论中国个人住房房产税法律制度的构建——以上海、重庆试点城市为例

陶广峰，马 靖

(南京财经大学 比较法研究所，南京 210023)



·法治文明与法律发展·

论中国个人住房房产税法律制度的构建
——以上海、重庆试点城市为例

陶广峰，马 靖

(南京财经大学 比较法研究所，南京 210023)

个人住房房产税改革涉及国家税收改革和千家万户的利益。上海、重庆两市依据中央部署，2011年1月启动了对个人住房征收房产税试点工作，至今已五年有余。从健全财产税法律制度、促进社会公平分配、优化个人住房资源配置三个方面来看，当前在我国构建个人住房房产税法律制度具有必要性；同时，上海、重庆两市五年来的试点也为个人住房房产税法律制度构建提供了有益的经验。立法层级较低、缺乏整体规划和顶层设计是我国个人住房房产税立法必须注意的问题。在分析上海、重庆两市住房房产税征收改革试点经验和不足的基础上，构建适合中国国情的个人住房房产税法律制度应该做到合理界定应纳税房产范围，注重对个人住房存量房及新购住房的保有环节征税；尽快制定包含个人住房房产税法律规定的《房地产税法》；科学设计个人住房房产税税制，采取幅度差别比例税率；完善个人住房价值评估制度和信息共享制度及不动产登记等制度；在健全监督制度的基础上，构建新型税收征管模式。

个人住房；房产税； 房产税改革；财产税法律制度

2011年1月，上海、重庆两市依据中央部署启动了对个人住房征收房产税试点工作，“个人住房房产税”开始进入人们的视野。试点工作至今已五年有余，随着媒体对房地产税立法的不断报道以及不动产登记制度的实施，人们对个人住房房产税的关注度日益提高。个人住房房产税的征收涉及国家税收改革和千家万户的利益，本文将以上海、重庆试点为例，分析两市的试点经验和不足，探讨中国个人住房房产税的相关法律制度构建问题，并在此基础上对完善中国个人住房房产税法律制度提出一些可行的意见和建议。

一、中国构建个人住房房产税法律制度的必要性与可行性

(一)个人住房房产税的内涵

2011年1月27日，重庆市按照中央部署，以市政府的名义发布了《重庆市关于开展对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》(下文简称《重庆暂行办法》)、《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》(下文简称《重庆实施细则》)；同日，上海市也按照中央的部署，以市政府的名义发布了《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》(下文简称《上海暂行办法》)，上述三个文件中都涉及对“个人住房房产税”的相关描述。在实践中，为了与《中华人民共和国房产税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)中的“房产税”相区分，大部分的学者和媒体也采用了“个人住房房产税”这一表述。参照学界有关“房产税”的研究*对于房产税，学界的通说是：“以房屋为征税对象、并由对房屋拥有所有权或使用权的主体缴纳的一种财产税。”参见张守文《财税法学》，中国人民大学出版社2014版。和《重庆实施细则》的规定，*《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》第2条规定：“本实施细则所称个人住房房产税是以《暂行办法》确定的住房为征税对象，向产权所有人征收的一种财产税。”个人住房房产税法律制度主要指“国家制定的调整个人住房房产税征收与缴纳之间权利及义务的法律制度，从而区别于其他税收法律制度”。由此，个人住房房产税则可表述为以个人住房为征税对象，并由产权所有人缴纳的财产税。

(二)构建个人住房房产税法律制度的必要性

在社会生活中一提到个人住房房产税，大都认为其征税意义就是为了增加财政收入和控制房价上涨。但事实上，关于增加财政收入，目前中国的财政收入主要来源于流转税，个人住房房产税属于财产税的一种，在实践中对财政收入的贡献并不突出；关于控制房价上涨，这是很多媒体对个人住房房产税的宣传，实践中房价的上涨受多方面因素影响，在目前的情况下要依靠征收个人住房房产税控制房价上涨很大程度上只是一种奢望。因此，增加财政收入和控制房价上涨均不是构建个人住房房产税法律制度的主要目标。

关于对个人住房征收房产税的必要性，社会和学界讨论多年，争论颇多。2011年1月27日，财政部、国税总局、住建部有关负责人就房产税改革试点答记者问时曾表态：“对个人住房征收房产税：一是有利于合理调节收入分配，促进社会公平；二是有利于引导居民合理住房消费，促进节约集约用地。”此后，2013年12月16日财政部部长楼继伟在《人民日报》发表了《建立现代财政制度》一文，该文指出：“完善、构建适宜的房产税制度，不仅有利于稳定市场，合理引导居民的住房消费， 同时也对地方政府提供持续、稳定的收入来源是有利的。”[1]

笔者认为，构建个人住房房产税法律制度的必要性可以从健全财产税法律制度、促进社会公平分配、优化个人住房资源配置三个角度来进行论述。

1.健全财产税法律制度

当前中国经济不断发展，居民生活水平不断提高，居民拥有个人产权的房产越来越多，并已经成为大部分人最重要的个人财产，而与之相适应的个人住房房产税法律制度建设却明显滞后。上海、重庆两市对个人住房征收房产税试点工作自2011年1月启动至今，其合法性也一直饱受争议。2015年新修订的《中华人民共和国立法法》(以下简称《立法法》)第8条明确规定税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度只能制定法律。构建个人住房房产税法律制度，严格遵循税收法定原则，完善个人住房征税立法，是中国财产税法律制度改革的迫切任务。另外，构建个人住房房产税法律制度，对涉及房地产的11个税种进行重新整合、分析以及重新设计，对完善中国财产税法律制度体系、促进房地产市场发展以及推进地方财产税改革也具有重要意义。

2.促进社会公平分配

据国家统计局统计，2015年全国居民人均可支配收入基尼系数为0.462，比2012年下降了0.012，居民总体收入差距继续缩小，*参见国家统计局网站，http://www.stats.gov.cn/tjsj/sjjd/201603/t20160308_1328214.html。但是仍然超过国际公认的0.4警戒线。*按照国际标准，基尼系数一旦超过0.4，就表示收入差距处于较大水平，超过了贫富差距的警戒线。中国目前贫富差距依旧很大，反映在住房方面，有的人拥有数套住房，而有的人只有一套住房甚至没有住房；一部分人把房产作为一种投资，更有甚者把投机炒作房产作为积累财富的手段，使居民收入差距越来越大。在当今世界各国的法律体系中，税法居于重要地位，事关国民财富分配，对最终实现分配正义的作用最为明显[2]。构建个人住房房产税法律制度，规范个人住房征房产税的征税对象，把征税定位在那些拥有个人住房明显超出个人居住刚性需求或者试图进行投资炒作的房产上，在客观上可以起到缩小贫富差距的作用，从而促进分配正义的实现。征收个人住房房产税可以将从相对富裕阶层征得的税款，通过二次分配“取之于民，用之于民”。政府可将上述税款投入经济适用房、廉租房等保障型住房建设中，缓解低收入群体的住房问题；也可以由政府牵头，利用资金进行教育、卫生等基础设施建设，提高人们的生活水平和质量。

3.优化个人住房资源配置

2008年以来，中国房价不断攀升，在房价上涨的预期下，多套房产所有权人往往选择将持有的房产出租甚至闲置，待价而沽。目前因为中国个人住房的持有成本过低，造成了许多楼盘的空置率非常高。据统计，2013年中国城镇家庭自有住房空置率为22.4%，远高于其他国家和地区，空置住房资产占城镇地区家庭总资产的11.8%，是社会财富的巨大浪费。*参见西南财经大学中国家庭金融调查与研究中心于2014年6月10日发布的《城镇住房空置率与住房市场发展趋势》。上海、重庆对个人住房房产税的征收主要集中在交易环节，对保有环节基本没有涉及。对交易环节的简单增加税负只是提高了住房交易的成本，无形中却推动了住房的空置或出租，抑制了二手房市场的发展；对个人住房保有环节征税的相对忽视，使得住房增值部分不能参与国家分配之中，也是国家财政的重大损失。构建个人住房房产税法律制度，规范保有环节个人住房房产税的征收，将增加多套住房持有人的持有成本。在税率设定合理的情况下，持有人再持有多套住房就必须考虑持有房产的长期成本，结合自身的经济条件进行合理决策，这将有助于社会上理性购房需求的形成。重视对个人住房保有环节的征税，同时减少交易环节的税负，进行税收的合理统筹规划，更有利于盘活二手存量房市场，促进个人住房资源的合理优化配置。

(三)构建个人住房房产税法律制度的可行性

1.顺应中国税收改革潮流

2010年5月20日，国家发改委《关于2010年深化经济体制改革重点工作的意见》第五项规定提出了深化体制改革、逐步推进房产税改革的工作目标；2013年3月20日，李克强总理在国务院第一次全体会议上的讲话中强调，财税体制改革要简化税制、正税清费；2013年11月12日，中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出了“加快房地产税立法并适时推进改革”的工作目标。2015年3月15日，全国人民代表大会发布了新修订的《立法法》，新立法法对税收法定做了更明确的规定。2015年4月24日，全国人大常委会发布了新修正的《中华人民共和国税收征收管理法》；2016年2月6日，国务院发布了新修订的《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》，强调纳税人、相关政府部门及单位必须严格遵守法律、行政法规规定。构建个人住房房产税法律制度与中国税收改革的工作目标相统一，这势必会引起社会各界的广泛关注，将为中国个人住房房产税法律制度的构建和完善提供有力的智力支持。

2.技术条件日臻完善

对个人住房征收房产税需要的技术支持主要涉及三个方面：居民个人住房信息的统计收集工作、对公民个人住房的价值评估技术、专业技术人员的具体评估操作。2015年3月1日，国务院制定的《不动产登记暂行条例》正式实施。2016年1月1日，国土资源部为配合该暂行条例的实施发布了《不动产登记暂行条例实施细则》，对中国不动产登记相关事宜做了更为具体的规范。不动产登记制度的确立，为个人住房登记、评估及实现中国个人住房信息网络化管理提供了比较具体的法律依据，使中国对个人住房征收房产税的工作更加科学化、制度化。 为规范房地产交易环节中的计税价格并防范存量房交易中的“阴阳合同”风险，财政部和税务总局也曾于2009年发布《关于开展应用房地产评税技术核定交易环节计税价格工作的通知》，要求各地依据文件规定，积极进行住宅信息的采集，建立“存量房数据信息库”。经过多年的推进，中国已基本上建立相对先进的房产价格评估系统，这一系统将为中国进一步开展对个人住房征收房产税奠定非常重要的技术基础。各地政府可以根据本地实际情况，依据已有信息和技术手段建立起适合本地经济发展水平的房产价值评估系统，根据当地居民个人住房自身特点、地段等综合因素评估房产价值，为征税提供较为合理的税基数据。在完善房产价值评估系统的同时，各地相关培训工作也应陆续展开。国家税务总局及地方各税务部门、相关单位应该积极组织税务系统工作人员、相关评估专业人才进行培训，为中国培养出一支房产价值评估专业化队伍。

二、上海、重庆两试点市个人住房房产税征收改革

(一)上海、重庆个人住房房产税征收方案比较

比较上海与重庆的个人住房房产税征收改革方案可知，两者的差异主要有以下四点：第一，征收房产税的地域范围不同。上海征收范围是所辖行政区域；重庆市征收范围是主城九区。*主城九区指：渝中区、江北区、沙坪坝区、九龙坡区、大渡口区、南岸区、北碚区、渝北区、巴南区。第二，两地征收对象存在差异。上海市以居民在本市新购且属于第二套及以上的住房为征收对象，同时也包括非本市居民在本市新购的住房；而重庆市则主要包括个人拥有的独栋商品住宅、新近购买的高档住房，同时也包括无户籍、无企业、无工作的个人新近购买的第二套(含)以上的普通住房。特别需要注意的是，针对存量房的税收，上海一律不征收，重庆只对独栋住宅征收。第三，适用税率不同。上海根据不同情况，按0.4%和0.6%征收；重庆根据不同情况，按0.5%、1%和1.2%征收。第四，免税面积规定不同。上海市以“人均面积”衡量，*参见《上海暂行办法》第6项规定，上海本市居民家庭在本市新购且属于第二套及以上的住房的，合并家庭住房面积人均不超过60平方米的暂免征收；家庭人均超过60平方米的，对新购住房的超出面积进行征税。本市居民家庭中有无住房的成年子女共同居住的，经核定可计入该居民家庭计算免税住房面积。并针对上海户籍*参见《上海暂行办法》第6项规定，本市居民家庭在新购一套住房后的一年内出售该居民家庭原有唯一住房的，其新购住房已按本暂行办法规定计算征收的房产税，可予以退还。本市居民家庭中的子女成年后，因婚姻等需要而首次新购住房且该住房属于成年子女家庭唯一住房的，暂免征收房产税。及持有居住证的免税事宜做了具体规定。*参见《上海暂行办法》第6项规定，符合国家和本市有关规定引进的高层次人才、重点产业紧缺急需人才，持有本市居住证并在本市工作生活的，其在本市新购住房且该住房属于家庭唯一住房的，暂免征收房产税。持有本市居住证满3年并在本市工作生活的购房人，其在本市新购住房、且该住房属于家庭唯一住房的，暂免征收房产税；持有本市居住证但是不满3年的购房人，其上述住房先按本暂行办法规定计算征收房产税，待持有本市居住证满3年并在本市工作生活的，其上述住房已征收的房产税，可予退还。其他需要减税或免税的住房，由市政府决定。重庆则以“户面积”来衡量，*参见《重庆暂行办法》第6项规定，扣除免税面积以家庭为单位，一个家庭只能对一套应税住房扣除免税面积。纳税人在本办法施行前拥有的独栋商品住宅，免税面积为180平方米；新购的独栋商品住宅、高档住房，免税面积为100平方米。并规定在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人的应税住房均不扣除免税面积。

综合来看，上海、重庆目前的个人住房房产税征收政策都具有“窄税基、低税率”的特点，而上海的方案相比重庆的方案要温和很多。上海的政策是“既往不咎”，对于存量房一律不征税，只针对新购住房征收房产税，并且其征税税率总体要相对低于重庆。在这样的情况下，对拥有多套住房者的根本利益基本没有触动，反而是那些非上海市民想在上海定居的人群受到了较大的冲击。重庆的政策相对于上海来说更加注重公平性，特别规定了针对独栋商品住宅、新购的高档住房的征税方案，对于购买一般住房，重庆只对“三无”人员征收个人住房房产税，并未触动重庆本市居民的买房利益。

(二)上海、重庆个人住房房产税征收改革的经验与不足

上海、重庆试点工作自启动至今已经五年有余，为中国个人住房房产税法律制度的构建提供了实践平台。虽然实际上并未达到预期效果，但是两市均以较小的阻力和代价将个人住房房产税拉入人们的视野，为今后全国全面推进对个人房产征收房产税奠定了实践和心理基础。另外，上海、重庆对个人住房征收房产税的管理方面都是协同征收管理，各部门协作配合；对于所征收的房产税的用途都有明确的规定，或用于保障性住房建设，或用于公共租赁房的建设和维护；重庆方案中特别规定，欠税公告发布后仍不缴纳欠税的，将记入个人诚信档案；这些规定都为接下来进一步完善个人住房房产税征收工作提供了有益经验。

比较上海、重庆两市的试点运行，主要存在以下四个方面的问题。

第一，个人住房房产税开征的合法性不足。虽然上海、重庆两市政府根据国务院授权均制定了自己的暂行办法，但按照新修订的《立法法》精神，国务院可以在法律没有明确规定的前提下，制定税收行政法规。*参见《立法法》第9条规定：本法第8条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规，但是有关犯罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项除外。新修订的《立法法》第8条中添加了税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度只能制定法律的规定。根据立法权一事一授权原则，《立法法》规定的这种授权是不能再转授权的。因此，国务院给予上海市、重庆市政府的授权是违法授权行为。也就是说，上海、重庆两市政府依照国务院授权制定对部分个人住房征收房产税改革试点的“暂行办法”，其合法性不足[3]。

第二，上海、重庆两市关于纳税主体和征收对象的确定有失公平。在纳税主体方面，上海、重庆两市对个人住房房产税关于税收减免的规定都有区分，即是否是本市户籍。如上海规定了对上海户籍的纳税主体进行税收减免，但非上海户籍的纳税主体则不能享受同等的税收减免；重庆则是直接规定在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人的应税住房均不扣除免税面积。在征收对象方面，如果按照征收环节的时间先后进行排列，可以划分为房地产购置环节的税收、交易环节的税收和保有环节的税收[4]。上海只对新购住房的交易环节征收个人住房房产税，不涉及存量房及新购住房的保有环节，在客观上袒护了持有多套住房产权人的既得利益，侧重对交易环节征税将在一定程度上抑制二手房的增量，或将交易环节税收最终转嫁于购房者；而重庆关于存量房只对独栋商品住宅征税，并未触及拥有中高档住房或多套一般住房产权人的既得利益。

第三，以家庭作为征税单位存在隐患。《上海暂行办法》第2项规定的征收对象是指上海的暂行办法施行之日起，上海市居民家庭在上海市新购置的且属于该居民家庭第二套和第二套以上的住房。但通观中国“家庭”概念，在法律上并没有明确的界定标准，法律上只有夫妻关系存续期间存在夫妻共同财产这样的规定，没有规定以家庭为主体的法律关系。家庭财产的概念在中国法律中也是不存在的[5]。这就为有的纳税人提供了“钻法律空子”的机会，就会与限购政策一样引发很多的社会问题，如曾出现过的纳税人为了少交税而假离婚的现象。

第四，上海、重庆两市关于计税依据的规定不符合税收受益原则。所谓税收受益原则主要是指将纳税人从政府公共支出中所获得的利益大小作为税收负担分配的标准。但这里要特别指出的是房地产价值的增值是由国家经济社会的发展所带来的，其成果应为公众共享。而上海、重庆两市试点以均市场交易价计税，如果房产不交易当然就不纳税。在实践中，因交易价格的人为因素的存在，导致了房产的交易价值往往与房产的实际价值差别较大，致使房产的增值收益部分被弱化，房产交易中并没有真正做到使房产的增值收益归大众所有。所以，上海、重庆两市关于计税依据的规定并不符合税收受益原则[3]。

三、构建中国个人住房房产税立法需注意的问题及具体建议

(一)构建个人住房房产税法律制度必须注意的问题

第一，立法层次较低。目前中国房产税相关法律规定主要是《暂行条例》，其效力级别为行政法规；属于个人住房房产税的相关法律规定的只有《上海暂行办法》以及《重庆暂行办法》《重庆实施细则》，其中《上海暂行办法》属于地方规范性文件，《重庆暂行办法》《重庆实施细则》属于地方政府规章。这些法律规定在严格意义上都没有达到税收法定原则的要求。一直以来，上海、重庆个人住房房产税征收试点也因其依据规定立法层次较低而为不少学者所诟病[6]。

第二，缺乏整体规划和顶层设计。上海、重庆两市征收个人住房房产税还停留在试点阶段，其运行主要依据地方政府制定的《暂行办法》。在实际操作中，征收个人住房房产税的同时，其他与房产相关的税收并没有相应调整，实质上等于新增了一个收税项目，加重了纳税人的税负。个人住房房产税是房地产税收体系的有机组成部分，构建个人住房房产税法律制度应对涉及房地产的11个税种进行整体规划和顶层设计，并建立健全与个人住房房产税征收相关的配套制度，以保证个人住房房产税法律制度在财产税法律体系中更好地发挥应有的作用。

第三，应吸取上海、重庆试点的经验和不足。目前，中国征收个人住房房产税的实践还停留在上海、重庆两个试点城市。构建个人住房房产税法律制度应充分吸取上海、重庆试点的经验和不足，尽量规避上文论述的户籍区别对待、忽略对存量房及新购住房的保有环节征税、以家庭作为征税单位、单纯以市场交易价来计税征税等问题。

(二)具体建议

构建中国个人住房房产税法律制度是经济社会发展的必然要求。如何构建这一法律制度、构建什么样的法律制度，直接关乎税制改革的效果和成败，关乎中国经济发展的大局，关乎社会的稳定。笔者总结试点城市的做法，目的是为了理清思路，探讨构建个人住房房产税法律制度的方式、方法。在分析研究的基础上，本文对构建中国个人住房房产税法律制度提出如下建议。

1.提高个人住房房产税立法层级

最新修订的《立法法》强调了税收法定原则，从税收合法性、房地产市场发展现状及个人住房房产税的征收趋势来看，中国有必要将房产税的立法层次上升到法律层面。笔者建议，应该尽快制定包含个人住房房产税法律规定的《房地产税法》，在将个人住房房产税法律规范上升到国家法律层面的同时，中央可以授权省级人大根据各省实际情况制定实施细则，以适应各地方的特殊情况。

2.合理界定应纳税房产范围

上海、重庆两市的试点实践启示我们，在构建个人住房房产税法律制度时要充分考虑对个人住房存量房及新购住房的保有环节征税。虽然中国统一不动产登记制度的实施为个人住房房产税的征收提供了更便利的条件，但中国不动产登记制度设立的目的主要是：第一，创建不动产物权公示制度；第二，切实保护不动产权利人的合法权益；第三，维护不动产交易秩序，维护交易安全[7]。因此，基于中国的国情，在实践中还应考虑小产权房、违章建筑这类特殊房产的处理问题。

3.科学设计个人住房房产税税制

美国学者查尔斯·亚当斯曾说，适度是所有优良税制的公分母[8]。依据查尔斯·亚当斯的理论，就个人住房房产税而言，税负适度要求必须与下述两大原则相适应：其一是量能课税原则。该原则主要指必须使个人住房房产税的负担做到既要在相同境况的人群中保持横向公平，也要在不同资力水平的群体中实现纵向公平；其二是基本权保障原则，该原则主要要求将国民最低生存水平依赖的生活资料的可税性排除在外，同时还包含将最低生存保障列入国家宪法上与税法上禁止税收侵入的领域。应当说，该两项原则无疑将贯穿于个人住房房产税征税对象、个人住房房产税征税税基、个人住房房产税征税税率、个人住房房产税税收减免等税负水平的始终[9]。

税率是税制设计的核心。就个人住房房产税的税率而言，主要有定额税率、差别比例税率、累进税率三种。定额税率主要是指对同一征收对象，不论数额大小，都按同一比例征收，其优势在于税制简单、便于征管，但对量能课税原则的体现不够充分；差别比例税率是对不同的征收对象和纳税人分别按不同的比例计算应纳税额；而累进税率主要是指按照个人住房评估价值设立若干层级，税率则随层级升高。目前，上海、重庆试点城市采用的是差别比例税率。笔者认为，中国目前个人住房房产税征收不宜实行累进税率。中国各地房产价格相差悬殊，假如一个人在多省、市拥有住房，若按房产套数定累进税率，第一套、第二套、第三套乃至更多套房产不容易确定；若按房产超出面积定累进税率，哪处房产面积计算在先、哪处房产面积计算在后也不容易确定。累进税率的税基不确定，税额可能会相差悬殊，将造成个人住房房产税征收的不均衡或混乱。中国个人住房房产税征收也不宜实行定额税率，因为它是按照征税对象的一定计量单位规定固定的税额，按定额税率征收房产税要以房产的套数或房产的面积作为计税依据，不涉及个人住房的价值，导致个人住房房产税的负担能力与负担量相脱节，不符合税收公平原则。

中国地域广阔，人们各自的经济状况不同，承担税负的能力不等。笔者认为，在构建个人住房房产税征收法律制度时，个人住房房产税税率要区别不同情况，宜采取幅度差别比例税率，由国家规定个人住房房产税税率的上限，税率规定为0.5%至1%，各地方政府可以根据当地经济发展的实际情况，选定幅度范围内的适用税率。

4.完善征收配套制度

第一，完善个人住房价值评估制度。诚如上文所述，构建中国个人住房房产税法律制度应注重对个人住房存量房及新购住房的保有环节征税。这就要求中国建立完善的个人住房价值评估制度，以更好地实现对个人住房存量房及新购住房的保有环节征税。随着中国个人住房价值评估制度的构建，中国又必须设立专门的政府评估机构和相应的评估机构管理制度。就中国的国情而言，中国的评估机构管理制度设计务必要避免评估结果受人为因素影响，应建立客观、公开的评估管理机制[10]。具体应做到以下两个方面：其一，评估机构独立评估，杜绝政府和税务部门干预，“确保评估环节与征税环节分离”[11]；其二，必须将评估信息公之于众，接受群众监督。同时，还应设立相应的异议解决机制，纳税人对个人住房价格评估结果有异议的，可以得到切实的权利救济。比如，在说明正当理由的基础上要求听证或者复议。在坚持机构独立评估、评估信息公开的前提下，也应考虑评估工作的经济性和效率。在评估实践中，可以考虑批量评估，至于个案评估则应限定为特殊个人住房， 至于评估周期，根据中国实际当以3～5年为宜[12]。

第二，完善不动产登记及信息共享制度。2015年3月1日，中国《不动产登记暂行条例》正式施行。截至2016年7月21日，全国已有170个地市、1 451个县(市、区)实施不动产统一登记，颁发“不动产证书”484万本。但在全国335个地市、2 855个县区中，还有近半数没能落实，距离国土部多次提出的要在2016年底完成全国所有市县发放“不动产证书”的目标，仍有一定距离。*参见《不动产登记条例施行一年多，仅7省份全区域颁新证》，《新京报》2016年8月6日。不动产统一登记工作的推动涉及国土、住建、税务、农林等多个部门，做好衔接工作是不动产登记工作顺利实施的关键，应在实际操作中明确国土部的牵头职责，整合各相关部门的登记工作职责。

个人住房房产税税额确定后，在一个评估周期内保持相对稳定，做到个人住房房产税相关信息共享，这能够使纳税人在完成第一次申报的基础上，在评估期限内，按规定时间、规定税额、规定银行自行缴纳房产税，也可以通过银行代扣代缴。这样做既能节约成本，也体现了人性化的征管，还能赢得群众的满意。

5.健全监督制度

税收透明度原则对应的是民众的税收知情权。拥有个人住房的居民是纳税主体，国家税收的政策、税收政策的调整、税收的使用等情况，在不涉及国家机密的情况下，政府应当向纳税人公开，接受群众监督。报纸、广播、电视和网络等媒体要加大对个人住房房产税法律制度的宣传，普及相关法律知识，树立先进典型，曝光违规、违法案例。各级纪检监察机关要加大对违反个人住房房产税法律规定、以权谋私、行贿受贿和工作人员不作为、乱作为方面案件的查处力度，为个人住房房产税法律制度的顺利实施创造良好的社会环境。各级人大要充分行使履行监督职能，创新工作方法，加大监督检查力度，保证执法程序、过程合法。税收不仅是一国进行宏观调控的重要财政政策，就其本质而言，还应当是“取之于民，用之于民”的。中国在构建个人住房房产税征收法律制度时，要按照税收透明原则，明确规定将个人住房房产税相关政策、税款使用情况及时向社会公开，接受群众监督，赢得人民拥护。

6.创新税收征管模式

中国税收征管模式是“自行申报，集中征收”。就中国个人住房房产税的征收而言，可采用代扣代缴方式，而代扣代缴模式又必须建立在住房信息收集完整的前提下。中国人口众多，地域辽阔，各地个人住房情况复杂，因此，完善中国纳税人申报制度意义重大。而纳税申报制度作用的发挥还有赖于纳税人纳税意识的提高。同时，税务机关也应全力优化纳税服务，尽可能地降低纳税人的申报成本，可在充分研究乃至试行的基础上，考虑引入日本为了提高税收征管效率而采用的一项特殊的纳税申报方式——蓝色申报*蓝色申报制度是日本为了提高税收征管效率而采用的一项特殊的纳税申报方式。它是指按照要求及时、准确申报的纳税义务人，在经税务机关许可后，可以采用蓝色申报表，并享受到比普通纳税人更多的税收优待。等奖励诚实申报的措施。加强税务检查与稽查，对未履行申报义务，乃至短报、漏报等逃漏税捐者课处罚则[13]。坚持做到政府各相关征税部门协同配合，并充分利用互联网信息技术缩短征收时间，降低人力成本。

综上所述，中国改进税收征管模式的最终追求应当是推动建立“以自行申报为主、代扣代缴为辅，税务检查与稽查为保障、各部门协同征收”的全新税收征管模式，从而实现节约征管资源、降低征管成本、提高征管效率的目标。

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[责任编辑：朱 磊]

2016-10-10

陶广峰(1959—)，男，教授、博士生导师，从事财税法学、金融法学、比较法学研究；马靖(1989—)，男，江苏省金融法与财税法研究会秘书，从事经济法研究。

D912.29

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