论道“管理会计”

文/陈正兵



论道“管理会计”

文/陈正兵

管理会计起源于西方国家，对经济的发展的确大有裨益，但如何做好引进、发展和运用，仍值得深思。通过糅合历史长河中的一些因素，多角度分析，并略谈自己的看法，以期与大家共勉。

1922年，美国会计学者奎因斯坦在专著《管理会计：财务管理入门》一书中首次提出“管理会计”，当时称“managerial accounting”即“管理的会计”。管理会计在西方发达国家存在很久，我国也在逐步引进、开展，应该说，管理会计产生于西方发达的经济环境之中，在中国经济不断发展的今天，对其也愈来愈重视。我们须立足国情，用崭新的视角去审视、引荐和发挥。既不能脱离客观实际去盲从，也不能拒之于千里之外。面对我国的大经济体，各种管理思潮风起云涌，我们是否有必要放宽我们的眼界呢？如何在分析引进管理会计风险点和战略路径基础之上明确使命是我们的责任所在。

风险点：不用、不会用、不适当用

不用

标志西方文明飞跃的里程碑，也是科技质的发展起点，就是起源于英国的“工业革命”。这个时期，将此前及当时人类积累的科学知识充分运用到技术革新的实践之中，标志人类进入了工业化时代，也极大地推进了商业发展，催生了后来的信息化和智能化。而西方国家进入工业革命的时候，中国当时的统治者并没有意识到要去虚心学习，即使偶尔有相应的知识信息传过来，也没有引起当权者的重视。直到洋务运动时期，国人才认识到西方的枪炮之威力。戊戌变法提出“西为中用”、“中学为体”，提法很好，但没得以很好施为，封建帝制严重阻碍了生产力发展。历史上的这种闭关锁国、倡导小农经济的统治，加上主观上的夜郎自大等，导致了视科技为垃圾，从而藐视科学，抵制引进先进技术。表现在发展经济上，则是不用先进的科技手段去管理。

现代社会中，也有类似的例子，有的人不愿意借鉴国外好的技术和管理经验，对新生事物持排斥的心理，或者闭门造车。有时研究出的成果，要么是人家已经提前研究出来了的，要么是早已被淘汰了的。这样，就得不偿失了。

不会用

对于新事物人云亦云，或认识不足，或只得皮毛，从而知识技能水平低，缺乏专业知识，导致对引进的管理科学研究不透。简言之，就是缺乏使用的能力，不懂或者不理解，或者没有真正理解，或者理解不透。近代中国士兵开枪不瞄准是一个很典型的例子，从引进洋枪洋炮到最后做到真正瞄准射击竟然历经了几十年。对引进的科技、经济领域里的知识一知半解，没有深入领会就胡乱运用，最终只能导致失败。

导致不会用的原因很多，有经济条件的制约，有文化科学知识的欠缺，也有政策方面的因素。但主要的因素还在于我们自身，因此，我们要不断地加强学习，在经济等条件不是很给力的情况下赶超。不要让“知识”成摆设，虽“汗牛充栋”，却没有将书本知识运用到社会实践之中。

平衡计分卡的考核管理方式也较早就被引入到许多企业了，但很多企业不会使用，甚至乱用，从而导致用偏。乐百氏公司于2000年选择了普华永道咨询公司，并在其推荐下决定引入平衡计分卡，同年12月份开始正式使用平衡计分卡，并作为考核标准每月进行业绩回顾与行动改进。但持续执行了半年后，由于各方面的原因而无法进行下去，耗资100多万的平衡计分卡项目结束，公司重新采用了目标管理考核体系。当然，其失败的原因很多，但也确有“不会用”的因素。

在信息化手段下，管理技术中的一些模型作为分析工具，能更快地解决问题，更能适应外部变化的条件，但毕竟只是一种估算方法，需要一定的假设背景，不可能是放之四海而皆准。

不适当用

脱离一国实际的背景，包括经济环境、文化、政治因素等而不加变通地使用，也会导致类似“邯郸学步”的笑话，甚至会造成失误和损失。在中国的经济环境中，甲欠乙、乙欠丙、丙欠甲的“三角债”现象一直比较普遍，而在西方发达国家则不尽然，如果生搬他们的分析模型，得出的结论不一定符合实际，不一定能解决问题。

除了单纯的经济环境中的因素差异外，还有人文对经济领域的渗透。我国的“关系”文化非常深厚，并且广泛深入到经济领域。这种非经济要素在经济中的体现制约着经济发展的同时，也突出表现了特定的经济氛围。例如，很多跨国公司都知道在中国做生意要注重“关系”。

我们要结合实际，调整管理会计原理中的假设条件，进行模型变通。如针对上述的非经济因素，就要增加可能的影响条件去分析数据。

改革开放以来，进口机电设备为提升国内装备制造水平，促进国民经济发挥了重要作用，但在机电设备进口过程中，仍存在进口企业缺乏相关经验，引进设备不适用，设备验收不当及设备后期管理混乱等问题。

环境变化的“微”与“力”也要重视。环境改变了，相应的管理模型就会有所不适用，哪怕是极其微小的不同。不一定“微”就“无力”，俗话说，“千里之堤，溃于蚁穴”。即使在经济快速增长时期，也可能会出现防不胜防的细微影响产生强大的“威力”。我们要做好防微杜渐的工作，不能盲目照搬照抄，要学会“拿来主义”。

同时，我们也要注意“度”，包括广度和深度。对待引进的“管理”，既要钻研也不要看得太神秘。

战略路径：剪、移、培

剪

剪，就是去掉不合适及落后的部分，精选恰当的使用。譬如现金流量的算法及预测是目前财务管理中的首选，但是否完全符合我国目前的经济环境呢？

净现值法是财务管理科学中的核心理论，在计算营业现金流量时，用收入减付现成本推导计算公式。但这实际不能算作真正的货币现金流入，因为收入减去付现成本后(即使不考虑税)并不是真正的货币流入额，实务中有很多需要调整的因素，部分现金收付没有完全实现，从而形成未达，不与收入、成本同步，如应收账款等因素。当然，在西方国家可能需要调整的项很少，或者需要调整的金额很小，就可以忽略不计。如果我们也完全按照这种模式推算，得出的结果应是价值流，而非现金流。当然，1986年巴波特、詹森等提出的“自由现金流量”理论则是比较健全的价值评估理论。

对于“本量利”的科学使用方面，其边际贡献是收入减去变动成本，收入是销量与售价的积，是一个概括性的公式。运用到具体行业时，还得分解出主要的驱动因素。如建筑行业，不是以单价对外销售，而是按照总体的结算价格确定，这样，我们可以将销售总价按面积或者工程量等因素进行分解后再套用公式。

所以要去掉那些不适合的假设条件，有目的地，切合实际地舍弃。

移

移，就是要将先进的管理技术“嫁接”到我们的“土壤”中。在这个过程中，首先要充分学习管理理论，钻研透。比如平衡计分卡的运用，其实质是一个长期的战略管理手段，而不能作为短期的销售指标，也不能仅用于“员工绩效考核”。

其次，要脚踏实地、认认真真地操作，不能流于形式。如短期预算已在我们很多企业中广泛开展，但流于形式的现象仍很普遍，其表现主要有：全面预算仅仅是财务部门的事；全面预算目标不明确，缺乏战略导向性；全面预算管理制度不健全，缺乏有效的激励措施等。鉴于此，就需要建立管理导向的预算模式，配合运用内部业绩评价确定部分数据。

与国外相比，国内在营运资本管理策略研究方面较为落后，且对于在营运资本管理策略研究方面，在2006年以前主要停留在规范研究层面，这之后学者才陆续开始对其进行实证方面的研究。如应付账款成本管理，在放弃折扣的情况下，推迟付款的时间越长，其成本反而越小，对待这种丧失信用的情况，在具体的商业管理中，就一定要采取措施使其付出相应的代价。

在我们自己的条件环境之下，结合我们自己的文化、传统，务实地将先进的管理技术移接过来。那种追求形式，将实际运用弄成摆设，最终会导致这些管理技术成“死”资料。

培

为了能深入研究、发挥和开拓更新更好的属于自我的管理科学，必须要有诞生“天才”(具有高超管理技能的人)的土壤，创造出能产生人才的环境。如果我们连培育天才的土壤都没有，怎么可能期望产生天才呢？因此，要鼓励发明创造，奖励实干的人才，创造施展才华的条件，实施奋发向上的优惠政策等。

我们的使命：从“零和”到“共和”

西学谙于剖析事物细微，运用数理推论；国学擅长人文管理，倾向说教和道论。西方国家在“法”与“则”上比较完备，我国更偏向“智、谋、管”。因此，“管理”对国人来说并不陌生，管理的“经”我们是有的，但对管理的分析手段及方法有所欠缺，我们仍然需要借鉴国外好的管理技术，因为毕竟我国在工业发展阶段曾落后于西方发达国家，也使得西方的经济管理技术早于我们。他们在历年的经营管理案例上总结经验，并结合现代化的技术手段，制定分析模型，形成管理会计。这些都是经济发展给他们带来的条件，并非他们天生就是天才。即使这样，西方发达经济理论中也有许多不完善的地方。

从另一个角度看，中西方也有很多相通的“发展点”，这些“发展点”可以为管理科学的融合并最终趋同创造基础。管理会计中涉及到的平衡计分卡与战略管理是紧密联系的，战略管理要求公司治理中的执行者具备“正直、勤勉、道德”的品质，与中国传统文化倡导的精神神似。由此看来，管理科技也不是如UFO一样的“天外来客”，我们不必孤立地去看待这些“舶来品”，相反，应结合并同时发掘我们自有的“管理会计”成果，独立思考我们自己的“管理会计”。

一个国家的经济发展离不开一个个业务实体，这些实体通过创造财富，实现企业的战略目标，但不仅仅是追求股东利益最大化，应扩展到所有利益相关者，直至社会整体效益得以提升。这是沿着“创富——自享——自然、和谐”的发展思路，是“人”与“自然”(企业生态系统)的大和谐。通过人的计策与谋划去管理我们的环境，管理好我们自身，最终走向共同富裕，从零和博弈走向“共和”。虽然，从短期来看，“人”离不开物质享受，但“人”不能成为物质的奴隶，人类应该最终与自然和谐，这就是一种道法自然。

当然，管理、信息等科技在目前来说仍然是谋取利益的重要手段，所以，“竞争”的现象必然还将持续下去，实体间、国与国之间的“打、压、挤...”仍然普遍。我们要顺应开拓的潮流，积极将我们自己的“管理会计”伴随我们的经济拓展到国际上，锐意进取，用我们的管理科技，用新的世界发展观去改造世界。

眼界决定境界，放宽眼界是必要地，因为它蕴含着包容、融合与开拓。

(作者单位：中建三局三公司)