初探营改增对流通企业的影响

○白云

（安徽铜陵化学工业集团公司 安徽 铜陵 244000）

一、引言

2011年11月16日财政部与国税总局联合发布了《营业税改增值税试点方案》（财税[2011]110号），首先对上海的交通运输业和部分现代服务业开展营改增试点工作，分三步进行税制改革，按照规划，最快有望在“十二五”期间完成营改增。我国现行税制中营业税和增值税是两大主流税种，为从结构上对各类企业实行减税政策，此次营改增试点工作在17%和13%的原增值税税率基础上新增6%和11%两档低税率，而且对不符合一般纳税人条件的小规模增值税纳税人仍然按3%的税率征税。作为此次试点工作中的组成部分，“营改增”对流通企业的税收、财务管理等势必造成重要影响，本文以此为切入点进行了详细分析。

二、营改增对流通企业税负的影响

1、对流通行业整体的税负影响分析。营业税最主要的弊端就是重复征税，产品出厂后一旦进入流通领域，从一级批发到最终零售，中间经历了几道环节就需要缴纳多少道重复的营业税，随着现代流通企业内部分工越来越细化，客观上造成了产品在出厂后的中间转手环节日益增多，政府征缴的营业税也就相应日益增加。而增值税尽管也存在一些不合理处，但相比营业税可有效消除重复征税的问题，它只是对流通企业生产经营活动的新增值部门进行征税，具有相对合理性和公平性。营改增实施之前，流通环节需要道道征税，使得流通企业税负极重，直接制约着流通企业的做大做强。作为我国第三产业（解决了我国半数以上人口的就业，其产值在我国GDP中占据将近40%）的最主要组成部分，流通企业只有普遍压缩员工薪酬才能缓解较重税负的不利影响，这就直接导致了广大服务业低收入群体薪酬普遍不高，间接制约了我国的内需发展。可见，经专业机构多方案及多角度测算对比，营改增对整个流通行业的实际税负大体可在现行税负基础上下降一倍。也就是说，原先某流通企业全年要缴百万元的税收，营改增实施后，其税负从整体上下降至50万元，对流通企业而言营改增有切实可行的减税价值，也有利于提升第三产业广大员工群体的切身利益。

2、对流通企业小规模纳税人及一般纳税人税负影响的分析。作为流通企业的一般纳税人在缴税增值税时可以相应抵扣其进项税额，但流通企业是服务型企业，企业资本构成中人力资本为大头是服务型企业最大特点。流通企业所创造的利润总额中服务所创造的相应价值占据重要比例，其他收入来源则相对较小，因而由其他收入来源而形成的可抵扣进项税额相对较少。这样一来，流通企业在营改增实施后可能会因缺乏足够的可抵扣进项税额而使其税负最终将在一定程度上有所增加。营改增实施之前小规模纳税人（会计核算制度有待健全及增值税年应税销售额少于500万元）流通企业一般按5%的营业税计征服务业营业税，按3%的税率征收货物销售增值税。营改增实施后对不符合一般纳税人条件的小规模纳税人将统一按3%增值税进行征收。从上海试点工作来看，近70%原来以5%税率缴纳营业税的小规模纳税人改为按3%缴纳增值税，实际税负下降了将近40%。可见，营改增对小规模纳税人流通企业而言是一个利好消息，为其生存与发展创造了良好的税收征缴环境。

三、营改增对流通企业财务指标的影响

以月应税服务收入为10万元、各项成本费用为5万元的流通企业为例，按照一般纳税人（又分为无可抵扣的增值税进项税额和有可抵扣的增值税进项税额两种情况）和小规模纳税人分类，详细分析营改增实施后对流通企业主要损益类财务指标的影响。

表1 营改增对流通企业一般纳税人财务指标的影响分析（单位：万元）

从表1可知，营改增后一般纳税人流通企业营业收入较税改前降低了0.5660万元，相应的利润总额较之前降低了0.066万元。也就是说，营改增对于无可抵扣增值税进项税额或很少有可抵扣增值税进项税额的流通企业一般纳税人而言，其利润总额较税改前将有所减少。鉴于此，许多流通企业会通过加大购书固定资产等各种方式增加其可抵扣进项税额，以此提升其利润总额。

同时，从表1我们还可以看出，在上述假设条件的前提下，如果企业有4万元的可抵扣增值税进项税额，尽管其营业收入较税改前仍然要减少0.5660万元，但其利润总额却因增值税进项税额的存在而比原来增加了0.1604万元。另外需要说明的是，本例是以6%的增值税税率为例，如果以11%、13%或17%的税率为例进行计算，可以计算出流通企业可以抵扣的进项税额则更多，其相应的利润总额增加也会更多。总之，营改增对存在较多可抵扣增值税进项税额的流通企业一般纳税人而言是利好消息。

表2 营改增对流通企业小规模纳税人财务指标的影响分析（单位：万元）

从表2可以看出，小规模纳税人在营改增后虽然表面上看其营业收入较之前减少了0.2913万元，但利润总额却比营改增实施之前增加了0.2087万元。可见，从总体上看营改增对流通企业小规模纳税人而言也是利好消息，其税负有所减轻的同时利润总额也有所增加。

四、营改增对流通企业财务管理的影响

本次营业税改增值税从整体上来看对我国流通企业是非常有益的一次税制改革，本文的两个表中的利润总额、可抵扣进项税额等财务指标反映出了营改增对流通企业的利好政策效应。但要使营改增对流通企业带来更多的积极影响，后者必须结合税改政策相应加强财务管理工作，以使企业能够最大化利用税改的政策效益。营改增对流通企业财务管理的影响主要可分为以下方面。

1、流通企业会计核算体系及管理制度发生变化。营业税改增值税使得流通企业的税金核算、成本核算及收入会计核算等从实质上发生了变化。以表1中一般纳税人的会计处理为例，在计征营业税条件下，企业应纳税额以其主营业务收入项10万元乘以税率5%后计算得出，实际发生的5万元成本费用作为成本项列支。而在计征增值税条件下，企业应按扣除增值税销项税额后的数值确认主营业务收入，按扣除增值税进项税额后的数值确认成本，其中进项税额与销项税额均通过应交税金进行会计核算，当期应缴增值税额为当期增值税销项税额减去本期增值税进项税额。可见，营业税改增值税的税制改革不单单体现在税种上的变化，更反映了企业整体会计核算体系的重大变化。因而，流通企业要积极顺应税改形势，合理调整与配置企业财务人员，加强对其的培训与再教育工作，使其能够尽快适应税改后相应调整的会计核算管理制度与会计核算体系。

2、流通企业发票管理必须出具新规范。流通企业在旧营业税制下对其应税收入仅需开具营业税发票，随着营业税改增值税工作的逐渐铺开，流通企业必须开具增值税发票，增值税发票又分为增值税专用发票和增值税普通发票两种，发票种类不一，且考虑到增值税专用发票可用于抵扣税款，故要用到增值税专用发票的流通企业必须严格进行发票管理，这进一步增加了企业发票管理的难度，必须采取各种有效途径以快速适应新税改形势下的发票管理新要求。制定发票管理新规范，规范须全面覆盖流通企业发票开立、领用、核销及使用等方面的管理事项，有效防范因发票管理不当而引发的法律或经济风险。

3、流通企业可以合理进行税收筹划。流通企业应当持续总结税改过程中积累的经验，根据企业自身特点、实际情况及财务构成仔细研究，通过各种途径进行合理的税收筹划。例如，流通企业可通过由一般纳税人向小规模纳税人转变方式有效利用税改实现税收减负。假设甲流通企业提供应税服务收入为63.6万元，若按一般纳税人计算缴纳营业税金及附加（税率为6%）为 3.96万元（63.6/（1+6%）*6%*（1+7%+3%）），而如果甲企业拆分为乙、丙两个小规模纳税人，其中21.2万元由乙提供，而剩余的42.4万元则由丙提供，那么乙所缴纳的增值税及附加为 1.36万元（42.4/（1+3%）*3%*（1+7%+3%）），丙公司所缴纳的增值税及附加为0.68万元（21.2/（1+3%）*3%*（1+7%+3%）），合计缴纳税收为2.04万元（1.36+0.68）。可见，针对同一业务收入，小规模纳税人所纳税额要比一般纳税人低许多。对此，规模不大的一般纳税人流通企业可依据自身资产状况、营收状况等以新设、分拆公司等形式，抓住国家提出的“结构性减税”时机，享受可以实现的小规模纳税人3%的税率。

此外，企业还可利用试点地区与非试点地区优惠政策的不同、利用不同税率分别进行核算、利用总机构合并向总机构所在地主管税务机关申报纳税方式、利用税率的不同转变经营模式等一系列有效方式进行税收合理筹划，有着较为明显的税负降低效果，有效利用税改给流通企业自身带来最大化效用。

五、结语

在实际管理工作中，营业税与增值税有着本质区别，营改增对企业的影响随着税改的继续深化而不断加大，对此，流通企业应积极加以应对，准确把握有利时机，规避可能存在的税收法律风险与经济风险。营改增仍是一个新鲜事物，有必要在企业内部加强营业税改增值税的有关培训与宣传，对财务人员加强培训与再教育工作，对照自身实际情况，充分全面地审视营改增可能对企业带来的税负、财务管理等各方面有利或不利影响，做好充分的思想准备。有针对性完善自身会计核算体系及财务管理新规范，提升企业管理水平，科学购置固定资产以形成可以抵扣的增值税进项税额，合理利用税收筹划以实现降低流通企业税负的最小化和整体利润的最大化。

[1]营业税改征增值税试点方案（财税〔2011〕110号）[Z].2011-11-16.

[2]韩春梅、卫建明：论“营改增”税制改革对企业的影响[J].辽宁省交通高等专科学校学报，2011，13（6）.

[3]张明涛：浅议“营改增”对企业的影响[J].全国商情，2012（8）.

[4]孙卫：浅谈“营改增”税改对企业税负及财务指标的影响[J].财会研究，2012（18）.