浅议营改增内部控制要点

王华茂

摘 要：参照COSO内部控制框架概念，我国的《企业内部控制基本规范》指出，企业建立与实施有效的内部控制，应该包括五要素：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。虽然包括公开上市公众公司均未要求对营改增实施专项内部审计，但在出具内控自评估报告时，由于营改增属于重大政策调整，故应该重点提及营改增相关内控情况，现结合有关行业营改增从以下方面说明营改增内部控制要点。

关键词：内部控制；风险评估；控制活动

1 收集内外部信息，确定公司营改增相关度

公司应该设立税收政策研究部门，可以由财务部内部兼任有关职责，也可以单独设立税务管理岗位，或者外聘税务律师履行相关职责，都必须经常及时收集从国家税务总局到主管税所的各种规定，第一时间判断对企业行业的影响。营改增税收法规更新比较快，财税[2013]37号文执行时间仅从当年度8月1日至12月31日，2014年1月1日起执行财税[2013]106号文有关规定，税收政策的调整速度之快由此可见。

企业业务范围属于营改增试点涵盖范围的，应该详细列出企业具体销售或劳务的具体明细项目，逐项核对有关规定，详细核对有关适用项目。比如某企业属于运输相关企业，就应当对具体业务进行核对，分别对不同项目进行核算，首先，满足企业兼营多种税率劳务的，应该进行单独核算，未单独核算的从高适用税率的规定，即分清不同税率服务分别核算分别开票，严格区分适用税率17%的资产租赁、适用11%税率的运输行业、适用6%的运输辅助行业等。其次，在对每一适用税率下的服务根据具体项目进行细分，比如运输辅助行业又应该区分为装卸搬运、运输代理等。

2 筹划选择一般纳税人还是小规模纳税人，选择具体计税方法

如果公司完全是属于原来的营业税企业现所有改成增值税企业，则需要考虑申请一般纳税人还是小规模纳税人，这需要测算税负并考虑公司核算力量，同时预先测算年度收入是否达到一般纳税人标准。应该做到熟悉有关营改增法规的情况下和税务局进行有效的沟通。对收入达到一般纳税人规定限额的，即营改增劳务达到年度500万元的，应该主动申请为一般纳税人，以避免由于年度复核达到一般纳税人标准而形成补税风险，比如作为中介行业的会计师事务所，其年度收入在500万元以上，与其在年度收入达到500万元时被追溯补税，还不如先申请为一般纳税人，至少开具的6%税率的发票给审计客户是可以抵扣的，从而在合同谈判中占据一定优势地位。

3 梳理企业既有形成收入业务，确定营改增项目范围

企业应该创造条件促使业务部门和税务财务部门通力合作，对既有的业务进行鉴别，梳理出哪些属于营改增项目，哪些属于未改增值税的营业税项目，哪些原来就属于增值税的应税项目。比如目前仍然拥有的建安、房地产开发、金融有关业务仍然属于营业税征税项目。在税务咨询过程中也存在部分地方营业税管理部门由于纳税方面的考虑或者是政策掌握不够的欠缺，导致区分税率方面主管税务机关看法不一致，如地方税务机关可能认为管理企业更多属于营业税征税项目，这方面一定需要对应总局文件进行鉴别，防范纳税风险。

4 梳理成本费用采购业务，确定可抵扣范围

可抵扣进项税范围的确定需要税务岗和业务人员协作。首先，要列出各种成本费用明细，核对规定或者咨询税局，仔细核对哪些成本费用是可以进行抵扣的，对能抵扣的项目要求取得增值税普通发票。对不能抵扣的项目一定要进行清晰的界定，比如对属于个人消费性质的招待费、购买招待用酒等是不能抵扣的，对员工差旅费方面的旅客客运费用虽然已经改为增值税但明确不能抵扣的项目也不能进行抵扣。

5 将营改增情况通知客户，进行有关结算调整

对于目前销售服务合同的改变，争取客户的理解，特别对于原来营业税项下提供的发票，由于发票性质的变化，有些特殊行业由于营改增导致本企业税负的增加，应该向客户说明具体情况并争取客户收益情况下对本企业的支持。

总体来说，营改增企业的下游客户都属于受益方，即原有营业税项目下不能抵扣的应该增后可以抵扣了，或者抵扣更多了，所以争取客户对结算方式的认可应该是相对比较容易的事情。

另外，部分在营改增前签订资产租赁合同未执行完毕的合同，税总给予仍然执行营业税政策的例外政策，企业拥有属于类似性质合同的企业应执行营业税规定。

6与供应商沟通营改增情况，规范有关合同结算

本企业营改增后，上游企业可能为增值税企业，原不能抵扣情况下，供应商可能出具增值税普通发票，现需要协调取得增值税发票进行抵扣。

如果供应商为营改增企业，则需要注意两方面的问题，一方面再次取得原营业税下发票属于非法发票，即适用税目不准的发票实际应该为废票，如装卸费已经改为增值税，取得营业税下发票即视同废票。另一方面，取得增值税普通发票、小规模纳税人专票、一般纳税人增值税专用发票则会导致抵扣税额的不同，直接影响本企业的成本费用，应该进行必要的税收沟通和筹划。

7修改销售发票管理流程，体现发票出具的规范性

对属于应该增的项目，首先一定是要取得增值税监管部门国家税务局监制的发票，如果再提供营业税监管部门地方税务局监制发票是不符合规定的。其次，在根据企业情况出具增值税专用发票还是普通发票，小规模税率发票还是一般纳税人发票。再次，建立增值税发票管理规范流程，规范发票出具与管理。

收入核算方面由于增值税属于价内税，即取得的收入包含增值税，故增值税对收入影响是比较大的，具体业务具体分析，充分考虑税负增加的转嫁问题需要结合合作方情况具体情况进行沟通协调。

8修改成本费用增值税发票的内控流程

首先，在取得成本费用的环节，更应该注重票据的衔接，比如票据的规范性方面，现在属于增值税的项目在取得营业税发票是存在税收风险的，因为未按适用税目出具的发票属于无效发票，故企业取得发票应先核对税目适用是否准确。其次，对于可以抵扣的项目应该严格要求出具增值税专用发票。如企业小汽车采购发票就应该取得机动车销售增值税专用发票，这样企业在符合抵扣条件的管理用车就能抵扣进项税了，该政策调整体现在2013年财税37号文中，至2013年8月1日起新增该部分项目的进项抵扣。

综上，企业在营改增过程中，遵照《企业内部控制基本规范》《企业内部控制配套指引》和营改增税法要求，结合业务流程，采用穿行测试、分析性复核等多种审计手段，详尽履行各内控流程管控，实现企业营改增全面正确并降低风险至可接受水平以达到营改增内控目标。