营改增对建筑业的影响

◇姜华

增值税在“十二五”期间扩大征收范围将成事实。增值税扩围改革，就是把现在营业税征收的范围纳入增值税范围，进而取消营业税。目前，中国的工业和商业企业征收增值税，服务业征收营业税，两者不交叉。营业税的三大征税对象为服务业、不动产以及无形资产。

中国注册税务师协会会长、国家税务总局原副局长许善达表示，营业税如果改为增值税，将对中国服务业、建筑业的发展产生重大影响。因为营业税涉及到重复征税，且税负较重。同时，增值税和营业税之间大部分不能相互抵扣，两个税制并存，相互不能抵扣，这也是税负偏高的表现。

据了解，营业税是按企业的销售额或营业额全额征税。但像金融、保险、信托理财、物流等服务行业中间环节特别多，每一道环节都征营业税，造成重复征税，导致服务企业税负太高。目前营业税税率以3%和5%两档为主，娱乐业税率最高，达到5%～20%。

一、建筑业营改增存在的问题：

1.营业税由项目管理单位向施工项目部所在地地方税务局缴纳，项目部又不是纳税主体，这势必增加了增值税进项税核算的难度。

2.建筑业材料来源较多，有的建筑企业，材料全部自行购置；有的建筑业材料由甲方（项目建设单位）调拨，沙、土、石料以及零星材料等由建筑部门自行购买。由于建筑企业所需的沙、土、石料以及零星材料等大都是从个体工商户处购买，难以取得正规的票据，用其他票据充抵的情况也经常发生。一些建筑需要的预制件往往由内部的加工厂自行加工，内部加工厂没有正规票据，给增值税进项税的核定增加了难度，如果存在分包的问题更难以准确核定。

3.建筑业施工机械取得的途径复杂，有的是总部统一批量购买，调拨给分公司和项目管理单位使用，采用内部结算的方式，这种方式下，总部购置机械设备的进项税金额很大，但实际使用的是分公司和项目部，给增值税进项税的抵扣带来问题；有的建筑企业直接从外部租赁公司租赁；有的是分公司经总部授权自行购买，这种增值税进项税比较明晰，建筑成本采用机械台班结算单或者租赁单进行核算。

4.营改增涉及面广，也是国家财政和地方财政利益分配的变革。营改增涉及到运输部门、租赁公司、税务局以及国家预规定额编制的改革，中间缺少了哪一环节都会导致增值税抵扣链条的断裂，重复纳税，加重企业的负担。

二、建筑业营改增解决的办法

1.熟悉建筑业的管理模式和行业特点，建筑业往往是采用“总部——分公司——项目部”这种管理模式，有的也可能是“总部——项目部”这种模式，总部是法人主体，但是分公司、项目部通常是会计主体。内部资产的调拨通常采用“上级拨入”科目核算。

建筑业取得的增值税进项税一般是购买的材料、运输费用、租赁费用等。收入采用收到的施工收入核定增值税销项税。

2.准确核定材料的进项税

（1）甲方提供材料且施工费中不包括材料的价款，甲方自行将进项税转出，乙方无需做账务处理。乙方核定的增值税销项税额不应当包括甲方调拨的材料款。

（2）甲方提供材料，而合同价款包括材料款，甲方应该按照销售材料开出增值税专项发票，乙方购入材料时记增值税进项税，核定施工收入时包括这部分购入的材料款，计征销项税也包括这部分材料款。

（3）乙方自行购置材料，取得正规增值税票据，按正常情况计入增值税进项税额。但如果是购买沙、石料、水泥以及零星材料等。从个体工商户手中取得的普通发票可以规定比照现行运输业一样，按运费的一定比例做进项税抵扣或者税务局办理增值税发票代开的业务，为个体工商户代开增值税专用发票。

（4）运输业、租赁业发票比较简单，直接计入应交税金——应交增值税（进项税额）

（5）取得的建筑业预制品，也应该取得增值税专用发票，降低自身的成本。或者税务局办理增值税发票代开的业务，为水泥预制品厂代开增值税专用发票。也可以堵塞水泥预制品厂纳税不规范的漏洞。

（6）如果存在分包单位，乙方提供全部主材或材料全部分包，在分包单位会计核算规范、健全，则乙方比照甲方处理，若乙方会计核算不健全的情况下，则乙方应从施工费中扣除相应款项。

3.准确核定施工机械的增值税

（1）建筑总部购置的大型施工机械应改变资产调拨管理方式，以项目部为增值税核算单位，对于购置的大型施工机械等固定资产涉及的进项税在项目部进行会计核算。这样有利于纳税筹划也能和项目部核算主体保持一致，同时有利于税务局属地化管理。期末预交增值税，在竣工决算后，由总部开具增值税专用发票核算增值税销项税，再行补缴和调整已交的增值税。如果总部新购置的大型施工机械直接调拨到实际使用的项目部，项目部计入应交税金——应交增值税（进项税额）。

（2）如果以后总部调拨到其他单位通过“上级拨入”科目，用施工机械台班结算单，进行内部结算。

（3）如果从外部租赁公司取得的租赁费票据，由于营改增以后都是增值税专用发票，直接计入应交税金——应交增值税（进项税额）即可。

（4）项目部在经过总部审批后自行购置大型施工机械，项目部计入应交税金——应交增值税（进项税额）。这种处理比较简单

4.营改增需要社会各部门的协同配合

建筑业营改增需要相关行业的配套改革，尤其是租赁业、运输业、劳务公司等，否则增值税抵扣链条不连续，会重复纳税，加重企业的税负。特别是涉及到预算规则要有较大的变化，原来以营业税为基础计算的取费规则，现在需要重新测算，重新核定增值税下的合理税负。以免概预算脱离实际失去了控制的意义。

三、建筑业营改增的实际影响

建筑业是依据全部收入征收营业税的，包括购入的施工材料、机械设备等。施工材料和机械设备购买时已经缴纳了增值税，但建筑业不是增值税的纳税主体，所以增值税不能抵扣。这些设备、材料在缴纳增值税的基础上又增收了3%的营业税，加重了企业的实际税负，企业失去了更新设备的动力。如果营改增之后对建筑业技术设备更新的刺激作用将会是非常明显的。

目前营改增税率有几种预期征收比率：第一档11%，这一档由于购买的建筑材料按货物征收17%的进项税，如果销项税按11%的税率征收，会造成低征高扣，这样一来，会造成国家税收的流失；第二档17%，这一档因为购进工程物资和缴纳的销项税一致，不会造成国家税收的流失，应该是比较合理的税率。

例如：目前电力行业的新建住宅小区配电工程，属于用户委托代建工程，例如整体工程收入100万元，成本80万元，购买工程物资56万元，购进设备23.4万元（含税）。

1.在目前营业税体制下电力企业需要缴纳税款为：营业税=100*3%=3万元；城建税及教育费附加=3* （3%+7%）=0.3万元；企业所得税=（100-80-3-0.3）*25%=4.175万元；不能抵扣工程物资销项税=（23.4+56）/1.17*0.17=11.536万元。企业缴纳税款：3+0.3+4.175=7.475万元。

2.营改增后电力企业需要缴纳的税款：因为目前一般纳税人增值税的征收率为17%，为了避免“低征高扣”不利于国家税收征缴，暂按17%计算建筑业需要缴纳的增值税销项税。

增值税=100/1.17*0.17 -23.4/1.17*0.17 -56/1.17*0.17=2.993万元；城建税及教育费附加=2.993*（3%+7%）=0.2993万元；企业所得税=（100/1.17-80-0.2993）*0.25=1.293万元；合计企业缴纳税款=2.993+0.2993+1.293=4.585万元。

新建住宅小区配电工程营改增后，整体税负减轻2.89万元。所以营改增减轻了建筑业的税负，可以增强建筑业的竞争力和设备更新能力、公平税负，新建住宅小区配电工程是用户出资的工程，取之于民，用之于民。由于是惠民工程目前工程施工工艺和材料设备要求较高，因为是政府定价，考虑到群众负担及对低收入家庭整体平衡等因素，往往定价低且价格调整过程漫长，随着原材料价格的不断上涨，给电力企业带来了较大的施工及后期维护压力。减轻税负可以更好地保证施工材料、设备选择质量过硬的产品，更好地服务民生。而不至于让电力企业过多地承担社会义务，影响企业的长期发展。

增值税进项税理论上取得进项税发票的部分占总收入的70%，实际上取得进项税发票的大概占到35%左右，加上无法取得增值税发票的哪一部分，实际上无法抵扣的比例高达65%。无法取得增值税票据主要是由于以下几种原因：

1.“甲供材”现象比较普遍。如：项目管理单位直接采购材料、设备，项目管理单位入账也理所当然。施工单位只能取得相关金额的结算单，无法取得相应的增值税进项税发票。而建筑业收入应交17%的增值税销项税，无形中加大了建筑企业的负担。

2.相关配套行业不能取得增值税专用发票，劳务用工开具的是营业税发票，人工费占20%～30%，无法取得增值税专业发票，造成了增值税抵扣链条的断裂。

3.外购的建筑业预制件可抵扣比例为6%，而不是理论上的17%，此项支出占建筑业比例较大，一般达到企业总支出20%，对企业影响较大。

4.固定资产折旧和设备租金无法取得进项税发票，按照规定，只有实行增值税抵扣政策后购买的机器设备可以抵扣增值税进项税，这之前购买的机器设备应无法取得增值税进项税发票而无法抵扣，往往金额较大，形成企业较大的负担。

5.一些沙、石、泥土等建筑业辅助材料，因为在个体工商户处购买而无法取得增值税进项税发票。

6.业主对工程款的支付往往比较滞后，而税务部门一般是按合同价款或者结算价款确认收入，按收入及时足额纳税。而由于施工单位拿不到足额的工程款，常常会拖欠供应商材料价款，材料供应商也不会按全部货款开出增值税专用发票，造成增值税进项税不能及时抵扣，时间差也会造成施工企业税负增加。

所以建筑行业不能一概而论，到底营改增税负是降低还是增加要具体工程具体分析要看以下几个因素：材料供应方式、材料款占工程整体支出的比例、增值税发票能否应得尽得、社会相关行业是否也实行营改增政策、税务机构能否为个体工商户代开增值税发票等等。只有规范管理，改变原来建筑业粗放管理的经营方式，才能尽量取得合法、合规的增值税专用发票，降低税负，加快设备的更新换代促进行业健康发展。