基于内部控制制度下的事业单位经济责任审计实务分析

杨晓宇

（泰州市海陵区住建局 江苏 泰州 225300）

一、内部控制制度和经济责任审计相关概念

（一）事业单位内部控制内涵及特点

2012 年底财政部印发了《行政事业单位内部控制规范（试行）》，规范中指出内部控制是指为实现事业单位的控制目标，通过制定相关制度、实施一些控制措施对相关的风险进行防范和管控从而能够使事业单位经济活动达到合法合规、财务信息真实完整、资产安全和使用有效，有效防范舞弊和预防腐败以及提高公共服务的效率和效果等。

事业单位不同于一般的企业，它是具有一定的政府职能、管理社会公共事务的组织机构，其内部控制在建立和执行中具有区别于一般企业的独特性；一是其内部控制目的的社会化。事业单位属于非物质生产部门，具有明显的非市场性。它依靠财政拨款或收支平衡，财会工作并不讲求效益化程度，其经营的最终目的不是为了获得高额的利润，而是为社会提供公共服务，因而，内部控制的目的更多是为了提供公共服务的效率和效果。二是其内部控制的范围广、内容多。事业单位内部控制包括单位层面和业务层面两个方面。单位层面内部控制主要是指事业单位内部管理过程中涉及的内部控制包括岗位职责分离、审批权限等；业务层面内部控制是指事业单位业务活动涉及到内部控制预算业务、收入业务、政府采购业务、资产控制、建设项目控制、合同控制。另外事业单位种类众多，既有全额拨款单位，也有差额拨款单位，还有自收自支单位，各单位对资金管理、经济活动管理等要求也不同，内部控制涉及的情况较复杂，内容较多。三是其财务核算体系多样化、特殊化。事业单位财务核算具有预算性和收付实现制的特殊性，核算体系比较多。此外，部分事业单位内部还存在科研培训、工程服务等不同性质的下属经济实体，这些下属单位也是行政事业单位内部控制的组成部分。

（二）事业单位经济责任审计的内涵及特点

事业单位领导干部的经济责任是指基于领导干部特定的职务而应履行、承担的与经济相关的义务和职责。对事业单位领导干部经济责任的履行情况进行审查评价是一种较高层次的经济监督活动。审计的内容主要包括单位有无建立适当的内部控制制度，财务收支活动是否合法、真实，主要经济指标是否完成，资产负债是否完整、真实，有无违反廉政规定与财经法纪的情况。

经济责任审计与一般的财务审计、项目审计、经济效益审计相比在审计方法、审计程序等方面区别不大。但审计的对象以及审计的侧重点有所不同，经济责任审计具有以下特点：一是审计对象是一个个体而非一个经济组织或单位，经济责任审计的对象是事业单位的领导干部，一般情况下就是单位行政负责人，财务审计、项目审计、经济效益等一般审计都是对事业单位进行评价，而不是针对个体。这是经济责任审计区别于其他审计的重要特点。二是审计的高风险性，事业单位经济责任审计要对领导干部廉政情况和个人业绩进行审计评价应当以充分的客观事实为依据，以审计工作底稿为支撑，如果只以被审计对象的述职报告作为评价依据，审计将承担较大风险。此外对于审计定性目前相关法律法规还不太完善，增加了审计风险。三是审计的跨期性。经济责任审计的审计时间是以领导干部的任职时间，审计时间跨度较大，一般都有三到五年，部分单位审计跨度可能达十年以上。审计难度加大、风险增高。

二、内部控制与经济责任审计的关系

内部控制和经济责任审计之间是相辅相成，相互促进的关系。内部控制可以更好地促进事业单位经济责任审计工作的开展，同时内部控制评价也是经济责任审计的重要组成部分。

（一）内部控制促进经济责任审计工作效率和质量

对事业单位进行内部控制主要是对事业单位进行事前评价，同时还包括事中与事后控制，其对事业单位进行内部控制评估方式较为客观与科学，一般事业单位内部控制标准调查方法包括员工座谈、文件审查、问卷调查。而在对事业单位的经济责任审计之中，完全可以参考内部控制的程序与方法，推行经济责任审计前、审计中、审计后评价，让事业单位经济责任审计工作的开展在借鉴内部控制方法下，更具科学性与系统性，进而提高经济责任审计工作效率与审计质量。

（二）对事业单位经济责任审计包含对其进行内部控制进行评价

事业单位内部控制评价结果可以直接作为经济责任审计的重要参考。因为经济责任审计的主要内容中包含了事业单位内部控制的三大目标：一是“代理人对法律法规遵循性”和“代理人执行国家相关规章制度情况”可以等同。二是“代理人在经营期间公布事业单位资产损益的合规性与真实性”和“财务报告真实性”可以等同。三是“绩效指标的完成性”和“经营效率性”可以等同。我们可以看出，内部控制和经济责任审计两者之间相互促进，密不可分。

三、基于内部控制度制度下的经济责任审计实务分析

目前，我国事业单位经济责任审计分为任中和离任经济责任审计，事业单位内部控制评价结果可以帮助我们更加准确地得出经济责任审计结果。规范、科学的审计程序能够为审计工作提供合理的指导，并且能够有效引导与约束审计行为。而结合了内部控制的事业单位经济责任审计能够更好地发挥审计效果。

（一）审计计划阶段

每年年初，各级行政事业单位根据单位自身情况、各级领导干部变动情况制定年度内部审计计划。因为经济责任审计其审计的范围广泛、审计工作业务量巨大，所以事业单位的审计需要根据被审计对象自身的特点，为之制定合理的审计方案，总体考虑审计内容、审计方法，最后确定相关部门的审计要点。

在审计计划阶段，对被审计单位的内部控制制度的调查。例如江苏省某地级市下属市政养护管理处是一家差额拨款管理事业单位。自1997 年成立以来就建立了单位的内部控制制度体系，审计组通过对其相关内部控制制度的调查和分析，从内部控制制度的完善性上找出事业单位内部审计的重点范围，如在2014 年对该单位领导任期内的经济责任审计前，通过调查问卷对该单位的内部控制制度的了解，发现该单位部分岗位职责不清，管理制度执行不到位的情况，这样在后续的内部审计阶段审计小组就有针对性的对该单位的相关制度执行情况进行审计。

（二）审计过程中结合内部控制指标

在现代以风险为导向的审计模式下，在实施审计过程中，首先需要进行内部控制，结合内部控制指标进而发现事业单位管理的薄弱之处，进而确立事业单位的审计重点，并由针对性地制定审计方案。而这是将事业单位内部控制指标转换为经济责任审计的过程。根据健全性、有效性、合理性这三个重要的内部控制评价指标知道经济责任审计工作。而审计人员需要对所审计事项与流程进行全面的了解，从而更好地开展审计工作。

1.内部控制健全性审计

对事业单位内部控制制度健全性的审查其主要是对事业单位控制环境、财产、单证管理制度、会计控制进行审计。在审计中，发现单位基础业务的内部控制制度较为全面。而审计人员首先从熟悉制度流程入手，进而研究事业单位业务开展的内部控制制度是否完善并且能够做到实时更新。

2.内部控制有效性审计

对事业单位内部控制有效性的审查是评价内部控制为事业单位相关目标实现提供的保证是否处于合理保证水平。如果保证水平处于有效区间内，则说明内部控制是有效的；反之则是无效的。对事业单位内部控制的有效性审计是在健全性基础上的更进一步审查。如2014年对某事业单位负责人进行经济责任审计，在收集单位前期财务资料时发现，事业单位提供的财务资料较为健全，之后，结合单位每年申报的税务情况与单位每年的实际销售收入情况，发现数据出入较大。审计人员分别对事业单位法人、事业单位财务提出了改进意见。

3.内部控制合理性审计

对事业单位内部控制制度合理性的审计就是对其经济责任的审计与延伸。管理绩效定性评价与事业单位领导人财务绩效评价的主要指标。管理绩效评价可以通过具体的财务数据与指标进行反映评估。但是，领导人财务绩效定量评价却没有相关指标能够反映，其只能通过事业单位内部风险控制、事业单位经营决策等方面进行全方面分析。

（三）结合内部控制结果得出事业单位经济责任审计结果

综合评价经济责任后需要编制审计报告，在编制过程中，需要结合事业单位内部控制结果而出具经济责任审计报告。对于事业单位管理过程中存在的重大问题，在后续需要结合事业单位内部控制结果来施行后续审计程序，以帮助事业单位从根本上解决其问题。

1.经济责任审计可以有效借鉴内部控制评价的定量和定性方法

目前在对事业单位经济责任审计中发现的问题或者潜在危害的影响程度分析是，有必要利用内部控制评价的相关方法对相关缺血进行定量定性分析。

2.内部控制评价结果在经济责任审计中的运用

内部控制评价作为经济责任审计的一项重要内容，内部控制的审查情况是审计报告必不可少的组成部分。在实施经济责任审计时应进行内部控制缺陷的整改或深层次的评价，并重点关注其内部控制薄弱环节，把所有内部控制评价的结果和建议纳入到经济责任审计结果中。

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