，我国的最低税率和最高税率存在偏低和偏高的情况，应将两者适当的提高和降低，以便与世界其他国家的税率水平持平。

（二）累进税率主要要素对税率累进性的影响分析

1.边际税率对累进性的影响。

发展中国家的个人所得税的累进程度高于发达国家，主要是发达国家实施的最高税率和最低税率相差较小，相邻税率之间的级距较大，导致其累进程度较低。因此，我们应适当降低最高税率，提高最低税率。我国缴纳个人所得税的纳税人较多，最低边际税率不宜过高，所以，当前我国的最低边际税率无调整空间，应重点调低最高税率。据分析，发达国家平均最高边际税率为42.87%，发展中国家为31.89%[1]。我国的最高边际税率是45%，在国际水平中中等偏高，减弱了高收入者的劳动热情。

2.级距对累进性的影响分析

在累进税率中，各级距过小会使税率在较小的级距内达到高税率，增加纳税人的负担，累进性则较大。相反，级距较大则减缓税率的增长。我国采用七级超额累进税率，前三级分别是不超过1500;超过1500不超过4500;超过4500不超过9000。开头位置的级距太小，最大级距是最小级距的17.3倍，前部分级距小后部分级距大，前三档税率的级距均不超过5000元，而紧接着的三档税率的级距已超过20000元，累进程度较明显，使中低收入的纳税人较易跨入较高的级距中，造成中低工薪阶层承担较重税负。级距较小不利于保护中低收入群体，无法充分发挥调节收入公平的功能。设计税率级距时，应考虑税率的整体累进水平，加宽前几档税率的级距，减轻收入水平较低的纳税人的负担，降低税率的累进程度。同时，缩小后几档税率的级距，提高高收入者的税收负担，增强税制的累进性，有效发挥个人所得税调节税收公平的作用。

二、累进税率在个人所得税中的筹划应用

（一）合理安排工资与奖金

我国采取七级超额累进税率，即当纳税人收入增多，其需要缴纳的个人所得税越多;当收入减少，其需缴纳的个人所得税会减少。当应纳税所得额各月分布极不均衡时，相对于各月分布比较均衡的纳税人而言，其所缴纳的个人所得税也就更多。为了避免各月的收入差距过大，企业应采用均衡发放工资薪金的方法，减轻员工的税负[2]。

纳税人的工资薪金在计算时已扣除了费用，因此其全部视为应纳税所得额，并缴纳相应的个人所得税。其本质上使用的是全额累进税率的方法。即将年终奖平均到每个月，若平均数越高，个人所得税越高，反之，个人所得税越低。表面上员工的收入升高了，实际上真正的收入降低了。因此，企业应合理分配员工每个月的工资和年终奖金，减少员工税负。

（二）降低工资薪金的计税依据

个人收入的提高，可以给自身生活带来有益的变化，使个人的生活水平相应提高。但是，由于我国采用七级超额累进税率，当收入不断提高时，所要缴纳税款的就会不断增加。怎样既使生活水平提高，又使所承担的税收款项最小化，是纳税人最关心的问题。

1.充分利用个人开支与企业开支的可转化性

企业员工可以和领导协商，调整工资支付方法，由企业统一为员工提供必要的福利，适当减少员工的名义工资。企业给单位中部分优秀的员工以公司名义购买住房、汽车等消费品，然后免费给员工使用，相应降低其每月的工资标准，达到节税的目的。

2.充分利用个人所得税的减免税规定

我国对于公民正常取得的五险一金等免征个人所得税[2]。这类收入的增加提高了个人收入，却未提高个人税负。因此，企业支付员工工资时，应运用国家对于个人所得税减免的政策，为员工交纳尽可能多五险一金，增加收入中免税部分的比重，减少计税工资额。

（三）工资薪金和劳务报酬的灵活转化

我国个人所得税采用3%-45%的七级超额累进税率[3];劳务报酬采用20%的比例税率，当个人一次取得劳务报酬超过20000元，将加成征收个人所得税，实行加成后征收个人所得税后，相应的税率为20%、30%、40%的3级超额累进税率。因此，即使工资、薪金类收入与劳务报酬所得数额相同，但在计算个人所得税时所采用的税率仍然不同，但是工资、薪金类收入和劳务报酬所得都是采用超额累进税率的方式计算个人所得税。因此，可以将工资、薪金类收入与劳务报酬所得分别计算税收，而在其他情况下将两者合并计算所得税，从而减轻税负。这两种收入均属于个人劳务所得，但区别在于，工资薪金类比较稳定，存在于雇主与员工之间。而如果不存在于雇主与员工之间，个人取得的收入则是劳务报酬，两项所得可以进行转化来减轻税负。在应缴税款较少时，工资、薪金类收入税率相比来说较低，在这种情况下，将劳务报酬所得合并为工资、薪金类收入。随着应缴税款的增加，工资、薪金类收入所适用的税率也逐渐提高，在高收入的情况下，采用劳务报酬的形式较节税。进行这两种收入的税务筹划时，可根据两者的数据计算出税负平衡点。举例如下：若每个月，某员工的劳动报酬为X，且两种收入的应纳税额相等，当达到工资和劳动报酬税负均衡点时，其计算如下：

X×（1-20%）×20%=（X-3500）×25%-1005（12500≤X≤25000）

求出：X=20888.89

因此，收入等于20888.89时，采用工资薪金适用的税率与作为劳务报酬计算税收的税收负担是相同的;当月收入低于20888.89时，采用工资薪金形式的税负更低;当月收入超过20888.89时，采用劳务报酬形式的税负更低。

【参考文献】

[1]李建军.我国个人所得税税率改革探讨.广西财经学院学报.2007.

[2]徐恩耀.工资、薪金所得的税收筹划探析.科技和产业.2012.

[3]汪喆.浅论我国个人所得税.中国电子商务.2012.