生产企业自营出口免、抵、退税的教学探讨

丁海平+++孙玉芹+++李翠玉

摘 要：生产企业自营出口“免、抵、退”税的核算一直是税法实务学习中的重难点。本文尝试从增值税“免、抵、退”税的核算原理入手，结合具体案例分步对生产企业自营出口“免、抵、退”税的计算公式进行分析，希望能对财务人员的学习和理解有所帮助。

关键词：出口退税；增值税；免抵退税额；应纳税额

出口增值税“免、抵、退”税是指对生产企业自营出口的货物或者是委托外贸企业代理出口的自产货物，除有另外的规定外，免于征收本企业生产销售环节的增值税。由于篇幅所限，本文仅对生产企业自营出口增值税的“免、抵、退”税情况进行简单的分析。

一、免、抵、退税的含义

所谓“免”税，指的是对经营自营出口业务的生产企业，免于征收本企业的生产销售环节的增值税；所谓“抵”税，指的是生产企业用其自营出口的货物所耗用的各种物资所含的应该予以退还的进项税额，来抵扣对内销售货物的应纳税额，此处的各种物资包括原材料、燃料、零部件以及动力等等；所谓“退”税，指的是当生产企业自营出口的货物在当月内应该抵扣的进项税额比应纳税额要大时，对没有抵扣完的部分可以进行退税。

从“免、抵、退”税的的含义中我们可以看出，出口退税不是退还出口货物的增值税销项税额，而是退还进项税额。

二、免、抵、退税的计算公式和实例分析

1.计算公式

（1）免抵退税不得免征及抵扣进项税额抵减额=当期免税购进的原材料价格×（出口货物的征税率-出口货物的退税率）

值得注意的是，此处的“免税购进的原材料”包括两种情况，一是从国内购进的免税的原材料；二是进料加工的免税进口料件。如果是在进料加工的情况下，通常需要确定免税购进原材料的组成计税价。其确定方法有两种：①购进法：免税购进原材料组成计税价等于货物到岸价与海关实征的关税、消费税之和；②实耗法：免税购进原材料组成计税价等于当期出口货物离岸价乘以计划分配率。

免抵退税不得免征和抵扣进项税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征和抵扣进项税额抵减额

当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣进项税额）-上期未抵扣完的进项税额

根据计算出的结果，若当期的应纳税额小于零，则为期末尚未抵扣的增值税；若应纳税额大于零，则为当期应上缴的增值税税款。

（2）免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免税购进原材料价格×出口货物退税率

根据以上两个公式所得出的结果来确定应退税额：应退税额应为当期期末未抵扣增值税与当期的免抵退税额两者中的较小者。

2.实例分析

我们通过具体的实例分析，来加强对以上公式的理解和运用。

【案例1】红光公司是符合增值税“免、抵、退”税政策的一家生产型企业，2014年6月份发生经济业务：自营出口产品数量1万台，离岸价格为每台111美元，外汇人民币牌价为1：6.2，内销货物不含增值税的销售额为5000万元。本期购入原材料的进项税额是800万元。该公司上月留抵进项税10万元，本期免税购进的原材料为进料加工免税进口料件，其组成计税价格为99万元，假设出口退税率为13%，增值税税率为17%。请计算红光公司2014年6月的增值税免抵退税额，以万元为单位。

【解析】计算分析过程分析如下：

免抵退税不得免征和抵扣进项税额抵减额=99×（17%-13%）=3.96（万元）

免抵退税不得免征和抵扣进项税额=111×6.2×（17%-13%）-3.96=23.568（万元）

当期应纳税额=5000×17%-（800-23.568）-10=63.568（万元）

免抵退税额=111×6.2×13%-99×13%=76.596（万元）

因为当期的应纳税额大于零，所以当期应退税额为零，当期免抵税额为76.596万元。

具体的会计分录如下：

（1）借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 63.568

贷：应交税费——未交增值税 63.568

（2）借：应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额） 76.596

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 76.596

【案例2】假设内销货物不含税销售额为4500万元，其他条件不变，计算红光公司2014年6月的增值税免抵退税额。

【解析】计算分析过程如下：

当期应纳税额=4500×17%-（800-23.568）-10=-21.432（万元）

因为应纳税额<0，且其绝对值<免抵退税额，所以当期退税额为21.432万元，当期免抵税额=76.596-21.432=55.164（万元）

会计分录如下：

借：其他应收款——应收出口退税款 21.432

应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额） 55.164

贷：应交税费——应交增指数（出口退税） 76.596

【案例3】假设内销货物不含税销售额为3500万元，其他条件不变，计算红光公司2014年6月的增值税免抵退税额。

【解析】计算分析过程如下：

当期应纳税额=3500×17%-（800-23.568）-10=-191.432（万元）

因为应纳税额<0，且其绝对值>免抵退税额，所以当期退税额为76.596万元，当期免抵税额为零，留抵下期抵扣税额=191.432-76.596=114.836（万元）。

会计分录为：

借：其他应收款——应收出口退税款 76.596

贷：应交税费——应交增指数（出口退税） 76.596

三、小结

综上所述，增值税“免、抵、退”税一直是财务人员在税法实务学习中的重点和难点，它的计算过程相对而言比较复杂，我们在学习过程中要在理解了增值税的基本概念、计算公式以及会计处理的基础上熟练掌握。在掌握了增值税“免、抵、退”税的原理和公式之后，再结合相关的实例分析，就会比较容易的理解相关的经济业务了。

参考文献：

税法Ⅰ.全国注册税务师执业资格考试教材.中国税务出版社，2014