财务治理视域下的农民专业合作社财务管理规范化探析

李 莹，陶元磊,2，吴晓娜

（1.淮北师范大学 经济学院，安徽 淮北 235000；2.中国矿业大学 管理学院，江苏 徐州 221116）

引 言

农民专业合作社能够联结弱势中小农户，形成组织化与规模化优势，共同参与市场竞争、提高谈判力与竞争力，是促进农业现代转型、提高农民收入的有效农业经营组织模式。近年来我国农民专业合作社发展迅猛，但是同时也存在管理不规范的现象，其中财务问题突出，严重制约合作社健康发展。

现行合作社财务管理制度源于财政部在2008年1月1号实施的《农民专业合作社财务会计制度（试行）》（以下简称《会计制度》），该制度倾向于具体财务会计业务的操作，但令人诟病的正是混乱的实务操作，尽管以后不乏改变合作社财务管理问题的举措，包括近日在农业部、发改委、财政部等全国农民合作社发展部际联席九部门联合下发的《关于引导和促进农民合作社规范发展的意见》中，再次要求各级各有关部门把包括财务管理制度在内的规范化建设摆在更加突出的位置。滞后的制度建设与目前合作社严峻的财务管理问题形成了鲜明对比，彰显了财务治理机制的缺失。2014年9月29日，中央全面深化改革领导小组审议了《积极发展农民股份合作赋予集体资产股份权能改革试点方案》，该方案探索了赋予农民更多财产权利，明晰产权归属，完善各项权能，从而充分调动农民积极性，让农民在集体经济组织和农村治理中有更大的发言权。这一改变对农民专业合作社同样适用，因为2012年12月31日《中共中央、国务院关于加快发展现代农业进一步增强农村发展活力的若干意见》已经明确指出，农民合作社是带动农户进入市场的基本主体，是发展农村集体经济的新型实体。因此，决策层已经开始关注对合作社进行财务治理的重要性，从根本上规范财务管理制度应从加强财务治理入手。

然而现有财务治理理论都是基于公司治理理论的研究，针对的是资本市场中的经济人。合作社作为农民适应市场经济自发形成的人合组织，具有一定市场性，但是组成合作社的农民却是传统价值观的继承者。普通农民的价值观向现代社会普遍认可标准靠拢，依赖于农村经济结构多元化、城镇化和农民自身素质的提高，而这一过程的长短及实现程度对中国这一农业人口众多的农业大国而言是不可确定的。另外，价值观的转变不只是时代变迁的结果，也是农民内省、体会并认可后的自觉抉择。再现代的经济意识和价值观念如果不被农民所认同，也不会被其遵循[1]，更不会内化为合作社的治理理念。尽管新一代的农民已经逐步接受并融入现代社会，但现在真正留守农村生产劳作的劳动力仍然以中老年及妇女为主，而这部分人受传统农民价值观的影响又非常深刻，向其推行市场经济先进管理制度必须要付出更多的努力。因此，在财务治理视域下探讨财务管理的规范，必须考虑农民传统价值观与治理理念对财务管理的制衡作用，通过梳理传统农民价值观对财务管理的影响，得到传统维度下的财务治理理念与现代财务管理对接的切入点，最终形成能够被农民广泛接受的财务管理制度。

一、财务管理乱象的治理原因

财务管理的内涵包括财务关系与财务活动两个部分，其中筹资、投资、分配等财务活动是有一定流程和规则的具体业务，真正影响财务管理成效的是以人与人沟通为基础的财务关系。财务管理的问题最终可以归结为人的问题，而这正是财务治理着力解决的焦点[2]。学者们对农民专业合作社的财务管理问题已经有所总结[3][4]，并且探讨了合作社财务治理存在的现实冲突[5]，以及基于合作社财务治理的财务管理目标设定[6]，但没有追究财务管理乱象与财务治理冲突之间的联系。由于价值观是决定人行为的心理基础，因此论文将从农民最根本的传统价值观出发厘清背后的治理原因。

（一）会计基础工作不规范与农民的循环思想

正在实施的《会计制度》对会计核算的基础工作做了详细的规定，但在执行过程中却不尽如人意：一部分合作社至今仍没有完整的会计核算体系，或是已有会计核算体系但执行情况混乱，包括科目使用不准确、凭证填制不规范、审批程序不健全、报表出具不可靠等。与其归咎于合作社成员和财务人员素质不高，不如说是新制度打破了农民固有的循环思想形成的经验主义，从而拒绝接受新制度对其生产经营模式的改变。在传统农民周而复始的农耕生活中，墨守成规的经验是其赖以生存的法宝，从而产生了所谓的循环思想，即相信传统和经验、追求一层不变生活的惰性思维方式，缺乏理性的科学思辨，已经固化成为静态的农民意识。它鄙视、抵制新生事物以及农业技术和经营管理上的革新，包括《会计制度》这一现代资本主义工业化的产物。《农民专业合作社法》赋予了农民类似股东的身份，但大部分农民并不关心财务的日常运转，因此也就不适应繁琐的会计核算对其经济行为的种种限制。虽然《会计制度》具有科学严谨的勾稽关系和会计控制，但农民普遍认为传统的流水账更加清晰易懂，只要年末分账时有看上去还行的收入即可，而对具体经济业务的来龙去脉，或者一份合格的财务报表并不感兴趣。

（二）内部控制缺失与农民的内向心态

内部控制缺失主要体现在内部审计监督体系较为宽松，使得已有制度成为“纸上画画，墙上挂挂”，没有得到切实执行。《农民专业合作社法》第26条规定农民专业合作社可以由成员大会从本社成员中选举产生设立执行监事或监事会，但该法案对监督体系的运作并没有强制要求，只是规定设立执行监事或者监事会的农民专业合作社，由执行监事或者监事会负责对本社的财务进行内部审计，审计结果应当向成员大会报告，如果没有设立监事、监事会，或者监事、监事会没有发挥好监督职能，或者出现例外事项，成员大会也可以委托外部审计机构对本社的财务进行审计。可见，不仅监事或监事会可有可无，而且合作社选择内部或外部审计也可以根据监事或监事会的具体能力而定，如此大的弹性，使得人为因素有更大的影响空间。其实，内部控制缺失的根源在于社员自身民主监督意识的缺失，进而在由社员决定的监事或监事会问题上有很大的随意性，从而导致由社员决定的内部审计结构不健全或者不作为。农民的民主监督意识受制于传统的封闭意识和内向心态，这是由长久以来相对静态的生活方式以及脆弱的小农经济导致的自卑心理共同作用产生，造成了农民散漫的群体意识和团结精神的淡漠。体现在行为上，就是没有监督合作社财务行为的主观能动性，流连在个人小生活圈内，难以团结更多的利益相关者去为争取和保护自身利益。

（三）财务行为短视化与农民的功利性价值取向

财务行为短视化分为两类，一是部分人办合作社是为了套取国家扶持补助资金，或者是为了享受国家的税后减免政策，以得到短期利益为目的，这种合作社必然会忽视后续建设，这也是大批“假合作社”存在的原因。二是合作社在发展到一定阶段后便失去了长远发展的推动力，要么在缺乏专家指导、科学论证与有效决策程序的情况下盲目投资；要么随意分配合作社有限的资金资源，包括公积金提取随意、以股金分配为主、盈余按交易额返还比例远低于指定标准、国家财政补贴资金未能按成员量化、分配程序随意混乱等行为，预支了合作社未来发展的资源。财务管理上的短视行为可以用农民传统的功利型的价值目标进行解释。中国农民既是劳动者，又是生产资料占有者，天然存在占有和追求财富的心理，而且在农村社会财富拥有的多少又是衡量一个人或者一个家族能力大小的重要标准，这就更加强化了农民敛财的心理。但是农民却没有获得私有财产神圣不可侵犯的观念，仅关注凭借自己劳动获取的财富，因此农民对于合作社收益中属于自己的部分有很强的索取欲望，并抵制用自己的劳动所得部分进行再投资再生产；而对于别人劳动获取的财富，则认为是完全可以侵犯、占为己有的[7]，因此国家扶持资金成为部分人的侵占目标。这种功利行为最终限制了农民视野和境界的开阔，抑制了向外进取的开拓精神。

二、传统财务治理理念与现代财务管理模式的对接

改革开放三十多年的经历促使农民价值观发生变迁，传统的价值观念与现代社会的价值观正在进行融合，但是在市场经济大潮的冲击和诱惑下，更容易产生狭隘农民意识的畸形泛滥[7]，上述财务管理众多问题的根源就在于此。作为一种文化惯性，传统价值观并没有完全失去存在基础，传统与现代并存的局面将会长期存在。因此对农民专业合作社的财务治理也应兼顾传统与现代，考虑传统价值观影响下的农民对新型经营模式的接受能力。

申书海和李连清（2006）已经对现代财务治理与财务管理对接的基础和途径进行了探讨[8]，以下将在合作社背景下对传统财务治理理念与现代财务管理模式的对接进行分析。传统的财务治理理念可以追溯到《尚书》中记载的皋陶，及其在“治理哲学”层面上提出的“明刑弼教”（用刑法晓喻人民，使人们都知法、畏法而守法，以达到教化所不能收到的效果）和“刑期于无所刑”（施刑是为了达到无刑）理念，魏晋时期的王弼在《周易正义》中也对中国儒家及传统治理秩序理想进行阐释：“无讼在于谋始，谋始在于作制。契之不明，讼之所以生也。”这些理念显示，只要厘清人们的权利、义务，就可以减少纠纷，实现这一目标的切入点在于了解现代财务管理究竟需要什么样的治理模式。学者们已经对理想的合作社治理模式进行了研究：黄祖辉和邵科（2009）认为合作社的本质规定性可以归结为自我服务和民主控制两个方面，并且通过规范的程序和制度（反映在章程中）来履行和保障这种民主[9]。苑鹏（2009）通过对国际合作运动160余年发展历程的梳理，得到启示：在政府职能总体转向服务为主的今天，政府扶持农民专业合作组织的重点是为其独立、自主发展建立公共服务平台，营造良好的市场竞争环境，而不是使用行政手段发动运动、下指标，直接干预农民专业合作组织的内部经营[10]。可见，合作社最终要实现自主的治理模式，财务管理在这种治理模式下需要充分调动社员参与积极性，激励社员深度参与到财务管理当中。政府可以通过相关法律、法规的制定与完善合理引导，但最终决策权以及有效性取决于合作社及其成员的意志，具体表现在以下方面：

（一）制定合作社财务准则

自主治理模式的实现依托于人性的合作本能，但是当传统农民价值观占据上风时，并不是所有人都能顺从合作本能的指引，因此需要“刑”所代表的负向激励措施，借以强制执行正当行为规则，惩罚那些给他人造成伤害的人。但是，合作社的“刑”要真正有助于优良治理，其所执行之规则就不能是享有治理权威的合作社领办人任意制定，正当的行为规则必须来自于“教”，即财务准则。需要强调的是，负向激励是有边界的，它必须甘居于辅助性的位置，若寄希望于严刑峻法来解决财务管理问题，最终必然希望落空。应当让合作社更多地从自我治理的角度，以财务准则为最基本的治理规则，通过不断内省的方式寻找解决财务管理问题之道。因此，农民专业合作社财务准则的出台势在必行。

（二）改革合作社审计监督模式

中国合作社的审计监督模式应该采用内外结合的混合型模式，主体是内部审计模式，外部审计模式起辅助作用。合作社的最高机构是理事会，如何发挥主体的内部控制作用，关键在于理事的选举及理事会的构成。农民的交际圈子并不大，合作社成员之间知根知底，一个人的德行是可以被观察到的，是否能够做到“选贤与能”，主要看社员在代表大会上的选举行为是否客观公正。皋陶提出的选举具体操作方案在中国古代的治理领域占有重要位置，即在一个人的德行程度与他应当享有的荣誉、地位和治理权之间建立某种对应关系。好的德行有九种：宽而栗，柔而立，愿而恭，乱而敬，扰而毅，直而温，简而廉，刚而塞，强而义。选监事并不是选择九德兼备的圣人，事实上“言能日日布行三德，可以为卿大夫；日日严敬其身，敬行六德，则可以为诸侯”①《尚书正义》卷四，《虞书·皋陶谟第四》，要相信农民自己的观察和判断，这就使得监事会的选举成为一个纯粹客观的程序性问题，而不再是领办人或少部分人私人意志范围内的事务。目前存在的监事会不作为，更大程度上是由于监事会的职权不明晰，虽然有了对应的“荣誉、地位”，但真正起作用的“治理权”并没有得到，在执行审计监督过程中没有享有应有的权威，从而导致被迫的不作为。由此可见，在监事会制度实施细则上仍有待完善，否则，农民选举出德行出众的监事被处处架空，只会打消农民的积极性，产生“选举谁都一样”的心理预期，不利于内部控制机制的长期健康运行。因此，农民专业合作社监事及监事会的责权需要在制度层面上进一步明确，并得到正向的激励措施，使其真正独立于合作社管理层做出理性判断，那么以传统德行标准选举出的监事会定会将朴实的农民作风带入具体的审计工作中，为保障广大社员的根本利益发挥积极的监督作用。

结 论

农民专业合作社财务管理与财务治理具有内在的统一性，自主自治的财务治理模式为财务管理奠定了基调，而财务管理则必须在传统与现代相结合的财务治理理念下完善和细化具体的财务制度，以适应市场经济的需要，从而共同保证合作社财务体系的完整性、有效性和一致性。连接二者的纽带是专业合作社经营模式下的农民传统价值观，决定了治理视域下财务管理规范的两个关键点：一是摒弃对原制度细枝末节的改良，按照理清概念框架、制定财务准则、完善财务制度的改革顺序，逐步建立适应合作社自治特性的管理模式；二是激发农民参与合作内部审计的积极性，唤醒农民的制度意识，通过明确监事会责权盘活内部控制体系。

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[3]王克忠，王亮.改进农民专业合作社财务管理的几点意见[J]. 中国农业会计，2014（4）：10-11.

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[7]袁银传.中国农民传统价值观探析[J].哲学研究.2008（4）：118-122.

[8]申书海，李连清.试论公司财务治理和财务管理的关系与对接[J]. 会计研究，2006（10）：50-55.

[9]黄祖辉，邵科.合作社的本质规定性及其漂移[J].浙江大学学报：人文社会科学版，2009（4）：11-16.

[10]苑鹏.部分西方发达国家政府与合作社关系的历史演变及其对中国的启示[J].中国农村经济，2009（8）：89-96.