新会计准则中职工薪酬的变化研究

姚振飞

(枣庄学院经济与管理学院，山东枣庄277160)

新会计准则中职工薪酬的变化研究

姚振飞

(枣庄学院经济与管理学院，山东枣庄277160)

财政部修订后的《企业会计准则第9号——职工薪酬》，将自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。本文基于该准则的颁布实施，研究了新准则中职工薪酬的主要变化，同时分析了涉及到变化的职工薪酬的会计处理，在此基础上探讨了新准则对企业产生的影响。

新会计准则;职工薪酬;准则变化;会计处理

一、引言

近年来，国家财政部针对会计准则在执行中的重点、难点问题，陆续出台了多项修订及解释，不断补充和完善我国的会计准则体系。财政部于2014年开始，就出台了一系列准则，具体包括发布了五项会计准则、一项准则解释，另外还有两项征求意见稿。这次会计准则的调整是继2012年之后规模最大的一次。本文针对财政部印发修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》进行探讨研究。

2014年7月1日起，《企业会计准则第9号——职工薪酬》将开始实施，同时，财政部2006年发布的相关旧准则同时废止。财政部本次关于职工薪酬准则的改革，体现了与国际会计准则体系方向的趋同性。

二、新会计准则的主要变化

1.明确职工范围。将旧准则的指南、讲解中关于职工范围的规定纳入准则正文。职工范围包括与企业签订劳动合同的人员，如果未签订合同，但企业正式任命的人也属于职工范畴。关于受争议的劳务派遣也进行明确，即如果向企业提供的服务类似于正式职工提供的服务，那么这些派遣人员也属于职工范围。而这些提供类似服务的派遣人员是否被正式任命的或者是不是已经签订了劳动合同并没有影响。基于准则中这样的规定，如果有些员工满足上述条件，就在职工核算范畴。

2.职工薪酬包含的内容扩大。职工薪酬，是符合条件的职工为企业提供劳务或服务，企业给予的各种报酬，另外，也包括企业辞退职工时给予的各种补偿。薪酬的内容和方式很多，具体包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。除了职工本人外，职工的配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他收益人等享受到的的福利，也属于职工薪酬。原来的旧版准则中，所提到的职工薪酬主要包括工资、奖金、福利费等等短期职工薪酬以及与员工解除劳动关系，即辞退福利的相关会计处理。在新准则中，薪酬的范围扩大了并且一些概念进一步明确了。比如，明确了此前具有争议的“带薪缺勤”也属于职工薪酬。

3.明确定义以及新增多种概念。由于本次新准则颁布，原来一些薪酬的规定分布于旧准则的准则应用指南和讲解中，借此机会加入到新的准则规定中。在新准则中，明确定义“短期薪酬”、“带薪缺勤”、“利润分享计划”、“辞退福利”等，新增定义“离职后福利”、“其他长期职工福利”、“累积带薪缺勤”“非累积带薪缺勤”等。通过新概念的确定，将旧准则中模糊的内容加以明确。比如，将旧准则中“其他与获得职工提供的服务相关的支出”确认为“其他长期职工福利”。

4.充实了“离职后福利”的内容。在旧准则中有医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险和生育保险等五险，在新准则中将失业保险和养老保险列至“离职后福利”。“离职后福利”是新准则中首次提出的概念，也是改革的亮点之一，将此概念进一步细分类为设定提存计划和设定受益计划，失业保险和养老保险属于设定提存计划。新准则中规范了上述会计处理，其中设定受益计划采用“预期累计福利单位法”计量。

5.明确非货币性福利的计量方式。按照新的会计准则规定，如果职工福利是非货币性福利，例如企业生产的产品发放给职工等行为，则发放的产品应按照公允价值来计量。在公允价值确实无法可靠取得的情况下，则要采用成本模式计量。在原来的旧准则中，非货币性福利计量方式不一致，口径不统一，新准则里统一了规定，由此准则的可操作性进一步得到提高。同时，新准则中强调计入负债的应为“实际发生的”薪酬。

6.明确规范辞退福利。将旧准则中“因解除与职工的劳动关系给予的补偿”的含义进一步明确，是指员工的劳动合同未到期，企业主动要和员工解除合约，或者鼓励员工主动辞职，企业由此给予员工的补偿。新准则中，辞退福利的确条件简单，即企业主动辞退，辞退福利时间点的确认也进一步规范化。由于对辞退福利的支付期限不同，所以新准则中，将辞退福利分按照支付时间不同进一步分为短期薪酬和以及其他长期职工福利。

7.明确规范其他计量。比如，职工薪酬计入损益得到规范、明确设定收益计划结算利得或损失的计量;规范长期残疾福利的计量等等。

8.增加披露要求。增加短期利润分享计划、设定受益计划、设定提存计划、其他长期职工福利等披露要求。

三、涉及变化的主要会计处理

为了便于更全面更系统的统计核算企业职工的成本，在会计核算中，所有职工的职工薪酬都要通过“应付职工薪酬”会计科目进行核算。根据最新会计准则的规定，“应付职工薪酬”科目设置了新的二级明细，具体包括“工资薪金”、“社会保险费”、“职工福利费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“累积带薪缺勤”、“非累积带薪缺勤”、“非货币性福利”、“辞退福利”等二级科目。本文针对新准则中涉及变动的主要的会计核算进行分析。

1.离职后福利的核算

所谓离职后福利，是指员工在职期间为企业提供各种劳务或服务，职工退休、职工合同期限到期以后，企业应该给这些职工提供的报酬或者是福利，离职后福利的形式很多，但是短期薪酬以及辞退福利不在此范畴之内。在新准则中，原来列入“社会保险”明细的养老保险以及失业保险，现在重新划分，列到明细科目“离职后福利”。举例说明:

例题:2014年8月，龙头公司计算本月应该发放的职工工资，其中生产车间的生产人员有两类，直接生产A产品的人员和直接生产B产品的人员。A产品的生产人员应发放工资60万元，B产品的生产人员应该发放工资50万元，生产车间行政人员应发放工资30万元，行政部门的管理人员工资60万元，销售部门人员的工资40万元，本月应发工资共计240万元。公司分别按职工工资的10%、12%、2%和10%分别计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金。

分析:本例题中，医疗保险计入“社会保险费”，而将养老保险以及失业保险总计列入“离职后福利”。

借:生产成本——A产品804 000

——B产品670 000

销售费用536 000

制造费用402 000

管理费用804 000

贷:应付职工薪酬

——工资2400 000

——社会保险费240 000

——住房公积金240 000

——离职后福利336 000

2.非货币性福利的核算

新会计准则规定，在发生职工福利费时，应按照实际发生额计量，根据职工的不同类别分别计入产品成本或者计入管理费用、销售费用等当期损益。若发生的职工福利费为自产产品发放等非货币性福利，则要按照产品的公允价值计量。

例题:A公司为一家生产空调的企业，共有职工200人，其中120人为直接参加生产的职工，35人为总部管理人员，45人为销售机构的销售员。2014年8月，公司将生产的空调作为福利发放给职工，所发放的空调成本为3000元/台，市场每销售一台价格为4000元。另外，公司还决定购买电风扇发放给职工，电风扇的不含税价格为300元。购买的风扇开具了增值税专用发票，增值税税率17%，A公司适用的增值税率也为17%

分析:本例题中，企业生产的空调和购买的风扇发放给职工，均为非货币性福利。根据新会计准则的规定，自产的产品作为福利发放给职工，应该按照公允价值计量。具体处理如下:

公司决定发放空调时:

借:生产成本561 600

销售费用210 600

管理费用163 800

贷:应付职工薪酬——非货币性福利936000

公司决定发放风扇时:

借:生产成本36000

销售费用13500

管理费用10500

贷:应付职工薪酬——非货币性福利60 000

实际发放空调时:

借:应付职工薪酬——非货币性福利936000

贷:主营业务收入800 000

应交税费——应交增值税(销项税额)136 000

同时要结转发放产品成本:

借:主营业务成本600 000

贷:库存商品600 000

公司为员工实际购买风扇时:

借:应付职工薪酬——非货币性福利60 000

贷:银行存款60 000

3.带薪缺勤的核算

新准则中提到，职工可以通过正常的提供劳务，而有权享有以后可以增加带薪缺勤权利。企业应该在职工正常提供服务期间，确认累积带薪缺勤的薪酬。当职工实际发生缺勤时，企业应当确认相关的职工薪酬。带薪缺勤可进一步细分为累计带薪缺勤、非累计带薪缺勤:

例题:2014年8月，A公司办公室行政秘书张亮放弃7天的婚假。该秘书每天的报酬100元，每月按30天计算，应该发放的报酬为3000元。

(1)若尚未执行新准则，账务处理:

借:管理费用3000

贷:应付职工薪酬——工资3000

(2)若A公司实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，如果对放弃婚假的职工补偿金额每个工作日工资的1.5倍，这种情况下的会计处理为:

借:管理费用4050

贷:应付职工薪酬——工资3000

应付职工薪酬——非累积带薪缺勤1050(7*100*1.5*1)

一般情况下在发放工资时将补偿金一并发放:

借:应付职工薪酬——工资3000

应付职工薪酬——非累积带薪缺勤1050

贷:库存现金4050

4.辞退福利的核算

根据前文所述，辞退福利是职工的合同期限未到，企业主动辞退职工，或者主动与职工解除合同或者是鼓励职工主动辞职，企业给予的各种补偿。举例如下:

例题:A公司因产品销售下滑，2014年8月1日，经研究决定辞退一部分员工，并决定支付经济补偿，补偿金额共计10万元，其中生产工人6万元，销售人员4万元。

分析:本例题中补偿金额应计入“辞退福利”，且全部计入费用。具体处理如下:

借:管理费用100 000

贷:应付职工薪酬——辞退福利100 000

当A公司以银行存款支付该笔补偿金时:

借:应付职工薪酬——辞退福利100 000

贷:银行存款100 000

四、新会计准则对企业的影响

本次新准则的颁布将会使所有执行企业会计准则的企业受到影响。新的会计准则对旧版准则的相关规定予以补充说明，提高了会计准则的针对性和可操作性。同时，新的会计准则中薪酬的范围进一步扩大且对薪酬的界定更明确，实施新准则的规定，则企业可以操控的空间变小，同时，企业对职工薪酬的自主界定方面也将受限，标志着会计规范及会计监管更加严格了。

新准则中关于职工薪酬的变化，对于会计实务也产生影响。在新准则中提到的设定受益计划，旧准则没有涉及。在以前实务中的一些特定情况下，比如国企改革，会按照财务和国资管理方面的相关规定对统筹外的退休福利等给以预提。新的准则下，将其纳入准则规定，将这些事项的确认和计量成为常态化机制。这些表外职工福利的负债必然会对部分国企和国有控股企业的报表产生影响。

执行企业会计准则的企业需要按照修订后的准则判断其分类及适用的会计处理方法，建议企业尽早对各项福利进行梳理和评价，必要时与相关专家进行及时沟通。

［1］财政部.企业会计准则［M］.北京:财政经济出版社，2006.

［2］财政部.企业会计准则——应用指南2006［M］.北京:财政经济出版社，2006.

［3］财政部.财会［2014］8号，财政部关于印发修订《企业会计准则第9号——职工薪酬》的通知.

［责任编辑:张昌林］

Study of Changes on Employees＇Wage towards New Accounting Criterion

YAO Zhen－fei
(School of Economy and Management，Zaozhuang University，Zaozhuang 277160，China)

China＇s Finance Ministry has amended the 9th Enterprise Accounting Criterion which is about employees＇wage at 2014.The new criterion has been executed since 1th July at all economies which are applicable for it.The paper studied the main changes of employees＇wage towards the new criterion，and then analyzed the suitable accounting processes.Based on that，we have discussed the influences come from the new criterion implementation of company.

New Accounting Criterion;Employees＇wage;Changes of criterion;Accounting processes

F233

A

1004－7077(2015)04－0105－04

2015－04－22

姚振飞(1981－)，女，山东枣庄人，枣庄学院经济与管理学院讲师，主要从事会计学研究。