基于营改增对中国融资租赁发展产生的影响分析

远东国际租赁有限公司 卫希

为刺激经济的发展，我国出台了营改增税收政策。营改增即是营业税改增值税，我国这项税收改革的目的在于减少重复征税，降低企业的税负负担。该政策从2013年8月开始在全国范围推广，目前各地的税务申报平稳，我国的营改增税收改革进一步深入。但是新政策下也暴露出了一些新的问题，本文就目前营改增税制对中国融资租赁发展产生的影响进行了分析。

一、“营改增”后融资租赁的税收

(一)融资租赁“营改增”税制的安排

根据《关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）第三条第十一款的规定，经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租方收取的全部价款和价位费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。也就是说，经过批准的融资租赁业务，承租方仅就其取得的利息收入差额缴纳营业税，这也符合融资租赁以融物形式融资的行业本质。未经批准的融资租赁业务，需按租赁收入全额缴纳营业税。根据《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）的规定，融资租赁作为有形动产租赁服务被纳入营改增的试点范围，按照17%的税率计算缴纳增值税，其他小规模纳税人增值税增收率为3%。同时根据财税[2013]37号文附件二和附件三有关规定，经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。根据《国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》财税〔2013〕106号有关规定，试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策，增加时间期限至2015年12月31日。

(二)“营改增”对出租方税负的影响

假定出租方应收租金总计A，购入设备的价税总计B，则出租方营改增前的营业税则为（A-B）×5%，营增改后的增值税则为（A-B）/1.17×17%，从营改增前后的税收来看（因营改增前后均采用差额征税办法，为简化起见，本文不考虑对外支付的借款利息等费用；同时因出租方租赁设备一般是平进平出，不考虑进销项税的时间影响），营改增后融资租赁企业的综合税负从之前的5%实际上升到了14.53%,税负大大增加。

出租方能否享受到3%即征即退的税收优惠政策，取决于购入设备价税总计A与应收租金总计B的比例。按照3%来计算增值税税负变动临界点，即（A-B）/1.17×17%/A=3%，经计算可获得A/B=17/14。因此，当应收租金总计/购入设备价税总计大于临界值则可享受优惠，反之则按17%缴纳增值税不能享受优惠。出租方能否通过营改增降低税负取决于应收租金总计与购入设备税收总计的比例。根据营改增前后税负变动临界点（A-B）×5%=（A-B）/1.17×17%=A×3%,则临界点A/B=5/2，当应收租金总计/设备税收总计大于该临界值，则税负将得到减轻，反之税负增加。

综上所述，当1＜应收租金总计/购入设备价税总计＜17/14时，出租方适用营改增一般政策，税负增加（不能享受即征即退政策）；当17/14＜应收租金总计/购入设备价税总计＜5/2时，出租方能够享受即征即退优惠政策，税负增加(较营业税)；当应收租金总计/购入设备价税总计＞5/2时，出租方能够享受即征即退政策，税负减少（既能享受即征即退政策，同时也能从营改增政策获得减税效应，但现实由于市场竞争激烈，出租方不可能无限制提高租金）。

根据上文所述，出租方营改增后的税负增加或者减少主要是通过营改增后是否适用优惠政策及应收租金总计/购入设备价税总计比例来决定的，从以上数据看，17/14＜应收租金总计/购入设备价税总计＜5/2是出租方较为合理的定价空间。但此价格目前在市场上也属于比较高的定价，加上即征即退政策即将于2015年12月31日到期，出租方如不能及时进行合理的税收筹划，税负必然较营改增前有较大幅度增加。

(三)“营改增”对承租方税负的影响

根据营改增的税收政策，营改增后承租人为一般纳税人的，可获得租入设备的增值税专用发票从而抵扣进项税，这与营增改前相比可抵扣进项税A/1.17×17%，因此营改增后承租方由于进项税的抵扣减少了税负。

(四)“营改增”对融资租赁业税负的影响

根据上述计算，融资租赁业税负在营改增后为出租方税负+承租方税负=-B/1.17×17%，因此与营增改前的税负（A-B）×5%相比则实现了大幅度的降低。若税负不转嫁，则这种税收优惠均由承租方享有，而在实际中，出租方则会通过提高租金等方式来实现部分税负的转嫁。

二、融资租赁业“营改增”实施中存在的一些问题

(一)资金流、发票流不统一带来的税务风险

目前营改增政策下的资金流、发票流还很难实现统一。由于融资租赁分为有形动产售后回租与有形动产融资租赁服务两种情况。根据融资租赁的售后回租服务财税[2013]106号规定，使得融资租赁的售后回租服务的资金流、发票流实现了一定程度的统一。融资租赁售后回租以外的有形动产租赁服务则是指承租方与出租方洽谈，出租方融资并将设备提供给承租方，这里就涉及到了承租方、出租方与设备供货商，在整个过程中就包括了融资租赁合同、货物买卖合同等多个合同。此时，由出租方按照承租方的需求与供货商签订设备买卖合同，支付货款并获得设备购买交易的增值税进项发票并抵扣增值税；然后承租方再与出租方签订融资租赁合同，并按照合同规定支付租金，但是这个环节出租方并不能够全额给承租方开具增值税发票作为进项税额的抵扣，这就会造成承租方不能够一次性获得增值税进项发票，导致资金时间价值的损失。

(二)出租方增值税发票开具混乱

营改增后，承租方应通过增值税纳税人获得专用发票，但是实际操作中的增值发票的开具存在多种不同的方式。如有的增值税发票开具是一次性按照租赁合同进行的，有的则是进行的分期开具。一次性开具的，国家能够提前获得相应的税收收入，但是与出租方获得租金的时间并不一致；而分期开具的单笔业务则会因为存在较大的进项税额使得出租方前期销项小于进项而不需要纳税。

三、融资租赁“营改增”的相关建议

首先需要加强国家相关立法的完善，我国还需要对发达国家的法律法规体系进行借鉴，针对目前行政部门临时出台应急性行政法规、规章的现象，还需要实现对融资租赁的税收立法。建议在如今的法律原则下，研究制定一部具有权威性、适用于融资租赁业的专项法律法规，并在实际操作中进行不断完善与优化，从而促进融资租赁业的长远发展。其次还需要对地方性的融资租赁的税收法律法规进行优化调整。针对地方融资租赁业在业务领域、交易规模等方面的差异，还需要在国家统一法律法规的约束下，根据地方的实际情况，对融资租赁的税收制度进行优化与调整，从而符合地方区域性的融资租赁业，在制度合理创新，结合地方经验的基础上，可在融资租赁业相对发达的地区进行税收制度的试行，作为营改增问题的补充。

总之，我国的营改增政策目前已进入全面推行阶段，预计在2015年，营改增政策将覆盖我国的全行业、全领域，这对融资租赁行业来说是机遇也是挑战。融资租赁企业一方面要结合最新的税收政策进行合理的税收筹划，另一方面也要积极总结实际的税收问题，回馈给相关管理机构，以促进税收政策的调整优化。

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