企业所得税汇算清缴中的常见错误表现研究

○张丽玲

（广州正德税务师事务所有限公司清远分公司 广东 清远 511515）

企业所得税汇算清缴中的常见错误表现研究

○张丽玲

（广州正德税务师事务所有限公司清远分公司 广东 清远 511515）

企业所得税汇算清缴工作是企业税务筹划的重点，是我国税务征收工作的重中之重。卓有成效的企业所得税汇算清缴工作能够确保国家税源的完整性，有利于提高纳税人税收申报的质量，维护税收的公正性。企业及税务机关要想卓有成效的完成企业所得税汇算请教工作任务，首先需要对企业所得税汇算清缴工作有一个正确的认识，能够充分认识到常见汇算清缴实务过程中存在的误区，从而在实际工作中有效的应对。本文主要对我国企业所得税汇算清缴过程中常出现的误区进行分析归纳，以期为我国企业财会人员和税务工作人员提供借鉴。

企业所得税 汇算清缴 常见错误 税务筹划

企业所得税汇算清缴工作的年末集中性，及其与现行企业财务会计处理以及国家相关税收法规的差异性，使得在年底较短的时间内准确、快速地完成各项企业所得税汇算清缴工作变得十分的困难。紧迫的时间、繁重的工作量、较多的差异性容易使一些企业财会人员及税务工作人员在汇算清缴的过程中出现纰漏或者操作失误，而这些错误的存在往往会造成税收征收的不真确，以及审计人员工作难度上升和风险的增加等不良影响。本文结合我国企业所得税汇算清缴工作的实践，归纳总结汇算清缴过程中存在的问题及错误，并就其中较为常见的错误进行详细表述，以期为业内人士提供微薄帮助。

通过归纳总结我国企业所得税汇算清缴工作中存在的问题可以发现，下列三类错误是汇算清缴过程中较为常见的类型，且这三类常见的错误在具体的实践中表现的形式往往又是多种多样的。

一、应调减未调减应纳税所得的常见错误表现

在应调减未调减应纳税所得常见的错误中根据会计业务形成的不同，可以划分的种类也比较多，但总体上可以分为以下几种。

1、不准许扣除的成本费用未调整应纳税所得

在企业所得税汇算清缴工作中不准许扣除的成本费用未调整应纳税所得的错误形式是这类型下错误中较常见的一种。通常情况下，成本费用类应纳税错误主要表现为三种形式。第一种形式为票据列支不合规且成本费用未调整纳税所得。在实务中，一些企业的票据列支常常会出现票据“无抬头”或者“抬头企业或者单位不具体明确”亦或者应用自然人作为票据抬头的情况，有些企业甚至应用以前年度发票作为现阶段成本费用的列支的依据。这些问题的出现和存在都严重违背了税法中的真实性原则。对这些项目企业在纳税申报时应当调整纳税所得额，而现实的情况企业却没有进行调整。第二种是核算不准和核算不正确造成的成本费用多结转未调整纳税所得情形。这种情形最典型的表现为一些企业成本核算及结转方法更换的随意性，没有遵循会计核算方法的统一性原则。对于多结转的成本费用也没进行纳税所得调整。第三种是工资薪酬没有实际发放未调整纳税所得的情形。税法对应付职工薪酬税前扣除的情况作出了明确的规定，能够在税前扣除的工资薪酬应当是企业实际发放，且属于合理范围内的工资，对于那些没有实际发放的工资，就应当进行纳税所得调整，但在实际工作中却存在很多企业不进行调整的情况。

2、权益性投资所得应纳税所得调整不符合规定

权益性投资主要是指股息、红利等权益性工具投资所得。对于这类所得符合税法规定条件的才予以进行税前扣除，不符合条件的应当进行纳税所得调整。这种情形下企业所得税汇算清缴常见的错误主要分为两种情形。一种情形是居民企业直接投资于其它居民企业取得的股息或者红利的收益，没有按照税法规定进行应纳税所得调整。第二种情形是在我国境内设立机构的非居民企业从与其有联系的企业实体取得红利或者股息的投资收益，未能按照规定进行纳税所得调整。

3、从事农、林、牧、渔等享有税收减免项目的所得未调减应纳税所得

这类企业所得税汇算清缴错误常常是由于企业混淆全额减免与减半之间的区分造成的。按税法规定，企业从事下列项目：蔬菜、谷物等的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集；农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞的所得，应全额调减应纳税所得，而有的企业减半调减；也有一些企业对从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖项目的所得，应减半调减应纳税所得，而一些企业则是全额调减。

4、符合环保、节能等税收减免条件项目的应纳税所得调整不符合规定

一些企业从事符合国家所明确规定的公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等项目的具体条件和范围的所得，按税法规定，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年可全额调减应纳税所得，第四年至第六年只能减半调减应纳税所得，而有些企业在第四年至第六年仍然全额调减应纳税所得

5、创投企业未按规定调减应纳税所得

少数创投企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，不是按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，而是按照其投资额的80%或更多甚至于全额调减应纳税所得。

二、应调增未调整应纳税所得的常见错误表现

1、企业代员工或者投资者支付的各类保险及超出标准的部分，为进行调增应纳税所得

税法对企业代员工及投资者支付的商业保险、财产保险、医疗保险等费用及其超出标准的部分的税法调整情况进行了明确的规定，依据税法，这些项目资金的发生应当调增企业所得税应纳所得，但在实践中，许多企业并没有按照规定执行。

2、视同销售取得的收入未进行应纳税所得调增

视同销售一般来讲是指其实质上已经具备了销售的条件，但在会计上一般不进行收入确认，但在《企业所得税法实施条例》的第25条中，对此种情况作出了详细的规定，即应当视同销售的非货币性交换，如捐赠、抵债、筹资、应付职工薪酬等情况，其发生的收入金额应当计入当期的应纳税所得。但在实际的汇算清缴过程中，许多企业对于用于代替应付职工薪酬的企业自有产品没有进行应纳税调增。

3、不符合规定的广告费及业务宣传费支出为进行应纳税所得调增

广告费用和业务宣传及招待费用是企业生产经营及销售过程中必不可少同时也是较为常见的经济业务。《企业所得税实施条例》中对于这类费用的可税前扣除比例做了明确的规定，条例规定对于不超过当年销售或者营业收入千分之五的招待费的百分之60准予税前抵扣，剩余的百分之四十或者超出当期营业收入千分之五的部分，不予扣除，企业应当对这部分招待费用进行调增，但实务中，许多企业却忽视了这一点。

4、罚金、滞纳金、罚款等未进行应纳税调增

罚金、滞纳金、罚款是因为企业从事了税法不鼓励的行为或者违背税法规定而产生的企业罚没成本。对于这部分资金，税法上是不予以税前抵扣的，应当全额计入应纳税所得额。企业在所得税汇算清缴的过程中对于这部分费用应当执行调增。

三、资产类科目调整不当的常见错误表现

资产类科目调整不当常见的纳税所得汇算清缴错误主要有三种形式。

1、计税基础确定不当未进行纳税调整

实务中常见的计税基础确定不当的情形主要有三种。第一种是自建固定资产，没能以竣工之前所发生的支出列支为计税基础。这类情形常常表现为竣工后借款利息费用的列支问题，常见的错误做法是固定资产竣工后，利息费用仍旧如计税基础的。第二种为视同销售或者视同购买获得的固定资产没能以公允价值进行计税基础确定的。第三种是外购无形资产时，应当将无形资产的购买价以及能够直接归属于无形资产达到预定可使用状态前的费用。多计提摊销费用或少计提相关费用都会造成计税基础的不当。

2、固定资产折旧及无形资产摊销不当未进行纳税调整

固定资产折旧及无形资产摊销企业应纳税汇算清缴过程中常见的错误主要分为三种表现形式。第一种为应按平均年限法进行固定资产折旧计提的，实务中却用了加速折旧法，且固定资产采用加速折旧法并未得到税务机关的批准，而是根据企业的经验或者其他目的直接确定的。第二种情况是固定资产计提折旧起始与终止日期应用不当，税法规定当月增加的固定资产当月不计提折旧，次月开始计提折旧，当月减少的固定资产当月停止折旧，下月不计提折旧。而一些企业为了获得税收减免，在固定资产投入当月便开始计提折旧，在固定资产减少当月为停止计提折旧，次月仍继续折旧。第三种情形是折旧或者摊销年限确定不当。税法中对于规定外的大型交通工具及设备设定了10年的使用寿命期，但有些企业为了加速折旧，获得实质上的税收减免，人为的减少使用寿命期限，增加每月计提的折旧费用。

3、资产损失支出未经批准未进行纳税调整

财税文件对于资产损失支出的范围作了解释，资产损失支出包括现金损失、存款损失、固定资产盘亏、损坏、丢失，以及一些不可抗力因素造成的损失等。在国税发[2009]88号文件中对于这类情况的纳税调整做出了规定企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失两大类。因此，企业发生的资产损失不能全部自行扣税，一部分应当经税务机关认定后方能实施。但有些企业对于那些需要认定的损失在批准前进行了自行扣减。

[1]陈颉：浅析所得税汇算清缴工作中的注意事项[J].中国工会财会，2010（11）.

[2]夏文川：完善现行企业所得税汇算清缴的策议[J].税收征纳，2005（6）.

[3]方宁：企业所得税汇算清缴中的常见错误表现[J].新会计，2010（6）.

[4]胡艳霞：企业所得税汇算清缴中的税收筹划方法[J].甘肃科技，2011（5）.