固定资产加速折旧对烟草企业的影响及对策

（中国烟草总公司重庆市公司 重庆400023）

一、引言

2014年9月24日国务院总理李克强主持召开国务院常务会议，部署完善固定资产加速折旧政策，要求加快落实完善，用先进技术和装备武装“中国制造”，推出附加值高、市场竞争力强的产品，并提出将根据实施情况，适时扩大政策适用的行业范围。这对于广大企业“破茧化蝶”，增强发展后劲和活力，实现转型升级和持续稳定增长，具有重要意义。烟草企业应如何理解固定资产采取加速折旧新政策（以下简称新政策），本文对此作一探讨，以抛砖引玉。

二、加速折旧的涵义及理论依据

新政策要求一是对所有行业企业2014年1月1日后新购进用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除；超过100万元的，可按60%比例缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等方法加速折旧。二是对所有行业企业持有的单位价值不超过5 000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除。三是对生物药品制造业等13个行业企业2014年1月1日后新购进的固定资产，允许按规定年限的60%缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等加速折旧方法。

新政策鼓励企业对固定资产采取加速折旧法。加速折旧法又称递减折旧费用法，指固定资产每期计提的折旧费用，在使用早期提得多，在后期则提得少，从而相对加快了折旧的速度。加速折旧的主要理论依据是各期应负担的折旧费与资产净收入贡献的递减与操作效率是紧密联系的。由于资产在后期需要更多的修理时间和修理费用，或过度使用易于发生事故，因而减少使用，也可能是由于操作效率降低导致产量减少，操作效率降低还往往会造成原材料浪费和和人工成本升高，这些都会导致资产的净收入在后期要少于早期，所以即使不计利息成本，资产净收入的减少也证明使用加速折旧法是合理的。预期现金收入的递减也是采用加速折旧法的一个理由，因为资产的原始成本在早期获取收入过程中的耗费要比后期大，所以早期折旧费应大于后期。此外，加速折旧是最趋于现金收支规律的一种方法，由于固定资产预期使用年限、预期净收入和未来的维修费用具有不确定性，早期收入比晚期收入更有把握，在开始指定投资决策时，对晚期收入所打的折扣应当更大些，所以应将大部分资产成本分配于早期，这也为加速折旧法提供了一定的依据。

三、加速折旧对烟草企业所得税的影响及对策

（一）缩短折旧年限的影响

现以举例方式说明采取加速折旧对企业所得税的具体影响。如某烟草工业公司2014年1月采购研发设备一台价值10 000万元，残值率0.5%，预计使用年限为10年。按直线法计提折旧额，资金成本率为10%。企业适用所得税率25%。

按照原来10年折旧，该设备年折旧额为 10 000×（1-0.5%）/10=995（万元），年折旧节税额为 995×25%=248.75（万元）。由于资金具有时间价值，因此将应纳税额折算成现值为248.75×6.1446=1 528.47（万元）（其中6.1446为资金成本率10%的10年期的年金现值系数）。

按照新政策规定，该企业该项设备超过100万元，可按60%比例缩短折旧年限，因此该企业如果采用6年折旧，该设备年折旧额为10 000×（1-0.5%）/6=1 658.33（万元），折旧节税额为 1 658.33×25%=414.58（万元），折合现值为 414.58×4.355=1 805.51（万元）（其中4.355为资金成本率10%的6年期的年金现值系数）。

虽然折旧期限的改变并未从数字上影响到企业所得税税负的总额，但考虑资金的时间价值，企业按照60%比例缩短固定资产的折旧年限后节约资金 147.18 万元（1 805.51-1 658.33）。

（二）采用双倍余额递减法对折旧的影响

双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍直线折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式为：年折旧率=2/折旧年限×100%；年折旧额=固定资产账面价值×年折旧率。仍旧以上例，如果该企业采用双倍余额递减法，可以节税总额计算如下：

第1年折旧额为4 000万元（10 000×40%），折旧节税额为 1 000 万元（4 000×25%），折算成现值为 909.1万元（1 000×0.9091，其中 0.9091为10%的1年期现值系数）。第2年折旧额 为 2 400 万 元 [（10 000-4 000）×40%]，折旧节税额为 600 万元（2 400×25%），折算成现值为495.84万元（600×0.8264，其中0.8264为10%的2年期现值系数）。同理可计算第3至8年折旧节税现值分别为270.47万元、147.53万元、80.47 万元、17.37 万元、23.11 万元、12.61万元。由于现行财务制度规定：“实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限以前两年内，将固定资产净值平均摊销”，因此，可以计算出第9年、第10年的折旧额为56.07万元，第9年、10年折旧节税现值分别为5.94万元、5.4万元。

该企业该项固定资产采用双倍余额递减法加速折旧节税现值累计2 472万元，比直线法1 658.33万元多813.7万元。即同一项固定资产在折旧年限、折旧金额、税率一致的情况下，采用双倍余额递减法比平均年限法折旧抵税金额折现多得多，这是因为双倍余额递减法使企业在最初的年份提取的折旧较多，冲减了税基，减少了应纳税款，相当企业在后期的年份内取得了一笔无息贷款。

综上所述，不论是按照60%比例缩短折旧年限还是采用双倍余额递减法提取折旧，都有利于加速成本收回，可以使后期成本费用前提，前期会计利润后移。在其他成本费用不变的情况下，企业前期利润少、纳税少，后期利润多、纳税多。在税率稳定的情况下，能使企业所得税递延缴纳，企业获得的资金时间价值更大。新政策允许企业采用按照60%比例缩短折旧年限或者采取双倍余额递减法对固定资产加速折旧，是国家减少企业应税所得额的一种税收优惠措施，烟草企业在实际操作中可充分运用此政策，选择最优的折旧方法，着力于技术创新，加速对技术进步快的固定资产的更新力度，使企业获得最佳的税收效益，从而为企业持续、健康、稳定发展奠定坚实的基础。