基于国际比较的公共政策审计理论、计划及方法研究

□（南京审计学院江苏南京211815）

不论是国内还是国外，从审计的发展史看，审计内容都是逐渐由财务审计拓展到绩效审计，审计证据由单纯依赖财务数据扩展为同时注重非财务数据，审计对象不断扩大，审计内容不断丰富，审计计划不断完善，审计方法不断更新。国家层面的治理都需要政府代表公众在公共领域，动用公共权力，合理配置公共资源，制定公共政策，协调社会事务，解决公共问题，以维护公共利益，满足公众需求。换言之，公共政策作为现代国家治理的基本工具，其制定和执行情况是反映国家治理能力高低的关键依据。

一、基于国外经验对公共政策审计内涵的理解及国家治理视角下我国公共政策审计理论框架的构建

（一）国外开展公共政策审计的现状：由政策绩效审计向全面公共政策审计过渡

在公共管理理论和公共监控理论的影响下，不论是在理论，还是立法、实践方面，以美国为代表的诸多国家都早已开展了政策审计的探索，比如：在立法上法国宪法规定法国审计院有义务监督国家财政、社保法案的执行，并对公共政策进行审计估评，前者可以理解为着重政策绩效审计，后者则偏重于对政策本身进行的评估；美国政府问责办公室（简称GAO）在审计实践中积极开展公共政策审计，如对联邦儿童医疗保险制度本身及其执行情况进行审计，共发布了14份审计报告，得出相应审计结论，为联邦和各州政府乃至国会提出了相关的政策建议，除此之外，美国已将公共政策审计上升到国家审计的战略层面，将公共政策审计纳入国家审计五年战略计划中考虑，GAO在其发布的《美国2010-2015年战略计划》中特别强调GAO的主要任务是支持并确保国会和联邦政府履行实现美国人民福祉的责任，并在第二项目标中提到对公共政策的利益与实现的问责；德国在其《联邦预算法》中规定对与预算相关的法律法规进行修改前，须听取联邦审计院的意见，法律是公共政策的最高表现形式，因而可以理解为德国已在审计实践中将公共政策审计前溯，从立法上推进国家审计部门积极参与对公共政策制定阶段的监督问责当中，而非拘囿于公共政策颁布后的实施阶段。由此，不难发现，国外已开始尝试丰富公共政策审计的内涵，由政策绩效审计向真正意义上的全面公共政策审计过渡，并在实践中积极开展对公共政策本身进行的评估以及对政策过程问责的前溯。

（二）我国开展公共政策审计的现状：系统、完整的理论框架尚未形成

我国审计机关从上世纪80年代开始关注公共政策的执行情况，主要执行与公共政策相配套的财政资金审计，关注资金收支，揭露资金使用问题，从资金管理制度上给出改进建议。近些年来，随着国家治理免疫论的提出，公共政策审计作为审计服务国家治理的一种新模式，在理论界和实务界都日益受到关注，实践中审计署开展了多个比较成功的公共政策执行情况审计项目，如：汶川、玉树地震抗震救灾和灾后恢复重建审计，扩大内需政策跟踪审计，税收政策审计，扶贫资金、保障性安居工程、“三农”、教育、医疗等相关惠民政策落实情况审计等。但是上述相关公共政策审计多是以与政策配套的专项资金、项目审计的形式开展，从公共政策执行结果追溯执行过程中存在的问题，或是跟踪公共政策的执行过程，从而揭示政策在制度上、执行上存在的漏洞，提出完善建议。换言之，公共政策审计被拘囿于绩效审计的一种类型——政策执行情况审计，系统、完整的相关理论框架尚未形成，真正意义上的公共政策审计实践也是屈指可数。

（三）国家治理视角下我国公共政策审计理论框架的构建

1.公共政策审计的含义和本质。审计署科研所研究报告中将公共政策审计定义为 “国家审计机关在法定职权范围内，从形式、事实、价值三个维度，对公共政策、公共政策系统（政策主体、政策客体、政策环境）、公共政策过程（政策制定、政策执行、政策评估、政策终结等）和公共政策的结果及其影响进行的监督、评价、建议、咨询等审计活动”。

在国家治理构造中，政府治理、市场治理和民间治理三者共生互补，其中政府治理具有主导作用。社会公众是国家治理的委托人，那么政府就是社会公众的主要代理人，当委托人需要抑制政府治理主体在公共政策过程中的机会主义行为时，就需要依赖能够发挥免疫系统功能的经济问责机制——公共政策审计。究其本质，公共政策审计是现代公共政策活动的关键组成部分，是内生免疫系统而非外在。

2.公共政策审计中审计机关的权力边界。依照公共政策审计的定义，审计涉及公共政策全过程，这就意味着在公共政策审计中审计权力很可能与党的领导权、人大的立法权以及政府的行政管理权出现交集，合理分工必不可少，明晰审计机关在公共政策审计中的权力边界至关重要。国家审计服务于国家治理有批判性和建设性这两种目标定位，即公共政策审计的作用在于以问题为导向的问责和建议这两方面，审计机关不直接参与、干涉政策的制定和对社会公共资源的分配，而是以独立第三方的角色定位在国家治理中发挥免疫作用。

3.公共政策审计服务国家治理的理论依据。

（1）我国的政策体制亟需公共政策审计，且国家审计机关具备开展公共政策审计的独立性和优势。

一方面，我国现行的政策过程大多限于主管部门内部，政策制定者难免存在“有限理性”，只有少数高校学者、科研部门精英可以参与到政策的制定与评估中，外部监督明显不足，更具独立性的公共政策评价仍相对缺位，亟需一套公共政策评估、分析机制为政策过程纠偏；另一方面，我国的政体是中国共产党领导下的人民代表大会制度，使得国家审计机关不受党派纷争的影响，且宪法也在立法上明确审计机关独立行使审计监督权，因而审计机关在公共政策审计中的独立性得到保证；除此以外，三十年的发展历程中积累的大量真实数据以及逐步完善的 “金审工程”为审计机关提供了信息优势；审计人员跨行业、跨专业的综合分析能力为审计机关提供了人力资源优势；跨部门、跨地域、跨行业、大兵团作战的审计实践为审计机关提供了经验优势。

（2）公共政策审计通过促进政策过程实现、政府部门履职、社会公平民主来服务国家治理。

实施公共政策审计有利于促进政令畅通，揭示政策过程中的机会主义行为，恰当反映政策和配套措施不科学的问题，从而强化政策贯彻落实，促进政策目标的实现。此外还要发挥抵御功能，为政策过程提供信息、咨询，分析机会主义行为产生的原因，找出公共政策过程中的缺陷，从体制、机制、制度层面提供针对性的政策建议，以提升公共政策科学性和政策能力。

公共政策审计有利于督促政府部门关注公共政策的效果性、效率性和预期目标的实现程度，从而促进政府履行职责，以提高政府的管理水平和服务质量；公共政策审计结果公告也有利于提高政府工作透明度，进而推动服务政府、责任政府、效能政府理念的深化。

公民具有公共政策利益相关人和国家治理委托人的双重身份，公平享受公共政策利益的同时，也有权利、有义务对政府治理进行监督，公共政策审计就提供了公民参与政策制定、政策执行、政策评估、政策监督全过程的途径，从而有利于增进社会的公平和民主。

二、公共政策审计计划管理的优化

审计计划管理是整个审计业务管理的基础，科学连接了审计战略规划与具体审计项目，有利于审计管理的科学化与效能化，充分合理配置审计资源，降低审计风险，实现审计目标。

（一）计划管理中公共政策审计的立项依据

公共政策覆盖面广，涉及经济、政治、文化、社会、生态文明等诸多方面，但审计资源有限，审计机关应当关注哪些公共政策，应当将哪些作为公共政策审计的重点，直接关系到政策主题的选择，因而须对计划环节的立项依据进行梳理：

1.应当结合当前国家治理的战略目标，符合国家大政方针，对经济社会发展具有重大、广泛影响，与当前或未来现实紧密相关。可选择当前的财政、货币、税收、社保、环境、资源、招商引资、强农惠农、保障民生、耕地保护、文化发展扶持政策等，重点依据国家当前的“五年计划”规划纲要、年度中央经济工作会议和全国人大政协会议提出的政策措施，以及国家审计5年审计项目总体规划。

2.反映作为国家治理委托人的社会公众的问责需求，坚持广泛性与专业性相结合的立项原则。审计机关计划职能部门在制定公共政策审计计划前，应充分听取政府部门、政策专家和社会各界的意见或向全国人民公开征求政策主题，灵活运用互联网、新媒体和移动端传递信息、获取建议的优势，同时深入开展立项调研，汇总形成审计项目计划可行性研究评估报告，并报经审计长会议审定。

3.符合成本效益原则，优选审计边际效用高者，即该公共政策通过审计能够明显节约公共资金、提高政策能力。

4.该公共政策审计项目具有可行性，在现有审计资源、时限、时效约束条件下，能够保证合理、适当的审计覆盖面及审计成果。

（二）信息化、网络化趋势下公共政策审计计划管理的流程

公共政策审计的计划管理应当充分利用当下的信息技术、网络技术，依托“金审工程”的建设成果，积极完善国家审计数据平台，准确、高效、科学、合理地收集、运用、传递数据和信息。此外，明确公共政策审计计划管理流程的主要步骤对优化公共政策审计计划具有前瞻性的参考价值，下页表1即为公共政策审计计划管理流程表。

（三）公共政策审计内容的参考框架

表1 公共政策审计计划管理流程表

图1 公共政策审计的内容框架图

在计划阶段就明确公共政策审计项目的审计内容有利于为后续审计工作的开展夯实基础。即全面的公共政策审计是对公共政策、公共政策系统、公共政策过程和公共政策结果及影响进行的监督、评价、建议和咨询，因而公共政策审计的内容就应当贯穿政策过程，且基于前文分析的国际经验，对公共政策本身也应当进行科学性、可行性、公平性、协调性、后续性审计。图1为笔者构建的公共政策审计内容的参考框架图，但并不意味着所有公共政策审计项目都要对图中内容进行全覆盖，而是应立足项目实际，因地制宜，科学选择，使审计工作的边际效用最大化。

1.公共政策制定阶段审计的主要内容。

（1）公共政策制定的合法合规性审计。一是公共政策制定主体的资质是否合规合法，审计是否存在越权制定政策的现象；二是政策制定程序是否合规合法，审计政策制定是否经过法制机构复核、是否依照规定经领导集体决策、审批手续是否合规合法、公共政策签发人员是否具有相应资格权限；三是鉴证公共政策论证相关部门提交的可行性研究报告的内容是否到位、规范，论证依据是否真实、可靠、充分，相关计算是否合规、正确。

（2）公共政策制定的科学性审计。审计公共政策在制定阶段是否经过了征求人大代表、政协委员、咨询机构、专家学者、社会公众等的意见、建议这一程序，在吸纳建议方面是否兼顾了广泛性与专业性等。

（3）公共政策制定的民主性审计。审计公共政策的制定是否是在社会公众和新闻媒体的监督下进行，是否充分发挥公众对政策制定的监督作用，以保证公开透明民主性。

2.针对公共政策本身审计的主要内容。

（1）公共政策的科学性审计。一是审计公共政策的目标是否与当前国家治理中的相关目标相一致，是否紧密联系而非滞后；二是审计与政策相配套的具体措施是否明确、合理，即是否具有符合客观规律、因地制宜、权责利相符的实施措施；三是审计公共政策是否结合了当前的经济、社会环境，政策手段是否符合政策目标的要求；四是审计公共政策调控力度是否恰当。

（2）公共政策的可行性审计。保障公共政策目标贯彻落实的前提是，在当前社会、经济、文化、资源条件下，公共政策本身切实可行，否则政策的实施便无从谈起，因此要对公共政策本身以及配套措施的实施责任人是否明确、实施细则是否详实、政策实施条件是否具备、政策手段工具是否合理可行进行审计。

（3）公共政策的公平性审计。公平性审计是指审计收入与付出是否相匹配、报酬与贡献是否相一致、权利与义务是否相对等、惩罚与过错是否相符合，达到同等条件的政策客体是否具有平等生存、发展的机会等，以抵御行政垄断或行政独断现象的出现。

（4）公共政策的协调性审计。一是审计该项公共政策是否与其他相关政策保持协调统一，以发挥政策合力作用；二是依据政策的调控特性，审计该项公共政策是否具备对同领域其他公共政策的互补功能，以实现均衡调控，从而促进同领域公共政策有机整体的形成。

（5）公共政策的后续性审计。一是审计是否存在对原有政策的修正政策或补充措施；二是审计公共政策在执行中的修正、补充和发展是否合理有效，政策和措施是否具有连贯性。

3.公共政策执行阶段审计的主要内容。

（1）公共政策执行的合法合规性审计。一是审计公共政策实施主体的资质、权限是否合法合规，即公共政策实施主体是否存在越权履职或渎职行为；二是审计政策实施客体的资格是否合规，政策实施客体提供的证明材料是否真实且满足政策要求；三是审计公共政策实施程序是否合法合规，即政策执行过程是否依照政策细则进行，审批、复核手续是否符合规定，政策资金的使用是否真实、合规等。

（2）公共政策执行的民主性审计。主要审计公共政策的执行是否是在新闻媒体和社会公众的监督之下进行的，审计公共政策的执行是否公开、透明，是否存在暗箱操作现象。

（3）公共政策执行的绩效审计。依照 3E （Economy，Efficiency，Effectiveness）标准，公共政策执行阶段的绩效审计可从政策执行的经济性、效率性和效果性这三方面进行独立的评价。经济性：审查和评价执行公共政策所支出的公共资金是否超出预定的预算限制，财政资源配置和公共人力资源管理方面是否合理、节约。效率性：从投入产出的角度，审查和评价政策执行的成本与收益的对比，检查公共政策执行的进度。公共政策的执行通常会以公共项目的建设、公共资金的收支等作为载体，即可从政策相关的建设项目、财政收入的收缴、公共资金的拨付使用等的投入产出比进行评价。效果性：审查和评价反映公共政策执行效果即政策产出效应的经济指标，如国内生产总值、R&D经费支出额、失业率等宏观经济指标或某地税收收入、政策受惠企业销售收入等微观经济指标。一是应对公共政策执行的直接效果进行审计，评价政策结果是否达到政策目标规定的预期指标水平，对比定量指标的实际值与计划值，揭示差异，分析原因；评价执行的公共政策对社会、经济、环境的影响作为对相关定性指标的分析。二是应对公共政策执行的附加效果进行审计，即对该政策在同领域内对其他相关政策的执行效果产生的额外影响进行指标评价。三是当公共政策的执行出现投入产出比极端异常的情况时，应对政策执行的意外效果进行审计。四是可对公共政策执行的潜在效果进行审计，以揭示政策执行过程中的制度缺陷，抵御潜在风险。

4.公共政策终结阶段审计的主要内容。

（1）公共政策终结的合法合规性审计。一是审计公共政策终结主体的资质是否合规合法，是否存在越权现象；二是政策终结程序是否合规合法，审计公共政策终结是否依照规定经领导集体决策、审批手续是否合规合法；三是审计是否存在相应的政策评估结论作为政策终结的依据。

（2）公共政策终结的科学性审计。主要审核评价终结的公共政策是否确属无效、过时或多余的政策。

三、公共政策审计方法的灵活运用

公共政策审计应提倡跨地区、跨部门、跨行业实施，通过审查评价政策执行的合法合规性、民主性、经济性、效率性和效果性，揭示公共政策执行过程中存在的问题，分析政策体制、机制、制度上存在的漏洞，在宏观层面提出建设性的改进建议，跟踪审计建议的采纳及被审计单位的整改情况，着力推动公共政策执行情况跟踪审计的常态化，为真正意义上的公共政策审计的全面推行夯实基础。公共政策执行情况作为公共政策审计现阶段的审计重点，主要涉及三方面：关注公共政策执行的重点项目审计或专项审计调查；与公共政策相配套的中央转移支付资金审计；与公共政策对应的具体措施跟踪审计，因而相应审计方法也应当结合这三方面的主要特点进行研究。

公共政策审计应注重增强审计监督的整体性和宏观性，创新公共政策审计方式方法，优化配置审计资源。一是在审计署统一安排调度下，坚持上下联动，并尝试吸收部分被审计单位内审人员和业界精英，以提高数据信息收集、分析的质量和效率，在有限的人力财力物力条件下科学统筹，形成公共政策执行审计的合力，不断探索多兵种、大兵团、合成式、多专业融合、多方式结合的审计组织方式。二是“在计划安排、审计重点、力量调配等方面，把财政、金融、企业、经济责任、资源环境、涉外等专业审计相互衔接，探索同步安排、一次进点、协同审计、成果共用、分别报告等组织方式”，更好地服务于国家治理。三是依托“金审工程”已取得的成果，积极推进“联网审计”、“实时监控”和“动态监测”的公共政策审计系统的构建，加强数据库的建设，动态、持续地获取审计数据，并着力改进审计数据运用模式，采用“系统分析、获取疑点、人工核实、精确定位”的数字化审计方式，整合审计证据。四是积极建立多样化的审计人力资源库，以及建立起审计机关与立法和政策制定机关的常设性沟通机制，以便吸收外部专家在公共政策审计中给予的中肯意见和建议，群策群力。五是在已有的对比分析法、成本效益分析法、模糊综合分析法等的使用基础上，推进分析性程序的使用，注重“价值增值”，通过日常审计工作对公共风险领域进行前瞻性的风险识别和风险预警，及时提示有关权利机关加快实施或制定某类公共政策，并为公共政策决策提供独立、全面的信息和智力支持，不局限于对已执行的公共政策的不足之处发表意见，还能对即将出台或尚未制定的公共政策提出专业建议，以提升政府政策决策能力，促进政府治理的科学化、效能化，进而提高国家治理能力。