作业成本法在中小企业的应用

摘 要：西藏中小企业由于多方原因，成本核算问题突出，作业成本法（Activity Based Costingsystem，简称为ABC）由于自身的核算优势，结合其它的成本核算方法可以弥补制造成本法的缺陷，本文就作业成本法在中小企业的运用进行阐述，解决西藏中小企业成本核算存在的问题。

关键词：作业成本法；西藏中小企业；运用

一、作业成本法的发展和现状

作业成本法的产生最早可以追溯到20世纪30年代末40年代初期，最早有文字可查是在1952年埃里克·科勒在他的《会计师词典》里提出了作业会计的概念。1971年，乔治·斯托布斯在《作业成本计算和投入产出会计》中对作业会计进行了全面系统的阐述。1988年，库伯和卡普兰发展了斯托布斯的思想，提出了以作业为基础的成本计算-Activity Based Costing，简称ABC法。自此，许多国家开始研究作业成本法，从制造企业逐步到其他企业得到推广。西藏经济发展速度慢于其他城市，中小企业的成长和数量的迅速增加也就是近几年的事情，企业对于成本核算先进方法的采用敏锐性较差，相对于其它城市中小企业核算问题比较突出。我国从20世纪90年代初引进作业成本法至今20多年了，在发达城市和地区被广泛的运用，取得了较好的成绩并积累了丰富的经验，为西藏中小企业运用作业成本法提供了借鉴。

二、西藏中小企业成本计算存在的问题

目前在西藏95%以上企业都属于中小企业，中小企业在推动西藏经济发展，构建市场经济主体，解决市场就业岗位，增加税收，促进社会稳定等起到了举出轻重的作用。随着青藏铁路的开通，西藏与内地的经济往来日益紧密，当地经济发展迅速，近年来外界大量资金注入，中小企业的数量急剧增长，加之中小企业相关税收优惠政策的出台，为中小企业的发展提供了新的机遇。但在企业的经营管理过程中，逐渐暴露出中小企业成本计算问题严重。

1.产品成本计算不准确

大多数中小企业把本期发生的直接成本归集为产品成本，不考虑生产过程中产生的间接费用，或者直接将生产费用和间接费用全部由完工产品负担，不考虑在产品的成本和数量，使得完工产品成本虚高，成本利润率降低。即使有企业考虑间接费用，但在间接费用的分配上比较广泛采用的是直接材料成本、直接人工小时、产量或销售量，间接费用被简单化对待，没有揭示出企业业务活动背后真正的成本动因。甚至有部分企业还错误的认为产量或销量成倍增加，所有投入的资源和获得的利润也会成倍增加，这种典型的“婆婆账”严重影响了企业的投资和决策。

2.成本计算对象概念模糊

成本计算对象，是指计算产品成本过程中，确定归集与分配生产费用的承担客体。企业在确定成本计算对象时随意性很大，即使企业生产的产品品种不同，规格标准有区别，成本核算时都按统一标准计算，最后造成所有产品成本没有区别。有的企业将所耗用材料费用全部归集为产品成本，没有考虑材料边角料再利用产生收入所对应的成本，也没有排除残次品回收利用涉及的成本，导致所用的全部材料成本都由完工产品承担，这样所生产的产品成本必然高于实际成本。由于成本计算对象概念模糊，最终计算出的收入与费用不匹配，也给管理者提供了虚假会计信息，直接影响了企业的管理、投资决策。

3.成本计算方法单一化

根据企业生产和管理特点，如果企业采用单一的成本计算方法，往往会使企业的成本核算数据偏离实际。据南京大学会计学系课题组《中国企业成本管理方法及效果的调查分析》显示，中国大约有57.1%的企业使用品种法，41.5%的企业使用分步法计算产品成本。在西藏的中小企业对于成本核算使用率比较高的也是这两种方法。主要还是西藏的中小企业生产工艺都不够复杂，生产方式趋于小批量和多品种，由于自然气候和管理思维的原因，相应带来成本核算方法选择上的单一化。由于成本计算方法简单，多数企业核算的产品成本脱离实际成本，难以实现成本控制，削弱了企业的市场竞争力。

三、作业成本法的应用

为了解决中小企业成本计算问题，发挥中小企业的成本优势，增强企业的市场竞争力，必须从企业实际完善成本核算制度，充分发挥制造成本法的优势。制造成本法是目前国家统一会计制度所要求的方法，但是制造成本法的致命缺陷是对制造费用的分配不够准确。在西藏经济发展过程中，多数企业都是小批量、多品种的生产方式，企业在选择成本核算方法时可以选择制造成本法中的分批法和作业成本相结合。作业成本法主要是将企业的生产经营活动划分为若干作业中心，将间接费用按作业中心归集，然后根据各作业中心与产品之间不同关系分别确定分配标准，将间接费用分配给产品。

1.归集和划分作业

根据企业特点，将企业分为具体生产和管理两部分，对于具体生产划分作业就详细，对于管理部分作业就划分大块。具体生产可以以流程为标准，每一个流程为一个大作业，如果每一个流程中还能够划分步骤，那么每一个步骤可以为一个小作业，形成作业库。根据生产特点再将每一个流程、每一个步骤分为基本作业和辅助作业。如果企业是小批单件生产，比如：藏装、藏靴、藏刀，就可以结合分批法，按照一定品种或一定批量划分为大作业，再将具体的生产步骤划分为不同的作业库。这个过程看起来有点复杂，但在实际操作中，可以将作业库相对化，类似作业化为一类，然后再细化。随着企业信息化的发展，可以充分利用信息化资源对企业作业进行划分和管理。

2.明确作业的直接原因

为反映产品或其他成本对象对作业的需求，要明确作业的直接原因也就是成本动因。分析利用传统成本计算方法的成本数据，找出企业为什么会发生这笔费用，这笔费用数据发生变化时哪些相应数据将必然发生变化，所对应的是什么组织机构。也就是成本对象应该承担的直接费用，按照分配标准体现成本动因与收益的关系。

3.归集作业成本

将成本动因与组织机构相结合，将共同的成本和费用可以依据机器工时，也可以依据产品重量或体积分配，尽量不要按照产品数量为分配标准和方法。如果资源消耗和费用产生能明确组织机构，就将费用直接归集到某一作业或作业库，不能直接归集的共同耗费就按统一标准分配到不同的作业或作业库。估计的间接费用与分配基础的估计业务量之比，可以得到预定分配率，预定分配率与相关发生业务量乘积就能计算出作业成本，最终计算出作业库的费用总额。在产品不跨月完工的情况下结合分批法，通常就不需要将生产费用在完工产品与在产品之间进行分配，成本核算就相对简单和准确了。同时在制定成本和费用分配标准时，应同一产品在不同的作业库中采用同一分配方法和分配率，以体现成本信息的统一性。

4.分配产品成本

成本核算的最终结果就是得到产品的总成本和单位成本。在最后一步可以将作业库的费用总额结合组织机构和成本要素分别以各自的作业工时分配给产品，计算出产品的单位成本。

作业成本法在西藏部分中小企业已经尝试使用，但由于要熟悉企业运作流程，收集企业相关信息，建立作业核算模型，进行大量的数据核算，这就要求成本核算人员的专业素质必须相对提高。西藏中小企业财务人员的专业水平和整体学历都不高，从而作业成本法的广泛应用还任重而道远。

参考文献：

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[2]董云杰.中小企业成本核算存在的问题与对策[J].财经论坛，2011.

[3]张彦，丁冉.作业成本法的成本内涵及其应用[J].冶金财会，2009.

[4]杨西平.成本会计[M].北京理工大学出版社，2012.

作者简介：陈洪蓉（1977.04- ），女，汉族，四川成都人，西藏职业技術学院讲师，主要研究方向：纳税实务