新会计准则下会计信息失真现象的治理对策

○袁涛

（武汉理工大学管理学院 湖北 武汉 430074）

许多学者从人为因素的角度去分析会计信息失真的原因，将问题产生的原因归结为会计作弊。然而，即使有合法真实的原始凭证，依据合法合规的会计处理，也同样会产生会计信息失真现象。这是因为，会计政策、规范和制度本身存在的缺陷难以保证会计信息的完全真实，并且在实际中，会计人员可能会因为不同的目的在会计制度允许范围内对会计政策和方法进行选择，从而造成会计信息的不真实。也就是说，制度的不完善和约束缺乏也会使会计信息失真。因此，在2006年颁布的新会计准则下，如何通过制度创新来抑制会计信息失真现象，便成为亟待研究的课题。

一、会计信息失真现象产生的原因

会计信息的质量直接关系到决策者的决策及其后果，其真实性和可靠性是保证信息使用者做出正确决策的前提和基本条件。会计信息的真实性，是指会计信息真实、客观地反映各项经济活动，准确揭示各项经济活动所包含的经济内容。会计信息的真实性是一个相对的和动态的概念，这主要是因为会计人员的素质、能力、经验、品德等具有明显的主观色彩，会计准则、制度、程序、方法等会计标准是主观见之于客观的东西，再加上会计对象存在着大量的模糊性和不确定性，处于不断变化之中，会计信息反映的只是某个时期和某个时点的经济活动状况，它可能与当时的客观环境是比较适应的，但随着环境的改变，过去真实的信息也会变得不一定真实。

会计所运用的确认和计量方法，肯定会影响到会计信息的真实性程度。如收入、费用的确认和计量，是以实现原则、配比原则和权责发生制为基础的，这就使得会计反映的当期利润与当期实际现金净流量可能不一致，从而使利润缺乏实际货币保证。

同一会计事项往往可以有不同的会计处理方法可供选择，这种可选择就带有较强的主观性。例如，存货计价有先进先出法、加权平均法、个别计价法等，固定资产折旧有平均年限法、工作量法、各种加速折旧法等。不同的方法必然产生不同的结果，我们只能选择其中的一种方法，但我们无法证明自己的结果是否真实。

会计处理过程中包含大量的不确定因素，很多参数需要估计和预测。如固定资产折旧年限、预计残值、或有事项等，这种预计带有很大的主观成分，预计的结果是否与实际情况吻合，在很大程度上会影响会计信息的真实性。

会计信息反映的只是某个时期和某个时点的经济活动的状况，与当时的客观环境是相适应的。在当时条件下，基于当时的客观情况，这种反映可能是真实的，但随着环境的变化和人们认识水平的提高，对会计的理解逐渐深化，会计处理程序和方法也不断完善，对经济活动的会计反映要求会发生变化，原来被认为是正确的做法可能会被认为不正确，原来认为是真实的会计信息可能变得不真实。相反，一些原来认为是不正确或不可能的做法可能会得到承认和支持。

二、新会计准则对抑制会计信息失真的影响

1、新准则对遏制会计信息制度性失真的积极作用

（1）新会计准则在一定程度上适应了会计环境的变化，提高了会计信息的可旅性和可比性。新会计准则对会计实务中出现的新情况和新问题进行规范，如对于企业无形资产的确认、金融衍生工具的计量以及一些重要表外信息的会计处理，都已作出相应规定，同时适时增加新的会计科目，使其尽可能涵盖现实会计务实中所有交易行为或可能发生的会计事项，使会计准则与会计实务保持同步，增强了会计信息的可比性与可靠性。

（2）对会计要素的定义作了重大调整。提高了部分定义、释义的准确性，从而增强了会计信息的可理解性及相关性。新准则对会计要素的定义作了修改，从而夯实了会计信息质量的框架基础。新基本准则强调了资产是预期会给企业带来经济利益的资源与负债是预期会导致经济利益流出企业的现时义务，增加了资产与负债的确认条件。

（3）采用了公允价值计量模式，提高了会计信息的可靠性。以历史成本计价的财务报告信息与经济快速发展的企业实际情况会产生较大的差距，针对历史成本原则的这一不足，新会计准则体系引入公允价值等计量模式，有利于真实反映资产的实际价值，体现会计信息的相关性。由于采用公允价值来计量资产、负债、所有者权益、收益和损失最接近现实，因而据此向投资者提供的财务状况、经营成果和现金流量是最相关、最真实、最有用的。

（4）新会计准则的实施将对企业传统的盈余管理行为有所遇制。首先，新会计准则在一定程度上压缩了会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵、粉饰经营业绩，提高会计信息质量。其次，对能够实施控制的被投资单位长期股权投资核算方法的变化，也在一定程度上降低企业进行盈余管理的积极性。此外，企业利用合并调节盈余的行为也受到限制。

2、新准则对抑制会计信息失真的局限性

通过新旧会计准则差异的研究表明，新准则虽然进一步完善了我国会计制度，对抑制会计信息制度性失真起到了一定作用，但是，新准则也并非尽善尽美，仍然存在容易导致信息制性失真的诸多缺陷。

（1）新准则下会计理论与方法仍存在不足。新准则下会计理论和方法仍以物质和货币为对象，它所反映的资产内容狭窄、产权观念较为陈旧，有不少难以用货币计量却对决策有用的信息被排除在财务报表，甚至财务报告之外，如人力资源、知识产权等无形资产。

（2）新会计准则仍存在不完全性。一是新会计准则对某些释义和定义的解释仍存在模糊性，不够精确，难以操作，二是新会计准则的某些规定扩大了企业盈余管理的空间，三是新准则下依然可能存在滥用会计政策、会计估计变更和差错更正现象，四是新准则在信息披露方面存在缺陷。

（3）新准则下会计政策仍具有很大的可选择性。首先，对于发出存货计价方法，新准则取消了后进先出法和移动加权平均法，在一定程度上防范了企业利用先进先出法和后进先出法的转换对盈余进行的操纵。其次，固定资产的折旧、无形资产摊销的方法，仍有年限平均法，年数总和法、双倍余额递减法，工作量法等多种方法。此外，长期股权投资核算仍存在成本法与权益法之分，为企业操纵利润提供了条件。

（4）新准则下会计事项的不确定性因素依然很多。一是新准则要求企业根据自身的具体情况，合理确定固定资产的使用寿命及预计净残值；二是由于无形资产的使用寿命是很难准确测定的，因而难以确定无形资产的受益期；三是预计负债的确认标准难以把握；四是资产减值准备的不确性。

三、新准则下会计信息失真的治理对策

1、进一步完善会计准则及会计制度

新会计准则的颁布，一方面在一定程度上提高了企业会计信息的质量，另一方面又出现了一些新的问题，留下了一些新的漏洞。这就要求继续完善新的会计准则，对新会计准则中的漏洞和不足进行修改，进一步规范企业盈余管理行为。在修订会计准则和会计制度时，应尽量克服或减少其本身的不确定性，协调好有关利益各方在准则制定和和执行过程中的相互制衡关系，应对当前和未来经济环境作出比较科学的分析和预测，使会计政策的制定建立在稳定性、持续性、发展性的基础上。

2、进一步改革产权制度

产权明确界定，是会计规范运行和会计信息生成的基础，我国实行的国有产权制度，其最大弊端是只有形式上的所有者，而没有事实上的所有者，所谓“全民所有”其实是“人人没有”。这种产权主体的缺位是导致“内部人控制”现象的根本原因，也是造成会计信息失真的重要原因。同时，企业产权形成空洞，也容易滋生腐败，造成国有资产流失。

3、建立规范的公司治理结构

完善公司的外部治理结构，大力发展资本市场，逐步培育经理市场，消除政府任命经理人现象。规范公司的内部治理结构，对新老三会权责进行明确划分，必要时可予以整合，形成有效的权力制约机制。公司应建立独立董事制度和审计委员会。切实加强内部监督机制。可借鉴西方的经验，对经理人员实行期权激励，解决经理人员与企业目标不一致问题，使经理在追求自身利益的同时也能为实现公司的长远发展目标作出贡献。

4、提高会计职业准入门槛，加强从业人员素质建设

会计信息制度性失真最根本原因是越来越多的会计要素确认计量要通过人的主观意志估计判断，因此，会计人员的知识水平、技术技能在其中起关键作用。在排除会计人员有意钻法律空子前提下，会计人员的知水平越丰富，技术技能越高，其估计判断的精度就越高，会计信息与企业的实际情况越接近，会计信息失真的可能性越小。所以，为了提高会计信息质量，必须加强会计人员素质建设，提高其职业道德水平和业务技能。

5、加强相关法制建设，加大风险收益成本，提高法律威慑力

我国会计违法违规行为较为严重的一重要原因就是违法违规成本低。一是发现机制缺乏有效性和健全性，违法违规行为被发现的概率低；二是惩罚乏力，对违法违规行为，不仅缺乏刑罚和经济制裁，而且缺少道德和名誉损失，舞弊者不以为耻，有的还反以为荣。与此相反，良好的道德和信用却并不能带来相应的收益。

6、加强外部监督力度，完善外部监督机制

强化政府对会计信息的监督，推进注册会计事务所体制改革，加强对会计事务所的行业管理，完善社会舆论监督，建立公开披露制度。

7、重塑社会信用文化，解决会计信息失真的社会文化根源

诚信是为人之本，也是立业之本。如果没有诚信，法律就失去了基础。再完善的法律，只要你挖空心思去找空子，缺陷总可以找到。改革开放三十年来，经济建设确实取得了举世瞩目的成绩，但传统的道德却没有得到应有的继承和发展。特别是诚信建设，以至在许多行业产生了信用危机。在开放的经济社会，会计作为企业对外提供信息的主渠道，其信息的质量直接反映企业的诚信度。会计造假其实是社会造假风气的一个反映面，社会上有讲究“人际关系”、“中庸之道”的歪风邪气存在，就给社会造假提供了其存在的沃土。因此，在加强法治建设、反腐廉政建设的同时，还要加强全社会的道德建设，特别是职业道德建设，要让企业的经营者、财务人员明确他们的职业道德义务，换醒他们的职业道德良知，强化企业的社会责任。在全社会树立良好道德风尚，建立起社会信用体系。只有真正达到全社会讲正气、反造假，才能给防范会计信息失真营造一个良好的社会环境。

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