论我国人力资源会计的困境及出路

●中南财经政法大学会计学院 段雅雯

论我国人力资源会计的困境及出路

●中南财经政法大学会计学院 段雅雯

在当今的经济全球化时代，知识成为技术经济时代的核心生产力，人力资源成为企业重要的管理对象和内容。人力资源会计作为反映人力资源信息的商业语言，能够体现人力资源的资产性质，对其进行确认、计量和披露，能够有效发挥人力资源在资源配置中的积极作用，有利于提高人力资源管理效率，从而充分发挥企业人力资源在企业发展中的核心竞争力作用。

人力资源 资产 确认 计量披露

当今世界经济的迅猛发展，知识成为核心竞争力，而人力资源作为掌握知识的唯一资源，能够对知识加以运用和丰富，成为推动生产力不断向前发展的核心因素，也成为企业发展的关键因素。这得到了国家领导人的充分肯定，从江主席在亚太经合会议上的 “人力资源是企业的关键资源，是社会的第一资源，科技的进步和社会的发展都离不开人的因素”到胡主席的 “以人为本”充分体现了这一点。企业作为经济利益体，人力资源的重要性不言而喻，那么会计作为一种通用的商业语言，如何体现和反映人力资源以便于决策者参考呢？就目前我国会计的发展现状来看，更加倾向于对物质和有形资产的体现，对于人力资源会计还没有形成系统的理论体系和实务应用，使得人力资源会计的确认、计量、披露等没有发挥应有的作用。本文基于目前这一形势对我国人力资源的困境及出路进行了相应的探讨。

一、新的经济形势下我国人力资源会计的重要性和现实性

人力资源会计就是会计学的一个分支，运用专门的会计科目、计量属性来反映和体现企业人力资源的确认、计量和列报，是采用一系列的程序和方法对人力资源的价值以及成本等进行反映，也是会计学分支的全新领域。我国人力资源会计的发展起步晚，但是对其重视程度日益加强。知识作为生产要素的特殊种类，和以往的土地、资金等有着巨大的区别，尤其在现代知识经济形势下，知识作为核心生产力要素的地位不可动摇。由于人力资源能够掌握和运用知识，在一定程度上决定着企业的长远发展，一个企业价值的创造很大程度上取决于企业人力资源的大小。因此，在目前的知识经济形势下，我国加强对人力资源会计的理论研究和广泛应用具有一定的重要性和现实需要性。

一是知识经济全球化的发展需要。目前的市场经济以知识为核心，以人力智力为重要的资源，人力资源掌握的知识能够成为企业发展的根本动力，高新技术成为企业的一个核心竞争力。在知识经济全球化的今天，企业的规模大小、财产的多少不再是企业最重要的竞争力，而企业拥有的人力资源是否丰富。这就需要会计来核算、计量和反映企业人力资源的价值和成本。

二是技术迅猛发展的现实需要。在知识经济时代，经济增长不再是粗放式的增长方式，不再单纯依靠自然资源等的投入，反而更多地依靠知识的更新和技术的进步。知识密集型企业更能适应知识经济时代的需要，高新技术的更新和发展成为了企业生产和发展的重要推动力。如何在会计上反映企业拥有的高新技术资产？如何反映企业拥有的人力资源驾驭高新技术的能力？这就需要人力资源会计来进行科学的计量和报告，传统的会计体系已经不能满足高新技术计量和报告的需要。

三是信息使用者的现实需要。正是基于知识经济全球化和高新技术发展的需要，社会各界对人力资源越来越重视，企业的信息使用者如政府、投资者等对企业的人力资源会计信息的需要也越来越精细化，不仅关注企业员工的数量和知识层次结构，更加关注的是企业人力资源的投资效益和效能。这就需要人力资源会计做出更加细致的反映和体现。以政府管理部门为例，通过人力资源会计所反映和体现的信息，可以了解和掌握企业人力资源的开发现状，在宏观调控上能够进行资源配置，促进人力资源的供求平衡，提高资源配置效率。再以企业债权人为例，人力资源会计可以提供企业的人力资源资产和其他各项指标的比例，提供人力资源的创新能力等综合信息，便于债权人做出正确的投资决策。

人力资源会计打破了传统的会计系统的局限性，用会计特有的语言，对人力资源的成本、收益、经济效果等进行确认、计量、记录和报告，从而更加能够体现人力资源的会计属性，满足社会对人力资源各项信息的需要。

二、我国人力资源会计确认、计量和信息披露面临的困难及其原因分析

我国人力资源会计的研究起步晚，与发达国家相比，较为落后，现有的体系不健全，在应用中还没有得到广泛的推广，存在诸多的困难和障碍。

（一）人力资源会计确认方面的难题。目前大多数的意见都支持将人力资源作为资产项目予以确认，但是也有相反的观点。相反的观点认为，资产的属性是“企业过去的事项形成的，能够为企业当前所控制，能够为企业将来带来经济利益的”，但是人力资源却缺乏一定的稳定性，与资产的定义不甚相符。而认为人力资源应当以资产确认的观点方认为，企业能够拥有人力资源的使用权，能够在当期予以控制，未来带来经济利益，符合资产认定的条件。这些分歧使得目前对于人力资源的属性还没有统一的认定，到底在确认方面是归属于无形资产予以列报还是有形资产？这就给人力资源的会计确认带来了难题。究其原因，是由于我国现行的人力资源框架和模式过于传统，还没有及时更新以适用人力资源会计发展的需要。例如，现行的会计报表中的人力资源会计信息部分，只是简单的几个数字而已，没有统一的报告模式，企业人力资源的费用和收益并没有得到单独的反映，没有体现人力资源会计应用的作用和意义。

（二）人力资源会计计量方面存在很多的难题。人力资源会计发展过程中遇到的最大难题是如何进行会计计量，采用什么样的计量方式最科学。到目前为止，出现了诸多的理论研究。专家学者提出来的方法很多，例如对人力资源成本的计量方法有：历史成本法、机会成本法、重置成本法；对人力资源价值的计量方法有：未来收益贴现法、折现法、非购入商誉法和经济价值法等等。各个方法都有自己的主张和理由，但是都没有形成一个权威的看法，也没有一个统一的规定，争议很大，况且有的方法本身的妥当性就存在一定的问题。例如，对人力资源价值计量的非购入商誉法，就是认定人力资源价值即为 “企业几年来创造的利润或者经济收益超过所在地所在行业的平均水平的部分，即人力资源创造的超额收益”，这种方法实际上是不合理的，仅仅将超额收益或者利润作为人力资源价值计量的金额，抹杀了人力资源的交换价值，如果企业的收益或者利润低于同行业的水平，按照这种计量方法，企业的人力资源价值的计量金额就是负数了，明显地低估了企业人力资源的价值。正是由于这些计量属性没有形成统一，或多或少存在一定的争议，使得人力资源会计计量的可操作性不强，没有一个清晰的思路或者统一的可计量模式，也降低了人力资源会计的应用。

（三）信息披露和列报面临的困难。我国人力资源的会计应该说还处于起步阶段，理论研究也滞后于现实需要，还没有对传统的财务报告模式进行完善和变革来体现人力资源会计，人力资源的信息披露和列报基本上处于“零”阶段，还没有相应的载体。例如，从我国2012年企业的财务报告来看，传统的财务报表并没有体现人力资源信息，有的也只是简单的一个会计科目，如“应付职工薪酬”，或者在附注中简单地提及企业员工总数，更详细的就是高层次知识人才，这些信息远没有达到人力资源会计信息披露的水平和要求，往往不能满足财务信息使用者的需要。即使我国的会计准则进行了多次修订和完善，在会计准则国际化趋同的大背景下，没有对人力资源会计做出统一的规定，也没有对人力资源会计的信息披露等做出硬性的、详尽的规定。尽管少数企业在报表中列明或者在附注中说明了企业人力资源财务会计信息和非财务会计信息，但是也只是皮毛，没有实现真正意义上的人力资源会计信息披露和列报。

三、构建和完善我国科学的人力资源会计的建议

尽管我国人力资源会计无论是理论研究还是企业的应用，基本上还处于初步阶段，面临着诸多的现实困难，但是也阻挡不了经济全球化和科学技术的迅猛发展对人力资源会计的现实需要。因此，我国应该在借鉴国外人力资源会计的成功经验上，顺应会计准则国际化趋势，构建和完善适应我国国情的人力资源会计体系和模式。

（一）借鉴国外经验，加大对人力资源会计的理论研究，统一人力资源会计的确认问题。前文阐述了人力资源是否能作为一项资产予以确认，会计界存在一定的争议，这就需要政府来加以引导，加大理论研究。在借鉴国外经验的基础上，结合我国的实际国情，建立我国人力资源会计的初步框架理论体系。这个理论框架首先要解决人力资源在我国能够作为一项资产予以确认的问题。笔者认为，人力资源在我国满足资产确认的条件，这可以从资产的确认标准方面来看，它满足资产确认的四个标准，即“可定义性、可计量性、相关性和可靠性”。

（二）进一步完善资本市场，改进计量方法，构建完善的人力资源会计计量体系。前文阐述了人力资源会计计量上面临的难题，事实上，我国还是需要借鉴国外的经验，对人力资源会计进行货币计量和非货币计量的结合才能更好地反映人力资源会计的作用，才能够最为真实地反映人力资源的成本和价值。笔者认为，人力资源会计计量可以在资本市场的平台上得到展示，让资本市场来对人力资源的成本和价值进行定价，这或许是解决人力资源计量困难的新出路。

（三）改善现行财务报告格式和模式，利用报表和报表附注来充分披露企业人力资源财务会计信息。有的学者认为应该专门创建一个人力资源会计报表 ，对人力资源财务会计信息予以专门的反映。但是，笔者认为，在现行的形势下，可以对财务报表进行适当的完善和修改，创建包含人力资源的报表，在报表项目中对人力资源的财务会计信息进行披露和列报，这是披露人力资源货币计量的最好方式。同时，还要重视报表附注的作用，将人力资源非货币信息，在报表附注中予以充分披露，以满足信息使用者的需要。■

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