建立个税费用扣除标准年度自动调整机制刍议

薛桂芝

(1.武汉大学，湖北 武汉 400073； 2.黄河科技学院，河南 郑州 450063)

一、引 言

税收指数化是指按照每年通货膨胀的情况，相应调整应纳税所得额的适用税率、税收级次和费用扣除额。税收指数化措施主要应用在个人所得税领域。从它的概念可以看出，税收指数化有三种具体操作措施，分别是税率指数化、税收级次指数化和费用扣除指数化。根据各国税收指数化的实施程度不同，税收指数化分成完全指数化和部分指数化。完全指数化是指当通货膨胀发生时，税率、税收级次和费用扣除标准都要进行相应的指数化；部分指数化是指通货膨胀发生时，仅其中一到两项进行指数化调整。

为了矫正通货膨胀对收入分配的扭曲效应，减轻纳税人的负担，世界各国都在一定程度上采取了税收指数化的措施。但是由于各个国家经济发展水平和税收征管水平不一，税收指数化的程度也不尽相同。某些税收征管水平较高的发达国家采取完全指数化措施，如加拿大；大多数国家采取部分指数化的措施，如英国、美国、法国、瑞典、荷兰、巴西和阿根廷等。[1]

虽然当前我国实行完全指数化在税收征管上还存在一定的困难，但是我国经济增长速度一直处于较高的水平，通货膨胀的压力一直比较大，因此，应当把个人所得税部分指数化提上日程。笔者认为，费用扣除标准年度自动调整机制是最易操作的一项措施。

二、建立个税费用扣除标准年度自动调整机制的必要性

我国实行个税费用扣除标准年度自动调整机制的必要性主要表现在三个方面。

首先，有利于降低中低收入人群的税收负担。曾经有学者说过，个税脱离指数化，意味着税收负担的隐性增加。这是因为，经济运行的过程中普遍存在通货膨胀，尤其是经济增长速度比较高的发展中国家。通货膨胀会给资源配置、收入分配带来一系列的扭曲效应。表现在个税上，它导致个税费用扣除标准贬损和税率级次爬升，加重了纳税人尤其是中低收入纳税人的税收负担。所以将个税费用扣除标准与反映通货膨胀的的指标进行挂钩，进行税收指数化，可以在一定程度上降低通货膨胀带来的扭曲效应，减轻纳税人的税收负担。[2]

其次，符合税制设计的公平原则。直接税的税制设计更加注重公平原则。个税脱离指数化，势必会加重纳税人的税收负担，尤其是低收入人群的税收负担，不符合税收的纵向公平原则。而将个税的费用扣除标准进行年度调整，则可以在更大程度上降低中低收入人群的税收负担，优化个人所得税税收制度。

再次，可以降低税法修订频率，在更大程度上保持税法的稳定性和连贯性。我国于2005年、2007年、2011年三次提高了个税费用的扣除标准，这种非自动的调整措施不仅增加了税法修订的频率，也带来很大的立法修正成本。早在2005年10月修订个税法，讨论费用扣除标准是从800元提高到1500元还是2500元时，就有不少学者指出，讨论费用扣除标准只是下策，设计出适当的调整机制才是上策；设定一个基本的方法，使其随着经济发展水平自动调整，和居民的收入状况、物价变动情况保持联动是非常有必要的。[3]

三、个税费用扣除标准调整机制的国际经验借鉴

纵观世界各国个税指数化的实施情况，指数化制度设计与国家经济发展程度和税收征管水平存在关联性。各国的税收指数化的程度和措施不一，只有少数的发达国家实施完全指数化，大多数国家实施部分指数化，其中有的是扣除费用调整，有的是税收级次调整。大部分国家实施自动调整措施，也有一小部分国家实施非自动调整措施。另外，实施部分指数化的国家更倾向于费用扣除的选择。这些做法为我国构建个税费用扣除标准年度调整机制提供了经验。

笔者认为，个税费用扣除标准年度自动调整符合我国当前实际情况。对此，美国的做法值得我们借鉴。美国从1992年开始对个人所得税的个人费用扣除标准实行指数化。具体方法是以1992年的个人扣除额2000美元为基准，今后每年的消费价格指数(CPI)超过1992 年的百分比为上涨率，两者相乘得出本年需增加的扣除额度。具体的调整公式为：

调整后的指标=调整前的指标×(1+通货膨胀率)

假设2005年的CPI相对于1992年上涨了50%，则当年需要增加的扣除额度就是2000+2000×50%=3000美元。2008年的费用扣除额度达到3500美元。[4]美国这种按CPI对个税进行调整的做法被认为是对税法的重要创新，相当于每年均在调整费用扣除标准，而这种调整又是自动且及时的。

四、个税费用扣除标准自动调整机制的具体实施方式

美国的做法值得我们学习。那么我国能否完全效仿其他国家的做法，根据CPI进行个税费用扣除标准的调整呢？我们利用CPI上涨率测算一下2014年个税费用扣除标准。以2005年作为基期，根据2014年8月份CPI的最新数据，相对于2005年其上涨了30%，则2014年的修订标准应为：

1600×(1+30%)=2080元*以上历年CPI上涨率均根据历年《中国统计年鉴》的数据测算得出。

很明显，这个数据是偏低的。那么2007年和2011年两次个税费用扣除标准的调整是否依据的是CPI呢？2007年相对于2005年的CPI上涨了6.4%，2011年CPI相对于2005年上涨了21%，若采用这个指标，则2007年、2011年的修订标准分别应为：

1600×(1+6.4%)=1702元

1600×(1+21%)=1936元

很明显，我国前两次个税费用扣除标准(分别为2000元和3500元)调整都不是依据CPI的上涨率测算的。

究其原因，目前我国CPI仍然存在不能精确地反映通货膨胀率、在构成权重上有待合理化*目前我国CPI计算中各商品的权重分布依次为：食品、居住、娱乐教育文化、交通与通讯、烟酒及用品、医疗保健、衣着、家庭设备用品及其维修，其占CPI 的权重依次为： 32.4%、16.1%、13.7%、13.2%、11.8%、11.1%、6.1%和 0.3%。居民感觉占支出最大份额的住房、教育、医疗都不能在CPI体系中得到反映。以及时滞性等问题，所以无法依据CPI这个本身就存在争议的指标进行税收指数化。那么采用什么指标更加科学合理呢？笔者认为采用城镇居民人均可支配收入增长率进行税收指数化更为可取。具体的调整公式为：

调整后的指标=调整前的指标×(1+城镇居民人均可支配收入增长率)

2005年修订费用扣除标准由800元上涨至1600元，依据的是2004年城镇居民人均可支配收入9422元。我们以2004年为基期，计算每年城镇居民人均可支配收入的增长率。2013年城镇居民人均可支配收入26 955元，增长率为186%，2014年的个税费用扣除标准应为：

1600×(1+186%)=4576元

所以，如果2014年个税费用扣除标准进行调整，按照这种计算方法，4500元是比较合理的。

那么，这个调整公式是否科学呢？我们用它来检验2007年以及2011年两次个税费用扣除标准调整的情况。

2006年城镇居民人均可支配收入11 759元，相对于2004年的增长率为25%，2007年个税费用扣除标准应为：

1600×(1+25%)=2000元

2010年城镇居民人均可支配收入19 109元，相对于2004年的增长率为103%，2011年的个税费用扣除标准应为：

1600×(1+103%)=3248元

可以看出，两个数据与我国的实际调整情况是一致的，可见，采用这个指标是比较科学、合理的。*以上历年城镇居民人均可支配收入的增长率均根据历年《中国统计年鉴》的数据测算得出。

当然，现阶段推行个税扣除费用标准年度自动调整机制面临着税收收入规模削弱、税收征管复杂性提高等问题。[5]但是，从税制设计分析，个税扣费标准年度自动调整机制更代表着一种“以人为本”的税收公平理念，更能体现对纳税人利益的尊重，是构建现代财税制度的重要体现。而且，相对于税制的其他改革举措，这项改革因为有2005年、2007年和2011年三次人为调整费用扣除标准的经验基础，操作起来会相对简单得多。

[1]薛钢，刘军．我国个人所得税指数化问题探究[J]．税收研究，2013,(9).

[2]王德祥，刘中虎．美国的个人所得税制度及其启示[J]．世界经济研究，2011,(2).

[3]崔志坤．中国个人所得税制度改革研究[D].北京：财政部财政科学研究所，2011.

[4]刘荣.美国联邦个人所得税费用扣除制度对我国的启示[J]．涉外税务，2009,(10).

[5]谷成，梁金兰．个人所得税的指数化调整研究[J]．涉外税务，2004,(7).