“营改增”对交通运输行业的影响

●湖北中烟工业有限责任公司 谢 明

“营改增”对交通运输行业的影响

●湖北中烟工业有限责任公司 谢 明

2012年 1月 1日起，上海市众多物流运输企业和部分现代服务企业纳税申报有了新的变化，告别了熟悉的营业税，迎来了全新的增值税，这意味着营业税改增值税（以下简称“营改增”）税制改革在中国拉开了序幕，这对于改革中的各行各业都是新的机遇和挑战。

税制改革 营改增交通运输业

一、我国税制改革发展历程及现状

改革开放至今，随着中国经济变迁和社会发展，我国的税制制度先后进行了三次重大的改革，且每次改革重点有着明显的时代烙印。

第一次税制改革始于1984年，改革开放初期，随着吸引外资的浪潮，我国建立了涉外税收制度，在计划经济笼罩下，全面改革了工商税制，国营企业“利改税”。

第二次税制改革始于1994年，随着由计划经济体系向市场经济体系转型，我国全面改革了流转税制，实行比较规范的增值税为主体，消费税、营业税并行，内外统一的流转税制；改革了企业所得税制，将国营企业、集体企业和私营企业分别征收的多种所得税变为统一的企业所得税；改革了个人所得税，统一了内外的个人所得税制；根据中央财政的需求，实行了分税制财政体制改革，即对税收进行了分配，分为中央税、地方税、中央地方共享税。1994年的税制改革是我国规模最大且影响深远的一次税制改革，现在的税收制度结构基础都是由此而来。

第三次税制改革始于2004年，随着中国经济高速发展，顺应中国加入WTO的呼声，WTO规则对于一个国家税制的要求就是“国民待遇”原则，即不能对外商歧视，而我国在税收方面是一直优惠外资的。没有加入WTO前，内资有市场优势、税负劣势，而外资相反，加入WTO后，对于外资的准入放宽，外商的市场隔离会越来越小，而内资企业的税负还保持原来水平，很多企业会被击垮。基于此，这次改革的主要内容是统一内外资企业所得税、完善出口退税制度。

这一次营改增的税制改革，是在1994年税制改革的基础上调整、优化、完善的渐进式改革，是在已有税收制度基本框架内作进一步的回调。

目前我国流转税比例过高，约占所有税种的80%，所得税制约占15%，剩下的税种占5%。从经济、社会发展的角度来看，所得税比流转税更优越和公平，因为流转税不管纳税人是亏还是赚，只要有生产加工、经营销售的行为就要交税，而所得税是以盈利企业为征税对象，只有盈利的企业才交税，所以流转税与所得税相比，对于经济发展所起的作用相对负面一些，但是流转税的监管上相比于所得税更容易，在我国是采用的以票控税方法监管流转税，而对于所得税的监管方法则相对较弱。

我国的流转税比重较重，需要采用多种措施来减轻流转税比重，少收流转税，企业的利润就会增加，所得税也就会相应增加，这样就符合提高所得税比重，降低流转税比重的原则。

在我国现行的流转税种中，主要存在的就是增值税和营业税两种，两者间最重要的区别就在于增值税是对商品（或劳务）增值的部分征税，“环环增收、层层抵扣”，从制度上解决了重复征税的问题。“营改增”税制改革从根本上就是让增值税取代营业税，这也意味着现以营业税为主税种的行业企业都将慢慢转变为以增值税为主税种纳税申报，这将会对所有的行业企业都有重要的影响。随着“营改增”税制改革的进程，北京、天津2个直辖市，江苏、浙江（含宁波市）、安徽、福建（含厦门市）、湖北、广东（含深圳市）6个省也在2012年内陆续参加到改革试点中。

二、营改增

这次“营改增”改革试点的行业包括交通运输业和部分现代服务业（表1），并在原有增值税税率的基础上新增了6%和11%两种税率，具体税率变化见表2。

表1

表2

（一）对于众多购买服务的企业（购买企业）来说，“营改增”税制改革在纳税方面绝对是“利大于弊”。“营改增”前，公司购买的服务无法抵扣，只能全部作为当期费用，而“营改增”后，购买行为会产生进项税额抵扣，从而使当月实际缴纳的增值税额减少。

比如企业购买一项技术服务100万元，“营改增”前这笔购买行为100万元全部计入当期费用，“营改增”后这项购买行为可以产生6万元的进项税抵扣，其余94万元计入当期费用。年末计算所得税的时候，“营改增”后的6万元进项税无法税前扣除，导致当期费用减少，利润比“营改增”前会增加6万元，按25%计算即会增加1.5万元所得税，即使不考虑其他影响，“营改增”后企业会增加4.5万元的利润。

（二）对于大部分的试点企业，尤其是科技、技术创新的现代服务业企业来说，“营改增”税制改革为其降低了税负。从图表2中清晰可见，国家对创新型现代服务业是大力扶持。现代服务业是指用现代化的新技术、新业态和新的服务方式改造提升传统服务业，并能向社会提供高附加值、满足社会高层次和多样化需要的服务业，它们是伴随着信息技术的发展和知识经济的出现、社会分工细化和消费结构升级而新生的。

“营改增”后，研发和技术服务、信息和技术服务、文化创意、物流辅助、鉴证咨询的服务业企业由营业税5%变为按增值税6%纳税，也就是说对于试点企业来说，公司取得的成本及费用构成可以进行进项税抵扣，使得公司每月实际缴纳的增值税额会远远小于“营改增”前缴纳的营业税额。

截止到2013年2月1日，纳入“营改增”试点范围的纳税人超过100万户，共实现减税超过400亿元，整体减税面超过90%。其中，以中小企业为主体的小规模纳税人减税幅度达到40%。

“营改增”税制改革的目的是降低试点行业企业流转税税负，使得企业获得更多的利润，从而带动企业再投资，并促进科技发展、技术进步，通过试点行业企业发展从而推进经济结构转型。但在“营改增”税制改革中，部分试点地区部分行业出现了明显的税负增加，最明显的就是交通运输业。

三、对交通运输业的影响

交通运输业包括铁路运输、公路运输、水运运输、航空运输，它与国民经济是息息相关，尤其对于生产商品价格的波动起着很大的作用。此次“营改増”的改革中，首先就是交通运输业试水，除了铁路运输暂不进行这次改革外，公路、水运、航运、管道运输悉数纳入改革范围，之所以选择这个行业进行试点，笔者认为，一是因为它与生产流通联系紧密，在生产性服务业中占有重要地位；二是运输费用抵扣早已实行，“营改增”前承运单位可按票面金额7%作进项税抵扣，运输发票认证早已归入金税工程，改革的基础较好。

（一）“营改增”改革增加了交通运输企业流转税税负。“营改增”后，由于经营规模不同、成本结构不同、发展时期不同，大部分试点的交通运输企业每月的增值税税负率①基本在5%，高的甚至超过了10%，对比改革前营业税负的3%，每月实际缴纳的增值税款比原来缴纳的营业税款要多，从而增加了企业的负担。

“营改增”后，企业每月营业收入确定的时候，进项税额的取得就是每月缴纳增值税的关键，如果进项税额多，则缴纳增值税额就少，反之亦然。

例如运输企业A公司为一般纳税人，当月取得营业收入111万元，“营改增”前应交营业税3.33万元；“营改增”后，销项税11万元，若要税负不增加，当月起码需要抵扣的进项税7.67万元，即需大约取得进项税票45万元。

因此交通运输行业企业出现税负增加不外乎无法取得足够多的进项税票，交通运输企业现只能通过加油费、维修费、购买车辆、试点地区外包运输费用中取得进项税票，且部分费用还不能充分取得，如车辆的加油费用，不是每次加油都能取得增值税发票的；车辆维修也是如此，很多时候修车的小店无法提供增值税发票；其余的主要成本构成包括路桥费、人员工资、车辆折旧及保险等费用都无法取得进项税，从而导致增值税较之原来的营业税大幅增加，甚至翻倍。

如何能平衡试点地区的交通运输行业的税负，不因为税负增加而影响试点地区企业的发展呢？一方面按照市场运行规律来说，在试点地区，运输费用涨价或将成为必然；另一方面，政府的调控行为会帮助运输企业渡过难关。目前许多学者专家就该如何进行政府调控发表了自己的观点，归纳总结主要有三种方式：一种方式是降低试点地区交通运输行业的销项税率，即调低11%的税率；二种方式是扩大试点地区交通运输行业的抵扣范围，允许将部分费用进行抵扣；三种方式是试点地区采取政府补助的方式，直接给企业发钱，进行财政补贴。

个人认为，只有当“营改增”税制改革成功后，即在我国全部地区、全部行业实行增值税，真正做到层层抵扣，充分抵扣，才能检验出行业企业的增值税税率是否合理。在现阶段，很多地方政府为了推进试点改革，稳定当地运输费用价格，对部分亏损严重的试点企业进行了财政补贴。

（二）改变了部分经济事项的会计确认和计量，从而对期末的所得税清算产生影响

1.购置固定资产。公司购置固定资产，“营改增”前后最重要的区别就在于进项税的抵扣，“营改增”前交营业税，购置固定资产取得的进项税额无法抵扣；“营改增”后，改交增值税，可以抵扣进项税额。

“营改增”会导致购置固定资产的资产入账金额出现变化，期末的计提折旧也会随着变化。

例如，A公司为一般纳税人的物流企业，2012年12月购入一批车辆100万，增值税17万，不考虑购置税等其他费用，按规定车辆用直线法折旧，年限为4年，无残值，“营改増”前后的会计处理对比如表3和表4：

表3

表4

通过以上计算，我们发现同样价格的车辆，营改增前后确认的固定资产金额不一样，计提的累计折旧金额也不一样，期末的固定资产账面金额（除了最后一年外）也不一样，都是“营改增”前的大于“营改增”后的，一方面在每年末计算资产负债率等相关财务指标的时候会有所不同，导致做出不同的财务分析决策；另一方面从所得税上来看，“营改增”后计提的累计折旧减少，对应的费用也会减少，从而使应纳税所得额会相应增加。

2.营业收入的确认。“营改增”前按照企业营业收入确认收入，“营改增”后企业按照不含税收入确认收入。

例如A公司为一般纳税人的物流企业，2013年取得营业收入222万元。

“营改增”前按照222万确认收入，“营改增”后需按照不含税金额确认收入（222/（1+11%）=200万），前后对比，主营业务收入减少了22万，在年末计算所得税时，宣传费、招待费的税前扣除限额也会相应减少。

3．计算所得税时，税前抵扣的项目减少。年末计算所得税时，“营改增”前缴纳的营业税可以在税前扣除，“营改增”后缴纳的增值税则不能扣除；增值税属于价外税，不允许税前扣除，因此运输企业支付的成本费用中，含有进项税额的那部分也不能进行税前抵扣，而“营改增”前运输企业支付的油费、加工费等成本费用可在税前抵扣。

例如A公司为认定为一般纳税人的物流企业，2013年取得营业收入222万元，营业成本117万元，其他税费10%。

“营改增” 前公司利润=222-117-222×3%×（1+10%）=97.674万；

“营改增”后公司利润=222/1.11-117/1.17-5×10%=99.5万。

综上所述，“营改增”必然会带来企业流转税、所得税的变化，相关部门、专家学者需要密切关注行业企业纳税的相关变化，尤其是交通运输行业企业的税负变化情况，及时拿出有效的政策、方法，从而真正实现税制改革的目的，使企业降低税负。随着“营改增”的深入，会有更多的行业企业参与，如何保障各行业间的税负平衡，促进行业发展，“营改增”任重而道远。■

注释：

①增值税税负率=应缴的增值税额/主营业务收入

汪蔚青.2012.营业税改征增值税试点的政策研究.上海交通大学。

（本栏目责任编辑：郑洁）