试论企业会计信息失真的经济学根源及对策

刘亚力 陈鹏

[摘 要]会计信息失真意味着会计信息不能如实反映经济活动和会计事项的内容，后果严重、危害极大。本文从现代企业制度下企业所有权和经营权的分离入手，剖析会计信息失真的经济学成因，并有针对性地提出解决对策。

[关键词]会计信息失真；经济学；根源；对策

[中图分类号]F275 [文献标识码]A [文章编号]1005-6432（2014）38-0152-02

1 会计信息失真的含义

会计信息失真按照是否存在主观上的故意，可分为会计信息的故意失真和会计信息的无意失实。会计信息的故意失真是指会计活动中当事人为了个人利益，事前经过周密安排，故意以欺诈、舞弊等手段，使会计信息歪曲反映经济活动和会计事项。这是危害最大、后果最严重，也最难以防范的失真行为。会计信息的无意失实是指会计人员在遵循会计规范提供会计信息的过程中，由于主观判断失误、经验不足和会计系统本身的局限性等，造成会计信息未能如实或准确反映经济活动和会计事项的内容。会计信息的无意失实不存在主观上的故意和谋取非法利益。本文将着重探讨会计信息故意失真的经济学根源和对策。

2 会计信息失真的经济学根源

在现代企业制度下，企业所有权和经营权相分离，形成企业中客观存在的两个控制主体，即企业所有者和经营者，二者之间形成了委托—代理关系。

2.1 委托人与代理人的效用函数不一致且存在激励不相容是会计信息失真的内在动因

委托人和代理人都是有限理性的经济人，都会追求自身效用的最大化。但他们的效用目标通常是不一致的。代理人除了寻求以货币衡量的物质报酬以外，还致力于一些非物质性的因素来实现其效用最大化，如增加闲暇时间，追求在职消费等。而委托人追求效用最大化的目标是与企业价值最大化的目标一致的。但由于所有者与经营者之间存在激励不相容，即一方追求效用最大化必然会损害另一方实现效用最大化，经营者为了追求自身效用（包括经营业绩和报酬）最大化未必会提供所有者决策所需的全部真实可靠的会计信息，甚至可能提供虚假的会计信息。

2.2 委托人与代理人之间存在的信息不对称使会计信息失真成为可能

企业所有者作为委托人不直接参与企业的经营过程，只能通过经营者（即代理人）提供的会计信息了解企业的经营状况。所有者是“外部人”，而经营者是“内部人”，所有者对于企业状况的了解程度不可能比得上经营者，在相关信息占有方面，经营者相对处于优势地位，所有者相对处于劣势地位，而且双方对这种情况十分清楚。由于这种博弈双方信息占有的不对称，所有者就不能对企业资产的保值增值情况、企业获利能力、企业未来发展前景等做出可靠的判断，也没有一定的标准去评价经营者的业绩。因此，交易达成后，在执行合同的过程中，经营者就会利用自身占有的信息优势实行“内部人控制”。提供虚假会计信息便是经营者在最大限度地增加自己效用的同时做出的不利于所有者及外部信息使用者的败德行为。

2.3 委托人与代理人双方签订的契约不完备为会计信息失真打开方便之门

在实际中，委托人（所有者）和代理人（经营者）制定和执行的契约往往是关系契约，即不追求完备，只对双方的关系做个框定，签约各方不是对责任和权利的详细计划达成协议，而是对总的目标、广泛适用的原则、偶然事件出现时的决策程序和准则及解决争议的机制达成协议。对企业业绩的考核评价也主要侧重于企业的经营成果，而不关心产生这种结果的程序或过程是否合理。由于信息不对称和契约不完备，代理人可以利用信息优势与契约的缺口和遗漏，选择有利于粉饰会计信息、夸大业绩的会计程序及方法，在一定程度上影响了会计信息的质量。

2.4 委托人对代理人的监督与激励不足助长了会计信息失真的恶性循环

防止经营者背离企业目标，通常有两个办法：一是监督；二是激励。通过监督可以减少经营者违背所有者意愿的行为，但不能解决全部问题。通过合理设计激励机制，让管理层分享企业利润，可以鼓励他们采取符合企业利益最大化的行为，缓解道德风险和逆向选择。但在很多国有企业中，激励与约束机制不对称的情况比较严重。许多经营者的业绩与报酬在事前签订经营合同时就被一次性规定了，不能及时地按照经营者的贡献来进行对等的激励。为企业做出了贡献，却没有得到相应的回报，经营者心理上的不平衡加上物质上的不满足成为其实施违规行为的动机；另外，所有者让渡给经营者的权力过多，企业又缺乏严格的、科学的监督、约束机制，经营者“为所欲为”也就有了可能。

目前，我国的审计监督体系包括政府审计、企业内部审计和社会审计三个层次。政府审计由于编制、人员限制以及职能的转变，对企业的会计监督有所弱化；内部审计受制于企业经营者，缺乏独立性，对会计监督难有成效；注册会计师作为社会审计的主力军，承担的审计任务越来越重，但在质量、职业道德和职业纪律上，程度不同地存在着问题。特别是现行体制下社会审计委托关系存在实质性缺陷，经营者既是被审计人同时又是审计委托人，决定着审计机构的聘用、续聘、收费等事项，从而使得事务所在审计“交易”的契约中明显处于被动地位，难于保持其公正性。一些独立性、原则性差的社会审计机构和审计人员见利忘义，发现企业存在违反国家财务会计规定的行为，不仅不予纠正或披露，反而为其出谋划策，不负责任地出具无保留意见审计报告。审计监督的不足，客观上助长了会计造假行为猖獗，导致会计信息失真的恶性循环。

3 会计信息失真的解决对策

只有在委托人与代理人之间形成有效的激励与监督机制，才能最大限度地提高企业的运营效率，从而最大限度地避免由于目标不一致、信息不对称、契约不完备而导致的会计信息失真。

3.1 完善企业业绩评价体系，加强对经营行为过程的考核、控制 要按照现代企业制度的要求和程序处理，建立起能客观公正地反映企业经营者业绩和能力的评价指标体系，改变单独依靠未经核实的“数字”来评价企业经营者的业绩的做法。在评价企业时应注重过程的合法性、合理性以及科学性，并在相关的考核方案设计和业绩评价指标选择中注重加强对会计信息产生全过程的考核。积极探索、构建一个以“程序理性”目标为起点、适当考虑“结果理性”特征的、科学合理的企业业绩评价体系以引导会计工作的运行，防止盲目追求“结果理性”的现象，以保证提供真实可靠的会计信息。

3.2 强化外部监督和内部监督，加强对经营者的行为约束

按照现代企业制度的要求，健全企业的内部治理结构，明确董事会、监事会和经营者的责、权、利，可以考虑将会计按其职能和作用的不同分成内部管理会计和对外报告会计，前者仍属企业内部委托——代理网络的一环，受托于经营者，起参谋和决策支持作用，后者则直接受托于董事会，起反映和监督作用。同时，要明确界定对外报告会计部门的职权，即拥有据实核算反映权和监督权，但以不损害经营者的经营决策权为限，不得擅自干涉经营者的决策甚至替代其做出决策。对于经营者的一些明显不合理、不合法以及损害所有者利益的行为，应拒绝进行业务处理，并及时向董事会报告。同時为抑制对外报告会计人员与经营者“串谋”欺骗所有者、出现“道德风险”和“内部人控制”问题，还需在机构设置上强化内部的制衡和约束机制，特别要加强内部审计监督，重点检查企业内部会计核算工作、企业执行会计法规的情况，以及内部控制制度是否完善、制度是否执行，并对内部会计核算管理工作予以评价，确保内部审计监督与服务职能有效发挥作用。

参考文献：

[1]刘新勇.上市公司会计信息披露的有效监管[J].中国市场，2011（13）.

[2]杜艳花.会计信息失真的表现、原因以及对策研究[J].中国市场，2013（26）.