企业两套账的成因与治理

谢园园 何世鼎

摘 要：近年来，企业设置两套账的现象愈演愈烈，给国家和其他相关利益者造成极大的损失。本文探讨了中小企业设置两套账的原因、两套账形成的方式、两套账的做法以及两套账的治理对策。

关键词：两套账；原因；治理对策

两套账是指企业中的内账和外账。内账一般能够反应企业真实的财务状况和经营成果，内账主要用于企业内部管理需要，向企业内部管理人员提供真实的会计信息，以便管理人员做出财务决策和经营决策；外账一般只反映企业部分经营业务或者反映虚构的业务，提供不完整的会计信息或虚假的会计信息。企业违反《中华人民共和国会计法》关于“任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计账簿及其他会计资料，不得提供虚假的财务会计报告”的规定，设置两套账已成为企业间公开的秘密。企业设置两套账不仅造成了国家税款的流失，而且误导了会计信息使用者，易使他们做出错误的决策。因此，探讨两套账形成的原因、形成方式、两套账的做法以及两套账的治理对策显得尤为重要。

一、企业设置两套账的原因分析

企业设置两套账的原因是多方面的，本文主要从以下几个方面分析两套账形成的原因。

1.管理人员法制观念淡薄。企业管理人员不懂法或者法制观念淡薄，一味地追求公司利益或个人利益，通过不正当竞争的方式（如商业贿赂）来争取业务，而商业贿赂发生的费用又不能记入企业合法的账务中，故而有些企业设置外账和内账，把诸如送礼之类的费用计入内账中；有些会计人员虽然知悉财经法规，但迫于生存的压力，不得不受管理人员指使，设置两套账。

2.监管部门监督不力。会计师事务所在利益的驱使下对企业两套账现象“视而不见”，甚至为企业设置两套账出谋划策，代理记录企业外账。银行为了争取更多的客户，放松了对《现金管理条例》的执行力度，纵容企业多头开户，对于企业提取备用金次数，金额与用途也不予审查，为企业违规使用现金提供了机会。

3.企业发生的某些经济业务不能入账。一方面，企业发生的某些经济业务不能取得合理发票或者不索取发票的，只能记入内账。比如企业之间出于各种目的事先协商业务往来不开发票，这类经营业务就无法记入企业外账中，只能在内账中反映。另一方面，有些业务由于其不合法性，不能记入外账中。比如向客户支付的回扣等费用只能在内账中反映。

4.非法减少企业税负。许多中小企业如果完全照章纳税会有沉重的负担，甚至无法生存，企业为了减少税负，一般通过少计收入，多计成本费用来减少利润，从而达到减少税负的目的。少计收入方式比如销售货物不开发票，不在外账中反映，只在内账中反映。多计成本费用的方式比如记录并未实际发生的成本费用，这些虚构的成本费用的发票一般通过从员工（员工平日自己消费获得的发票交给企业，企业给员工一定的利益）或其他地方获取，这些成本费用只在外账中反映，不在内账中反映。

二、两套账的形成方式

1.企业之间事先约定业务往来不开发票。购货方出于逃避增值税以及以低成本取得商品的目的而不索取发票，销货方出于少计收入的目的而不开发票，购销方各取所需。这也是设置两套账的企业主要采取的方式。这类业务由于没有合法原始凭证，只能在内账中反映。

2.对一些不合法的业务或不开票的业务发生的费用，以另一种名义开票，如向客户支付的回扣，可以以某些合法名义开具的发票（如，汽车加油发票）来代替。

3.以现金方式收付货款。企业之间事先约定不开发票的业务由于不能通过企业的银行账户转账，企业一般通过现金收付货款，或者通过私人账户转账。这种方式收取的现金也不必存入银行，为企业违规使用现金提供便利。

三、企业两套账的做法

企业设置两套账原因虽多，但做法大同小异，只有明晰两套账的做法，才能对两套账加以治理与防范。

1.外账的做法。外账的确认、计量与报告必须符合税法的要求，记入外账的各项业务必须取得合法的原始凭证，故有些不能取得合法原始凭证的业务就不能在外账中反映。企业一般先将取得了合法原始凭证的业务挑选出来，记入外账中，对于那些未取得合法原始凭证的业务要么记入内账，要么通过变换的方式记入外账。另外，有些中小企业为了减少税负，人为安排利润，通过人为确定的利润与已经开具发票的收入来倒推成本费用，再通过倒推得到的成本费用金额，人为安排存货的收发记录，通过虚假的存货收发记录制造存货收发原始凭证。

2.内账的做法。在内账中反映的业务一般有两种，一种是已经在外账中反映的有合法原始凭证的业务，由于这类业务必须附有合法的原始凭证，故企业只能将这类业务的原始凭证复印，将复印件作为内账的原始凭证。另一种是无法在外账中反映的业务，比如不开票收入，没有索取发票的成本费用等，这类业务只能记入内账中。

四、两套账的治理对策

企业设置两套账，一方面不能为会计信息使用者提供完整、真实的会计信息，使得他们做出错误的决策，比如银行不能获取真实的会计信息而为不符合条件的企业提供贷款，投资者通过虚假的会计信息而做出错误的投资决策等等；另一方面，由于企业外账没有完全反映真实的经济业务，使得国家税款大量流失。因此对两套账的防范显得尤为必要。考虑到企业设置两套账的动因、形式、做法等，对两套账的防范可以采取以下措施：

1.增强管理人员与会计人员的法律意识，加大对违反会计法的行为的打击力度。相关部门应加强对企业管理人员与会计人员的法制教育。严惩偷逃税行为，增加偷逃税企业的有形成本（罚款）和无形成本（声誉损失）。中小企业一般都有侥幸心理，认为相关部门只关注大企业，不会花费大量人力和物力对中小企业进行查处，因此应加大对设置两套账的企业的查处力度，尤其是中小企业。对之前有违法行为的企业应不定期审查。

2.缩小现金的使用范围，银行也应加强对企业现金使用的监督。由于存在使用现金交易的空间，企业才有机会违规使用现金，故应尽量缩小企业使用现金的范围，比如，对企业之间的购销业务，应规定使用现金支付的限额，超过限额必须使用银行转账；又如，企业发放职工工资时，应通过银行转账，不应使用现金，这样既可以避免偷个人所得税，又可以通过银行对企业进行监督。银行应加强对企业现金使用的监督，关注企业是否只提取备用金而不向银行存入现金，特别是存在现金收款业务的企业。

3.关注企业存货的收发存。有些企业的外账是先人为确定利润金额，再通过收入、利润倒推成本费用，然后根据倒推的成本费用制造存货的收发存记录，因此，应关注企业存货的收发存，通过定期或不定期对企业的存货进行盘点，核对企业存货的实际结存与企业的账务记录是否一致。

4.缩短企业增值税进项税额抵扣时限。增值税法规定，增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票，应当在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。由于企业增值税进项税额抵扣时限较长，企业在取得增值税专用发票后往往并不立即认证，而是根据自己开具的增值税专用发票的金额来调节抵扣的进项税额，使应交增值税额处于自己的掌控中，因此，企业便可根据自己的需要协商开具增值税发票的时间，而企业的外账一般是根据本月开具的增值税专用发票来确认收入的，如此，企业每月真实的收入便与账务不一致，这也为企业调节利润提供了便利。因此，可以适当缩短企业增值税进项税额抵扣时限，减少企业调节应交增值税额和利润的机会。

五、结束语

企业设置两套账的原因归根结底是为了获取更多利益，在激烈的竞争中求得生存。相关部门在打击两套账现象的同时也应当切实考虑中小企业的利益，在不损害国家利益的情况下，给它们适当的优惠。企业也应当增强法律意识，以合理的纳税筹划取代偷税、逃税。

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