非货币性福利涉及个人所得税问题探讨

纪永娟

非货币性福利涉及个人所得税问题探讨

纪永娟

目前税收政策越来越完善，税法细则越来越繁杂，对个人所得税征管越来越规范严谨，但相同政策，不同的人、角度不同，理解也不同，通过此次针对2012年-2014年税收专项检查过程中发现的问题可见，由于操作惯例及个人对税法理解不同，涉及非货币性福利个人所得税问题相当多。论文尽量收集整理企业中各类非货币性福利项目，查找相关税法政策及问题解答。通过整理，明确哪些属于应税项目，哪些属于非应税项目，哪些属于视条件是否交税项目，使企业有所借鉴，尽量降低非货币性福利涉及个人所得税风险。

应付职工薪酬 非货币性福利 个人所得税 应税项目 非应税项目

一、非货币性福利的来源及内容

非货币性福利是应付职工薪酬的内容之一，应付职工薪酬是企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬，包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；社会保险费（医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和失业保险费）；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。其中非货币性福利是指企业以非货币性资产支付给职工的薪酬，这个概念是在财政部在2006年初制定和颁布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》准则中，第一次提出并明确的，主要包括企业以自产产品和外购商品发放给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。本文所介绍的非货币性福利既包括“应付职工薪酬——非货币性福利”明细科目所列项目，也包括“应付职工薪酬——职工福利费”明细科目下的非货币性项目。非货币性福利会涉及到增值税、企业所得税和个人所得税等问题。本文重点介绍非货币性福利涉及个人所得税问题。

二、非货币性福利与福利费的关系

1、福利费包括：为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利（《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）、《实施条例》第四十条）。

2、非货币性福利包括：企业以自产产品发给职工作为福利、将企业的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等支出（《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南）。但从目前企业实际工作来看，向职工低价售房、将外购商品作为福利发给职工通常也作为非货币性福利处理的。

3、非货币性福利与福利费的联系。

《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南中是将非货币性福利和职工福利费同归属于职工薪酬，但对二者又采取了分开核算的方法，即在对“应付职工薪酬”科目下设置“职工福利费”和“非货币性福利”两个明细科目分开核算。从财政部2009年11 月25日发布的《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》可知，职工福利费的范围包含货币性和非货币性福利两个部分，所以其金额的提取规模应该作为一个整体来考虑，即非货币性福利的预提数额应纳入职工福利费的提取规模之内。在税务处理时需要“非货币性福利”与“福利费”合并处理，受14%比例的限制。

三、“福利费”的概念在会计、企业所得税和个人所得税中的差异

《个人所得税法》第四条第四款规定“福利费、抚恤金、救济金”免征个人所得税。但是《个人所得税法》并没有给出“福利费”具体范围，所以不能笼统地说“福利费”就免征个税，必须是符合法定范围的“福利费”才能免征个税。

大家都清楚我国目前的法律构成体系，在法律之下一般有《实施条例》，在条例下面还有财政部、国家税务总局的规范性文件，比如财税字文件、公告等。是这一系列文件才构成一个完整的税法体系，不能单独只看一个文件。

我们先看看对于“福利费”范围的相关界定有哪些。

第一个文件是《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企[2009]242号）。该文件以列举的形式规定了企业职工福利费的范围，实务中会计核算一般是以该文件列举的福利费作为核算范围。

第二个文件是《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）。该文件也是列举的形式规定了企业可以税前扣除的“职工”福利费范围，但是该文件主要是用于企业所得税方面，而不是个人所得税方面。另外，《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）对国税函[2009]3号做出了一些补充与修改。

第三个文件是《个人所得税法实施条例》第十四条规定：“税法第四条第四项所说的福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费；所说的救济金，是指各级人民政府民政部门支付给个人的生活困难补助费。”

具体列举整理表格如下：

表1 财务管理、企业所得税、个人所得税福利费项目界定对比（列举法）

按规定发生的其他职工福利费13 14 15 16 17 18 19 20交通补助 √ √ √丧葬补助 √ √抚恤费 √ √ √职工异地安家费 √ √独生子女费 √ √探亲假路费 √ √住房补贴 √ √ √未实行货币化改革的，企业发生的相关支出 通讯费补贴 √

从上表可以看出，福利费的概念，会计的范围大于企业所得税的范围，企业所得税的范围大于个人所得税所列的范围，我们通常所认为的福利费是会计范围的，而不是个人所得税法及实施条例所规定的福利费范围，所以大部分福利费项目是不能免征个人所得税的。

四、非货币性福利缴纳个人所得税情况

通过查找相关法律、法规、问题解答及各地相关文件，并咨询税务稽查局工作人员，对非货币性福利是否缴纳个人所得税的情况整理并说明如下：

表2 非货币性福利项目缴纳个人所得税情况

序号 免征个人所得税福利费项目 缴纳个人所得税福利费项目个人因工在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴 国税发[1994]089号13企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税《财政部国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》财税[2006]10号14企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金财税 [2006]10号、建管金[2005]5 号15单位和个人缴存的住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在城市上一年度职工月平均工资的3倍。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入当期的工资、薪金收入，计征个人所得税16已实现货币化的通讯补贴或所在省市地方税务局为规定免税标准的 12366咨询中心所在省市地方税务局报经省级人民政府批准后，规定了通讯费免税标准的，可以不征收个人所得税18 17《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发[1998]155号）企业从福利费中发放给职工的实物，如中秋节的月饼、端午节的粽子等非货币性集体福利应该按公允价值折合成等额的货币额，并入职工当月的工资薪金一并计征个人所得税19 单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出企业从福利费中按符合国家有关财务规定发放给职工的供暖费补贴、防寒费、防暑降温费等12366咨询中心20企业员工聚餐和免费乘坐企业班车，在炎热的夏季，企业按规定向员工提供现场饮用的饮料等属于集体享受、不可分割的、非现金方式的福利《财政部国家税务总局关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策的通知》财税[2004]11号22 21 企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动对企业为员工支付各项免税之外的保险金 《中华人民共和国个人所得税法》政策依据

（一）可以免征个人所得税的福利费项目。

1、按规定从企业福利费中支付给职工的困难补助、救济金、医疗补贴、职工疗养费、工伤补偿费、丧葬费、抚恤金，职工异地安家费、托儿补助费、差旅费津贴符合《中华人民共和国个人所得税法》第四条第四项规定的福利费，免征个人所得税。

2、外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费；外籍个人按合理标准取得的境内外出差补贴；外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等符合《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]020号）规定，免征个人所得税。

3、生育妇女按照县级以上人民政府根据国家有关规定制定的生育保险办法，取得的生育津贴、补贴符合《财政部 国家税务总局关于生育津贴和生育医疗费有关个人所得税政策的通知》（财税[2008]8号）有关规定，免征个人所得税。

4、企业员工聚餐和免费乘坐企业班车，在炎热的夏季，企业按规定向员工提供现场饮用的饮料等属于集体享受、不可分割的、非现金方式的福利，免征个人所得税。

（二）不可以免征个人所得税的非货币性福利项目

1、生活补助

《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发[1998]155号文）规定下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的“工资、薪金”所得计征个人所得税：

（1）从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；

（2）从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助；

（3）单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。

（4）企业从福利费中按符合国家有关财务规定发放给职工的供暖费补贴、防寒费、防暑降温费等，应并入职工当月的工资薪金一并计征个人所得税；

（5）企业从福利费中发放给职工的实物，如中秋节的月饼、端午节的粽子等非货币性集体福利应该按市场价、购买价或者其他价格折合成等额的货币额，并入职工当月的工资薪金一并计征个人所得税；

2、免费旅游

《财政部 国家税务总局关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策的通知》（财税[2004]11号）规定，对商品营销活动中，企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等），应根据所发生费用全额计入营销人员应税所得，依法征收个人所得税。

3．商业保险

依据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

（三）视情况确定是否缴纳个人所得税的非货币性福利项目

1、劳保用品

除生产车间发放的劳务用品可以在个人所得税前扣除外，其他部门发放的劳保用品和直接发放的劳保费不属于个人所得税前扣除范围，应并入工资薪金缴纳个人所得税。

2、伙食补贴

伙食补贴若是以食堂报销餐料方式列支福利费则不需要交纳个人所得税，若做成补贴方式分摊到个人头上则相应的要缴纳个人所得税，换句话说，只要能准确核算出每个员工实际得到的补贴数额，均应并入员工当月工资薪金收入计算扣缴个人所得税。

3、误餐补助

按照《征收个人所得税若干问题的法规》（国税发[1994]89号）文件规定，个人因工在城区、郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费可以免征个人所得税。但一些单位以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资缴纳个人所得税。

4、住房补贴

按照《财政部 国家税务总局关于单位低价向职工售房有关个人所得税问题的通知》（财税[2007]13号）规定：单位在住房制度改革期间，按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税；除本通知第一条规定情形外，根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，应属于个人所得税应税所得，缴纳个人所得税。

5、基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和住房公积金

按照《财政部 国家税务总局关于基本养老保险费 基本医疗保险费 失业保险费 住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税[2006]10号）规定：

（1）企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。

企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。

（2）根据《住房公积金管理条例》、《建设部 财政部 中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建管金[2005]5号）等规定精神，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和个人缴存的住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在城市上一年度职工月平均工资的3倍。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。

6、工作服

企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，允许在个人应纳税所得额中扣除；如以货币形式发放的置装费收入应并入当月工资薪金所得，计征个人所得税。

7、通讯费补贴

所在省市地方税务局报经省级人民政府批准后，规定了通讯费免税标准的，可以不征收个人所得税；已实现货币化的通讯补贴或所在省市地方税务局未规定免税标准的，应将其并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。

通过对非货币性福利涉及个人所得税问题的探讨，作者查阅了大量涉及个人所得税的法律、法规、实施条例、问题解答，并向税务稽查局相关同志请教，希望能给广大财务及税务实作人员以帮助，减少涉税风险。

［1］中华人民共和国个人所得税法

［2］中华人民共和国国务院令第600号.个人所得税法实施条例

［3］关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知.国税函[2009]3号

［4］财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知.财税字[1994]020号

［5］国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知.国税发[1998]155号

［6］征收个人所得税若干问题的法规.国税发[1994]89号

［7］关于企业加强职工福利费财务管理的通知.财企[2009] 242号

［8］程建强.许阳芳.非货币性福利会计处理.会计研究.财会通讯.2012（6）8-10

［9］蔡小平.职工非货币性福利会计处理的浅析.会计研究.现代经济信息.2013（13）12-15

Discussion on Personal Income Tax Related to Non-Monetary Benefits

JI Yong-juan
Changsha Office,Guangzhou Railway(Group)Company,Changsha

The current tax policy is becoming more perfect,the tax rules is becoming more complicated,and the individual income tax collection is becoming more stringent,but the same policy,different people might have different understanding from different perspectives.Through the problems found during this special tax inspection of 2012-2014,we can see quite bit problems involved non-monetary benefits of personal income tax because of the operation of the tax practice and personal understanding of the different issues.This paper will try to organize a comprehensive collection of all kinds of non-monetary corporate welfare programs and try to find relevant tax policies and Q&As.Through classification to make it clear which are taxable items,which are non-taxable items,which are taxable items depending on conditions,then all enterprises could learn to minimize personal income tax risks related to non-monetary benefits.

Employee Benefits Payable,Non-Monetary Benefits,Personal Income Tax,Taxable Items,Non-Taxable Items

F230

A

纪永娟，女，汉族，广州铁路（集团）公司长沙铁路办事处，研究方向：税务筹划；湖南长沙，410000