论交易成本视角下价值链成本管理的模型构建

唐艳 唐国平

【摘 要】 价值链成本管理的整体目标是以最低的价值链所有权总成本来实现价值链整体盈余的增值。由于交易属性成本管理的优化逐渐成为企业进行价值链高效协调的主要动机之一，因此，在进行模型设计时，突出了传统成本所忽视的交易成本管理层面，文章以价值链成本管理传统模型的分析为基础，根据价值链所有权总成本的构成内容，构建了包括作业属性成本层面和交易属性成本在内的价值链成本管理多层级模型体系。

【关键词】 交易成本； 全球价值链； 价值链成本管理； 作业成本改进模型

中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2016）06-0118-04

引 言

自Coase（1937）开创性提出交易成本概念之后，交易成本理论从概念化到可操作化的研究整整经历了35年。如今，交易成本经济学理论和管理学、社会学、产业组织学等学科的融合日益紧密。近年来，一些中西方学者尝试将交易成本理论融入价值链成本管理的研究中。以往的成本管理活动局限在企业的边界以内，但是在全球价值链的现实背景下，企业的价值链管理活动更多地扩展到企业边界以外，企业市场交易时的价格机制成本、组织内部治理结构中的制度成本均构成交易属性成本，交易成本管理能为价值链所有权总成本的降低提供更大的空间，而其又往往容易被传统成本管理所忽视，所以本文基于交易成本理论，以模型的构建来探讨价值链成本管理实施的现实路径。

一、价值链成本管理的传统模型

价值链成本管理模型建立的基础是对价值链成本概念内涵的界定，Seurjing（2001）将价值链所有权总成本分为三部分内容：直接成本、作业成本及交易成本，并由此构建了传统的价值链成本管理模型，如图1所示。

Seurjing的研究构成了后续学者进行价值链成本管理研究的基础，其首次将交易成本的概念引入到传统成本管理体系之中，拓宽了价值链成本管理的内容范畴，但其对三个层面的成本关系设计显得比较单一和简化，实际上，企业所面临的外部环境具有很大的不确定性，国际产业转移的新动向和全球价值链的重新布局活动增加了成本管理的挑战性和复杂性，各层面成本之间相互影响，相互交织，难以泾渭分明地分开，因此，在企业的运营实践中，这种二维平面的成本结构模式难以反映企业实际价值链成本的网状结构。

二、价值链成本管理模型体系构建的依据

在全球价值链背景下，价值链成本管理的对象包括产品研发设计、生产制造、物流配送、营销、售后服务及最后回收循环利用等各环节在内的全球价值链增值活动。随着国际产业转移的阶段性演进，价值链成本管理的特征表现为广义性、开放性和动态性，企业跨边界的联合设计开发能力、学习能力、市场开拓能力，以及其与价值链上、下游客户之间的关系处理能力等对企业成本的影响日益突出。

本文所构建的多层级成本管理模型是与价值链成本的内容层级相对应的。由于目前企业处于广泛的内部联系和外部联系之中，企业价值链管理的路径由内部价值链和外部价值链所构成，与此相应，企业价值链成本管理可从个体层面和战略层面两条路径来进行。在该视角下，价值链所有权总成本的公式可表述为：价值链所有权总成本=内部价值链成本+外部价值链成本。其中，企业个体层面的内部价值链成本由三部分构成：一是因单位水平作业所产生的作业成本；二是内部支持性作业所产生的成本，该作业也具备一定的交易属性，本文以作业成本的一个拓展模型来反映；三是企业的战略层面价值链成本，在企业跨越边界时，其在与价值链上游的资源供应方和价值链下游的分销商、零售商和客户发生关联时产生，所以本文构建了一个价值链成本的多维网状模型。

三、价值链成本管理模型构建的内容

（一）内部价值链视角下的成本分配二维模型

1.模型的基本假设和分配流程

在该系统下，成本分配模型是一种将生产成本追溯分配至个别产品或服务的二维结构模型，该模型基本采用的是制造成本法（manufacturing cost method），即以企业所发生的全部生产费用作为产品成本的构成，而管理费用、销售费用和财务费用等则作为期间费用处理，不计入产品成本。其以产品为成本的最终归集对象，将在生产过程中的资源耗费分配进入各产品对象中。该“生产成本—产品”二维模型如图2所示。

2.模型中成本分配的特点

首先，由于直接成本的归属路径清晰且方法较为直接，因此，其分配时直接运用传统成本二维模型将所消耗的资源归入成本对象即可；其次，由于在该分配模型中，期间成本不被纳入产品成本的计算范围，所有的研究开发成本、销售费用及管理费用均在其发生时才作为期间成本予以计量。

（二）基于交易属性成本层面的作业成本改进模型

1.传统作业成本模型的应用原理及分配流程

卡普兰和库珀（2006）提出，由于作业成本模型不再以责任为中心，而是以业务和流程来作为成本计算的中心，所以，其作业成本模型构建分两步进行：第一步是相对客观地将各项资源耗费追溯进入到价值链的各项作业中，而不是用主观的方法直接分配计入某种产品或服务；第二步则是通过实际观察得到每种产品或服务消耗作业的不同数据，并将其作为成本动因来进行间接费用的多标准分配。传统作业成本模型的整体分配路径是从资源到作业库，再到该项作业中心资源的产品或服务，如图3所示。

2.作业成本改进模型的原理及应用

（1）模型改进的方向

传统作业成本模型最大的弊端就是在设计时由于系统过于庞大，作业分析和成本动因探寻过于详细，导致收集数据和维护成本管理系统的管理成本显得不经济，并由此导致传统作业成本模型的运用难以持久，很多企业在积极实施后又选择了放弃。由于成本精确性的提高势必会引起模型应用的计量成本，作业成本系统的改进方向并不是为了获得一个最精确的成本系统，所以，企业应用作业成本模型时，始终在成本系统精确性和计量成本之间进行权衡。本文构建了作业成本十字面拓展模型，以增加作业成本模型在应用时的灵活性和弹性，如图4所示。

该改进模型考虑到企业作业层面活动向边界延伸的客观实际。由于企业对作业成本执行程度的选择是一种柔性扩展方式，企业可根据自身条件来选择作业合适的纵深拓展空间，所以该模型的改进也体现在作业成本动因的改进上，交易动因、时间动因和强度动因都是可考虑的备选动因，三者的计量成本和精确程度依次递增，选择本身也反映了精确性和计量成本之间的主观权衡。

（2）作业成本改进模型的调整应用

在使用作业成本法改进模型时，需从如下几方面作调整来缩小作业成本系统的规模和复杂性，使其精确度提高，从而给企业带来大于其计量成本的效益。

第一，采用一个近似相关的作业成本系统，而不是采用精确却浪费的作业成本体系。由于作业成本系统创建和实施的成本都很高昂，难以操作，且不易于改进和更新，因此在分配作业成本时，可使用多种估计的方法来进行作业库的归属和成本的计算，可以用不同的成本动因来近似地计量每次完成一项作业所需的资源，不一定要使用更准确的计量方法。

第二，可用时间驱动作业成本法（TDABC）来进行事前的简化，该方法以一种简单直接的方式将资源成本分配到作业上。

首先，计算出一个部门或流程投入资源能力的总运营成本。

其次，通过总资源成本和资源能力的实际提供量（用资源时间来衡量）之比来计算产能成本率，计算公式为：

产能成本率=投入资源的成本/资源能力的实际提供量

最后，估计每单位作业所需时间，计算作业成本，计算公式如下：

作业成本=产能成本率×作业单位-单位作业时间×总作业产出=作业分配率×总作业产出

第三，事后简化。通过更少的作业分配率来产生更多可读的产品成本报告，并减少作业成本系统的复杂性，同时增加管理层接受的可能性。

精确性和计量成本之间权衡而产生的最优作业成本系统如图5所示。

（三）基于交易属性成本层面的跨组织三维模型

融入交易属性成本层面的内容后，本文通过三维分析模型构建来突显价值链成本管理的跨组织作用，该模型的结构图如图6所示。

1.模型的构建原理及主要成本结构

在价值链成本管理的多维结构图中，跨组织的交易成本作用路径是分析的核心和管理的关键。本模型构建的原理为：交易成本既存在于企业内部的制度选择和安排中，也存在于企业与价值链上、下游之间的联系中，其中，基于层级模式的交易成本产生于企业的内部价值链整合和外部价值链一体化整合中，而混合模式的交易成本则由经营活动的跨组织交易和横向一体化联盟所产生。

以往的价值链成本管理研究虽然提出作业成本和交易成本两个层级，但两者之间是相互割裂的，该模型成本结构的一个特点是，以图6所示的金字塔上端的十字架结构来展现跨组织经营活动所带来的交易成本。该项成本由企业主要作业活动所带来，是作业成本属性向交易成本属性的外在转化，其主要是在与企业外部价值链中企业进行战略联盟和沟通合作时产生，所以，其最终表现为交易成本属性。值得注意的是该十字形平面是一个可伸缩的平面结构，即该成本延展的深度和广度是个适度的问题，并不是伸展的范围越大越好，也不是越缩小越好，而是应按照成本与效益原则由企业权变地进行权衡；该模型的另一个特点是交易成本多层级架构，不同层级的交易成本因不同的治理结构动机而产生，成本管理的运行机制对应着不同的交易成本层级。

2.模型构成要素的分配路径

首先，对该模型中的作业属性成本层面可用作业成本延伸模型来进行非生产性成本的有效分摊。最初的作业成本分配模型主要是为了解决制造费用分摊的准确性问题，在全球价值链环境下，企业在进行有效的成本管理时，更关注其外部价值链中与供应商及客户的联系，该模型在作业成本层面是对企业内部价值链的拓展，拓展的路径则寻着价值链上游和下游的外部联系方向。

其次，在模型的交易属性成本层面，该模型以供应商和客户为成本信息中心来扩展企业边界，企业可以通过价值链的内、外部整合和战略联盟来降低交易成本，企业通过上述两个层面的交易成本管理来发现机会，以提升价值链交易成本管理的效率。

四、结语

价值链成本管理模型的运用为企业成本管理实践提供了多视角的思路，从以下方面帮助提升企业的竞争优势：（1）在交易成本视角下，以一种高度组织化的方法来降低价值链总成本，协助企业和供应商寻找共同优化配置成本资源的方式，帮助合作各方更好地理解本企业成本目标，帮助企业制定新的战略来提高其在价值链中利益分配的地位；（2）有助于定量衡量企业的价值链管理绩效，从而增加企业之间价值链管理水平的可比性；（3）将企业内部的作业成本层面管理扩展到整个价值链水平管理，跨组织地重构价值链网络中各组织之间相互联系的作业流程，提升成本管理的空间和潜力。

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