金融资产减值准则的会计处理研究

陈博　马铎

摘 要：随着市场经济的日益发展和深化，如何规范企业在金融资产减值中的会计处理，使得相关金融资产的减值准备计提符合规范性要求，促进企业金融资产在会计信息中的真实性和可靠度的有效提高，可谓是具有着重要的现实意义。因此，在本文中，笔者就以“金融资产减值准则的会计处理研究”为话题进行浅谈，希望能够有所贡献性作用并以此与其他研究者进行交流。

关键词：金融资产；减值准则；会计处理；判断与意义；具体实施

金融资产是与实物资产相对应的一种资产形式，它具有索取实物资产的无形权利，可以在有组织的金融市场上进行交易并具有现实价格和未来估价。广义的金融资产主要包括库存现金，应收账款、票据和利息，贷款和垫款，债权、股权和基金投资，以及其它衍生金融资产等等。本文中，笔者就以“金融资产减值准则的会计处理研究”为话题进行浅谈并以此与其他研究者进行交流。

一、金融资产发生减值的判断

以表明金融资产发生减值的客观证据为基础，这是企业在判断其金融资产是否真正发生减值的标准。表明金融资产发生减值的客观证据主要是指可靠计量事项，而这种可靠事项的依据是企业在对金融资产确认后将实际发生的且预计未来所有的现金流量所做的计量。金融资产发生减值主要包括以下方面：（1）当发行方或债务人严重财务困难情况出现时；（2）当债务人对于所签署的合同条款出现违反情况时（例如违约或逾期等在债务人进行偿付利息或本金时发作）；（3）当债务人发生财务困难时，债权人会对债务人做出让步性行为（这往往是出于经济因素或法律因素等方面的考虑）；（4）当债务人很可能出现倒闭或其它形式财务重组时；（5）当发行方出现重大财务困难而致使该金融资产无法在交易市场上进行活跃性操作时；（6）在某金融资产中的某项资产现金流量是否已经减少无法进行判断的前提下，只能根据公开数据对其进行总体评价，最后确认其预计未来现金流量确已减少且可计量时（这种情况往往是伴随以下情况出现的，例如：该组金融资产的债务人在支付能力中的日益降低，或是债务人所在国家、地区等宏观环境中的失业率提高，或是担保人的担保物在其所属地区的价格日益降低，或是金融资产所处的整个行业不景气等等）；（7）当债务人进行经营时所使用的技术或是所处的市场、经济或法律等环境出现了较大不利情况变化导致了权益工具投资人对于未来投资成本可能无法收回时；（8）当权益工具投资的公允价值出现了非暂时性的严重下跌时；（9）其它任何可以表明金融资产发生减值的客观证据出现时。

二、金融资产减值准则的会计处理的重要的意义

1.在进行金融资产减值处理时所进行的计提金融资产减值准备体现了会计稳健性原则，这具有重要意义。一方面，随着市场经济的日益发展和深化，企业日益要求其自身可以在市场经济中发挥其独立经济实体的作用，这样有利于企业的发展壮大。另一方面，在当今充满激烈竞争的社会经济环境中，企业进行生产和经营时会不可避免的产生风险，这是有经济规律所决定的。那如何避免或者减轻这个风险带来的损失，这就使得企业要维持其稳定发展和持续发展，就需要按照稳健性原则来进行相应的会计处理以处理好金融资产减值。稳健原则主要是通过八项资产减值准备的计提，它可以帮助使企业对于存货、长短期投资中潜在亏损因素都予以剔除或是降低，其结果就是可以使得企业财务报告中可以提供真实性强和质量性高的会计信息，有效避免了企业账面资产和财务实力之间的不一致性，使得企業经营者具有了较强的风险性意识，尽量避免了企业中的资产虚增和利润超额分配等不利于企业持续稳定经营的因素。

2.在进行金融资产减值处理时所进行的计提金融资产减值准备体现了会计客观性原则，这具有重要意义。根据《新企业会计制度》的规定，用以应对金融资产减值的计提资产减值准备的范围扩大了，这就使得企业金融资产中的不实情况得到有效减少，从而提高了企业金融资产的会计信息的真实性和可靠度。以往那些将固定资产和无形资产等排除到计提之外的情况不在出现，就使得相关联的企业不能再借机进行诸如应收账与排除在外的固定资产和无形资产置换的方式而进行利润操纵，遏止了违规行为。因此，金融资产减值准备的计提对于企业进行违规利润操纵的行为得到有效抑制，最终促进了企业金融资产在会计信息中的真实性和可靠度的有效提高。

3.在进行金融资产减值处理时所进行的计提金融资产减值准备有利于相关部门对于那些上市公司的全面监管。金融资产减值准备使得那些上市公司中的利润操纵行为可以得到有效抑制，加强其监管作用的基础上可以更大程度上保护投资者的利益。为此，可以采取诸如在报表附表中增加企业资产减值准备明细表等方式来及时披露和报告问题（当然，这种诸如在报表附表中增加企业资产减值准备明细表的操作必须要以《新企业会计制度》为基础），这就使得企业中的财务报告信息无论是在含量还是相关性方面都是有利于其上级主观部门来进行监管的。企业可以利用财务报告信息来整理制定长远的发展目标。此外，还可以通过注册会计师出具在审计报告是方式来对上市公司中出现的较为严重的盈余管理和有损信息进行真实性的监督和反对。

4.在进行金融资产减值处理时所进行的计提金融资产减值准备使得国际会计准则化得到了进一步发展和接轨。随着我国加入WTO，如果想要使得国内企业可以走出国门，就需要遵循国际惯例来进行诸如国外资本市场融资等经济活动，这就使得我国对于自身会计制度本身进行必要的调整和完善，使得那些存在资产核算不实、虚盈实亏的企业可以通过稳健的金融资产处理做法来提高自身的会计信息的可靠度和可比性，从而缩小与国际会计准则中的差距，实现金融资产减值准则的会计处理有效性。只有这样，才能有效的促进我们金融市场的健康有效的发展。

三、金融资产减值的会计处理的具体实施

由于客观环境因素和主客观动机的共同影响，很多存在于金融资产减值领域中的问题也在日益显现并发挥了不良的影响性，在这其中，利润操纵行为在在金融资产减值的会计处理中尤为突出。那么，如何规范企业在金融资产减值中的会计处理，使得相关金融资产的减值准备计提符合要求就成为了当前金融资产减值的会计处理的最大问题。因此，金融资产减值的会计处理的具体实施可以从几下几个方面进行：

1.对于金融资产减值要进行客观证据的有效界定。对于金融资产减值要进行客观证据的有效界定需要从债务人（投资方）和被投资方两个方面进行界定，即：对于债务人（投资方）要在对方发生严重财务困难、财务重组或是合同违规情况时的客观证据；而对于被投资方，出现财务困难而无法在交易市场上活跃操作或是由于不利金融环境而出现的资本无法回收情况的客观证据，根据这个证据，才能有效的进行监察管理。此外，还要对于组合测试进行界定，即：金融资产的债务人在支付能力中的日益降低，或是债务人所在国家、地区等宏观环境中的失业率提高，或是担保人的担保物在其所属地区的价格日益降低，或是金融资产所处的整个行业不景气等等情况出现时的客观证据。

2.对于金融资产减值进行现值计量模型的会计处理。现值模型主要用于按摊余成本核算的金融资产之中进行金融资产减值会计处理或是按成本核算可供出售的金融资产之中进行金融资产减值会计处理。对于按摊余成本核算的金融资产之中进行金融资产减值会计处理的实施只要是符合折现率与资产当前折现率的一致性即可。对于按成本核算可供出售的金融資产之中进行金融资产减值会计处理的实施需要随着类似金融资产的市场性收益率的调整而随时进行调整，其原因就在于它存在着极大的弹性，可以有着相对大的操作空间，因而也就具有了不确定性。这样就对市场收益率的调整提供了强有力的凭据。避免了风险的发生。

3.对于金融资产减值进行关于组合测试的会计处理。组合测试具有非准确性，这是由于其具有介于正常和减值之间的过渡性质，必须要进行规范性操作，为此，需要做到：（1）对于重要性进行标准化规定，这主要是只允许非重大金额的金融资产可以直接进入组合测试（而其界定重大性的标准还没有得到切实的确定）。（2）基于所确定的分组，结合信用风险进行金融资产组合的确定并要提供具有分类的信用风险指导。（3）要明确现金流的预计，这主要包括基于以往金融数据来进行预估现金流等，需要注意的是一定要对于所采用的金融数据的可靠性和相关性进行测试和保证，并按照严格的标准或是程序进行操作。

以上就是笔者就“金融资产减值准则的会计处理研究”为话题进行的浅谈。此外，由于减值准则在内容上和执行上的特点，在具体的操作过程中还必须要有相关的会计主管部门或金融企业监管机构给予有力的监管和指导，才能够使得金融资产减值准则的会计处理更加客观化、规范化和有效化。只有这样，我们才能有效的制定发展计划，开展工作。

参考文献：

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[2]郭泽月.资产减值准备的会计处理研究[J].时代金融，2010（5）.

[3]刘玉琴.浅谈新会计准则下资产减值的会计处理[J].财会研究，2013（2）.

[4]谭凯月，范桂萍.论金融资产减值的会计处理[J].商业经济，2014（9）.

作者简介：陈博（1969.7- ），副教授，硕士，管理科学