合并报表中固定资产交易的会计处理

□（安徽省庐江县农业技术推广中心 安徽庐江231500）

合并会计报表是以整个企业集团为一个主体，以组成企业集团的母公司和子公司的个别会计报表为基础，抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响而编制的，其固定资产内部销售的合并抵销处理，有关教材中都有较为全面的阐述，但实际操作中存在着一些特殊性，本文就这一事项进行探讨。

一、母子公司之间交易形成固定资产

母子公司之间交易往往是一方销售自身产品，另一方购买对方产品作为固定资产，在会计处理上又分为购入需安装的固定资产和购入不需安装的固定资产两种。

（一）购入需安装的固定资产

如某分公司向母公司订单采购某产品1台，母公司成本价每台100 000元，每台售价140 000元（不含税），付款期为60天，由于需安装调试，根据《企业会计准则第14号——收入》，商品所有权上主要风险和报酬已经转移，才能确认收入，由于需安装调试，故未开票。月末母公司按照发货成本、分公司按应付的合同价款确定入账金额。会计处理如下：

1.母公司。

借：发出商品 100 000

贷：库存商品 100 000

2.分公司。

借：在建工程 140 000

贷：应付账款——暂估应付账款140 000

3.这种内部固定资产交易从企业集团整体来说，产品的价值并没有增加，因此在编制合并报表时必须将子公司购入固定资产中高于母公司成本部分的差价抵销，分录如下：

借：应付账款——暂估应付账款140 000

贷：发出商品 100 000

在建工程 40 000

（二）购入不需安装的固定资产

如上例，子公司购入后不需安装调试，直接投入使用，母公司在商品发出当月开票，确认销售收入，分公司在财务处理上也存在两种情况。

1.单货同到（发票与货同时到达分公司）。

（1）母公司根据发货单及发票进行会计处理。

借：应收账款 163 800

贷：主营业务收入 140 000

应交税费——应交增值税（销项税额）23 800

转成本：

借：主营业务成本 100 000

贷：库存商品 100 000

（2）分公司根据发货单、验收单及发票进行会计处理。

借：固定资产 140 000

应交税费——应交增值税（进项税额）23 800

贷：应付账款 163 800

（3）合并抵销分录应把内部销售收入、成本冲销，同时应将固定资产内部差价抵销。

借：主营业务收入 140 000

贷：主营业务成本 100 000

固定资产 40 000

同时抵销往来款：

借：应付账款 163 800

贷：应收账款 163 800

2.货到单未到（货已收到发票未收到）。

（1）母公司会计处理同上，分公司收到货时，发票未到，这时分公司根据合同价及验收单暂估入账。

借：固定资产 140 000

贷：应付账款——暂估应付账款140 000

（2）合并抵销分录应把内部固定资产内部差价抵销。

借：主营业务收入 140 000

贷：主营业务成本 100 000

固定资产 40 000

同时抵销往来款：

借：应付账款——暂估应付账款140 000

合并差价 23 800

贷：应收账款 163 800

二、母子公司之间交易自身使用的固定资产

母子公司之间交易一方销售自身使用的固定资产，另一方购入后也作固定资产，在会计处理上也存在购入需安装的固定资产和购入不需安装的固定资产两种情况。

（一）购入需安装固定资产

如某分公司向母公司采购已使用设备1台，母公司原值100 000元，按10年期折旧，不考虑残值，已使用2年，付款期为60天，双方协议按90 000元结算。由于需安装调试，根据《企业会计准则第14号——收入》，商品所有权上主要风险和报酬已经转移，才能确认收入，故未开票。月末母公司根据出售资料将资产转入清理、分公司按应付的合同价款入账，分录处理如下：

1.母公司根据资料进行会计处理。

借：固定资产清理 80 000

累计折旧 20 000

贷：固定资产 100 000

2.分公司根据合同及验收单等：

借：在建工程 90 000

贷：应付账款——暂估应付款90 000

3.期末合并报表时，应将母公司出售净值收益10 000元抵销：

借：在建工程 10 000

贷：应付账款——暂估应付款10 000

（二）购入不需安装固定资产

1.单货同时到。仍如上例，如子公司购入后不需安装，直接投入使用，母公司发货时，同时开具增值税发票，子公司当期同时收到货物及发票，双方按照合同或协议价款进行账务处理。

（1）母公司会计处理。

借：固定资产清理 80 000

累计折旧 20 000

贷：固定资产 100 000

借：应收账款 105 300

贷：固定资产清理 90 000

应交税费——应交增值税（销项税额）15 300

转收益：

借：固定资产清理 10 000

贷：营业外收入 10 000

（2）分公司会计处理。

借：固定资产 90 000

应交税费——应交增值税（进项税额）15 300

贷：应付账款 105 300

（3）由于公司购入的固定资产原价中含有母公司确认的损益，因此从整个企业集团来说，资产不应发生增值，因此，在合并报表时应将内部交易固定资产所发生的收益与子公司购入固定资产原价中含有的未实现内部收益抵销。合并抵销分录如下：

借：营业外收入 10 000

贷：固定资产 10 000

同时抵销往来款：

借：应付账款 105 300

贷：应收账款 105 300

2.货到单未到（货已收到发票未收到）。如上例，母公司货已发，增值税发票已开，子公司当期收到发货，发票未收到，则双方按照合同或协议价款进行账务处理，母公司会计处理同上，分公司收到货时，根据有关资料分录如下：

借：固定资产 90 000

贷：应付账款——暂估应付账款90 000

合并抵销分录应把内部固定资产内部差价抵销：

借：营业外收入 10 000

贷：固定资产 10 000

同时抵销往来款：

借：应付账款 90 000

合并差价 15 300

贷：应收账款 105 300