小企业会计准则与所得税法差异处理之我见

王瑞红

[摘 要] 小企业会计准则在制定时，充分考虑了小企业会计管理与核算水平的现状，实现了与企业所得税的最大趋同，但由于二者在目标、依据、原则等方面的不同，二者仍存在某些差异。本文主要针对准则与税法的差异进行分析。

[关键词] 小企业会计准则；企业所得税法；差异

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 06. 003

[中图分类号] F231 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2014）06- 0004- 02

自2013年1月1日起，《小企业会计准则》（以下简称准则）开始在全国执行。考虑到小企业业务简单、会计核算水平不高的实际情况，准则对许多业务进行了简化处理，在很多方面消除了与企业所得税法（以下简称税法）的差异，最大限度地实现了准则与税法的趋同。但由于在目标、依据、原则等方面的不同，二者仍存在某些差异。本文主要针对准则与税法的差异进行分析。

1 二者在处理政府补助方面的差异

准则规定，小企业收到与资产相关或者用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命或者在相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；用于补偿本企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。税法则规定，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。但对于企业取得的财政性资金，凡同时符合下列条件的，可以作为不征税收入：①企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；②财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；③企业对该资金及以该资金发生的支出单独进行核算。但不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。二者在此问题上存在明显差异。

例如，2014年1月，某小企业（一般纳税人，执行准则）收到财政拨款50万元，用以购买某科研设备。取得增值税专用发票（已经通过认证）注明，该设备的价格为80万元，增值税进项税额为13.6万元。该设备使用寿命为10年，采用直线法计提折旧，残值率为5%。会计处理为（单位：万元）：

（1）收到财政拨款 借：银行存款 50 贷：递延收益 50

（2）购买设备 借：固定资产 80 应交税费——增值税——进项税额 13.6

贷：银行存款 93.6

（3）计提折旧 80×（1-5%）÷10=7.6

借：制造费用 7.6 贷：累计折旧 7.6

确认政府补助收益 借：递延收益 5 贷：营业外收入 5

如果该企业取得上述补助资金符合免税条件，则在纳税申报时应调减应纳税所得额5万元，同时调减累计折旧7.6 万。如果不符合免税条件，则无需再做任何调整。

2 二者在处理会计差错方面的差异

准则规定，小企业对会计差错更正应当采用未来适用法进行会计处理，即在会计差错发生或发现的当期更正差错并将该调整金额计入当期损益。现行税法对会计差错更正没有做出统一、明确的规定，但通过对相关税法条文进行分析，可以发现税法对此问题实际上是采取了追溯调整法。例如，《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》规定，企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5 年。二者存在差异。

例如，2014年1月，某企业发现2013年少计提折旧5 000元，按照准则规定，应做如下会计处理：

借：管理费用 5 000 贷：累计折旧 5 000

但在实务中如果差错的数额较大，税务机关往往会要求调整留存收益。例如，上题改为 某企业发现2013年少计提折旧50 000元，在企业采用的折旧方法和税法规定无差异的情况下，应做如下会计处理：

借：利润分配——未分配利润 50 000 贷：累计折旧 50 000

借：利润分配——未分配利润 -12 500 贷：应交税费——应交所得税 -12 500

借： 利润分配——未分配利润 -3 750 贷：盈余公积 -3 750

3 二者在包装物出租方面的差异

准则简化了包装物出租的核算方法，小企业在包装物出租期间不需要结转成本，仅仅做备查登记即可，在取得时租金收入计入“营业外收入”并结转成本。税法则规定，租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。二者存在差异。

2013年12月，某小企业（执行准则）出租一批包装物，成本为15 000元，合同约定对方应在当月支付租金2 000元，但对方直到2014年1月才支付租金。

会计处理为：2013年12月发出包装物时不做任何处理，仅做备查登记

2014年1月收到租金时 借：银行存款 2 000 贷：营业外收入

企业在进行2014年的所得税汇算清繳时应该调增应纳税所得额2 000元，在进行2015年的所得税汇算清缴时再减增应纳税所得额2 000元。

4 二者在处理开办费方面的差异

准则规定，小企业在筹建期间内发生的开办费应当计入管理费用。税法则规定：企业在筹建期间发生的开办费，可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以从正常经营的当年开始，在不短于3年以内的期限内分期摊销。二者存在差异。

例如，2013年1-12月，某小企业（执行准则）处于筹建期，发生开办费12万元，2014年开始正常经营。

会计处理为（单位：万元）：借：管理费用 12 贷：银行存款等 12

由于企业在筹建期内不需要进行纳税申报，该开办费不能作为税前扣除项目，但企业可以选择在进行2014年的所得税汇算清缴时一次性调减应纳税所得额12万元，或者从2014年开始，连续在3年内每年调减应纳税所得额4万元。

除了上文所说的以外，准则与税法在企业试运行收入、固定资产折旧范围与预计净残值、符合条件的居民企业之间的股息红利收益处理等很多方面存在差异。小企业的财务人员应当仔细研究这些差异，才能做出正确的会计处理，有效地避免纳税风险。

主要参考文献

[1]于芳芳.简化核算方法 减少会计与税法差异——从税收角度解析《小企业会计准则》（之一）[J].中国税务，2013（4）.

[2]相力华.浅析《小企业会计准则》与税法规定的异同[J].财务与会计，2013（7）.

[3]刘彩霞.小企业固定资产会计处理例析[J].财会通讯，2013（22）.