现行涉税报表在数据信息采集方面存在的缺陷及完善建议

姜 敏

（辽宁税务高等专科学校第一教学部 辽宁 大连 116023）

根据《税收征管法》第二十五条，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表等。纳税人报送的涉税报表有申报完税和数据信息采集两大功能。申报完税功能通过申报、缴纳两个活动即可实现，数据信息采集功能则通过纳税人填写报表项目实现。涉税报表项目的设置，直接决定数据信息的采集，因此，必须结合税收政策及征管目标来设置。惟此，税务机关才可掌握纳税人生产经营状况和纳税情况、分析税收政策执行情况和征管现状，才可进一步调整税收政策、完善征管措施、强化税源管理。

一、增值税一般纳税人纳税申报表存在的缺陷及完善建议

增值税一般纳税人的税收政策复杂，其纳税申报表所设计项目基本能够反映复杂的政策和征管重点，但是也存在下列不足，需要完善：

（一）纳税申报表未能反映纳税人是否享受先征后返、先征后退等优惠政策，无法监控是否存在虚开发票的风险

先征后返、先征后退在现行增值税税收政策中有较多应用。享受上述优惠方式的增值税一般纳税人，销售货物可以开具增值税专用发票，在缴税的同时又能取得所缴纳税款一定比例的返还。因此，若纳税人为赚取手续费为他人虚开发票，由于虚开产生的税款会因退税或返还而得到一定补偿，不会增加其税收负担，所以先征后返、先征后退两种税收优惠方式存在纳税人为赚取手续费为他人虚开增值税专用发票的隐患。为监控、杜绝这种情况发生，必须采集纳税人享受此类税收优惠的信息。但现行纳税申报表无此设计，即税务机关从纳税申报表上无法得知纳税人是否享受先征后返、先征后退税收优惠，更不可能加强监管。

建议：在纳税申报表主表“税款缴纳”后增设“其他减免”项，并在其下分设“先征后返税额”、“先征后退税额”两个子项，要求填列本期数和累计数。

（二）纳税申报表未能反映纳税人销售货物未开具发票的具体情况，无法监管是否足额申报

按照增值税政策规定，销售货物未给对方开具发票、发生视同销售业务、销售货物价外收取费用、纳税义务已发生但未收款或未全额收款、取得逾期未收回包装物的押金等，即使纳税人未开具发票也需申报缴纳增值税。但因上述税收政策复杂、税务监管手段有限，实践中纳税人此类业务大多没有申报或没有及时申报纳税。面对这一问题，纳税申报表（附表一）仅设置“未开具发票”一个项目，汇总填报上述各种情况的销售额，使得这部分信息不透明，无法对其实施有效监管和评估。

建议：在纳税申报表（附表一）“未开具发票”项目下增设“销售货物未开具发票”、“视同销售未开具发票”、“价外收费未开具发票”、“其他销售收款方式未开具发票”、“逾期包装物押金未开具发票”、“其他未开具发票”六个明细项目，要求纳税人分别填报，以满足税源管理的需要。

（三）纳税申报表不能全面体现免税货物用进项税额不得抵扣政策，无法监测纳税人是否正确申报纳税

根据增值税政策，购进货物用于免税项目不得抵扣进项税额。若一般纳税人兼营免税项目且无法准确划分不得抵扣的进项税额，则按照公式:当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额÷当月全部销售额合计，计算不得抵扣的进项税额并在申报表上填报“进项税额转出”项目，进行补税申报。由于税收政策理解偏差、资金紧张、依法纳税意识薄弱等原因，有的纳税人不能正确申报上述项目。对此类业务纳税申报的监管一直是税收工作的重点。然而，上述公式中的“当月无法划分的全部进项税额”并不是纳税申报表填报项目，其信息在申报表中没有列示，税务干部依据申报表无法判定一般纳税人是否存在“当月无法划分的进项税额”，无法监测纳税人是否足额转出了不得抵扣的进项税额。

建议：在纳税申报表（附表二）第12行“当期申报抵扣进项税额合计”下增设“当期无法划分的进项税额”项目，以满足税务机关对此业务的监管需求。

（四）纳税申报表未列示运输票据产生的具体环节，无法监控纳税人是否存在虚开运费发票行为

为平衡不同企业的税负水平，增值税政策规定：缴纳营业税的交通运输企业开具给增值税一般纳税人的运输费用结算票据，可依据运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。这造成运费发票的开具方按票面金额的3%缴纳营业税，而受票方却按票面金额的7%抵扣增值税。两者之间有4%的税率差，容易导致虚开运费发票行为。“营改增”试点虽能解决该问题，但对小规模纳税人仍保留了该政策，该领域虚开运费发票的隐患仍然存在。如何有效监管运费发票仍然是税务机关面临的棘手问题。

依据增值税政策，能够计算进项税额的运输费用产生于购进货物、销售货物、生产经营三个环节。其中，销售货物、购进货物环节所支付的运输费用，可结合购货发票、销售发票和出入库单判定其真实性；生产经营环节所支付的运输费用，因缺少其他辅助证据，其真实性难以判定，是纳税人虚开运费发票情况最为严重的环节。尤其是当前一般纳税人增值税申报表（附表二）未要求将三个环节的运费分别填列，为纳税人掩饰其虚开行为提供了可能。

建议：在纳税申报表（附表二）“运输费用结算单据”下增设“购进货物取得的运输费用结算单据”、“销售货物取得的运输费用结算单据”、“生产经营取得的运输费用结算单据”三个明细项目。提高申报信息透明度，一方面可以监控分析纳税人运输费用来源的合理性，另一方面，可以将销售货物所承担的运费与销售额比对分析、将购进货物所支付的运费与购进金额比对分析。

二、营业税纳税申报表存在的缺陷及完善建议

营业税政策及征管存在以下特点：一是征税范围广，设有9个税目，部分税目间范围界定不够清晰；二是税目下设若干子目，各子目间的税收政策差异较大;三是按税目设置不同的税率;四是计算营业额的合法凭证——发票的真伪识别困难;五是消费者不索取发票的现象普遍，等等。客观地说，营业税政策和征管相对简单，但上述特点的客观存在说明，相应的征管措施必须到位，否则，偷逃税现象极易产生。有效的征管措施是建立在对纳税人信息全面掌握、准确分析的基础上的，而作为信息采集的主要渠道——纳税申报表，其项目设计存在诸多缺陷，难以满足对营业税征管的需要。

（一）营业税纳税申报表格式不统一，其设计未能全面反映税收政策，采集数据难以满足管理需要

各地营业税申报多采用各税种综合申报表而非营业税申报表。各税种综合申报表按照税种设计、填报，一般不要求填报到税目、子目一级。由于未按税目采集信息，无法分析纳税人各税目营业额变动情况，也就无法判定纳税人是否存在将高税率税目的营业额申报为低税率税目营业额的行为；由于未按子目采集信息，无法分析纳税人申请扣除的营业额是否合法、合理，也就无法监控、识别纳税人是否存在取得假发票的风险。

建议：停止使用各税种综合申报表申报营业税，统一使用国家税务总局发布的营业税纳税申报表及部分税目营业税申报表，并严格要求纳税人填报到税目、子目，加强对相关涉税信息的采集。

（二）纳税申报表缺少与发票有关的必要的附表，无法实现营业额与发票金额的比对分析

一般情况下，对纳税人申报的营业额与发票开具金额可做如下分析：当发票金额大于申报的营业额时，纳税人存在少缴、不缴营业税嫌疑；当发票金额等于申报的营业额，且纳税人的消费对象存在不索求发票的群体，则纳税人存在未开具发票、不申报营业税嫌疑；当发票金额小于申报的营业额，除特殊情况外，一般表明纳税人申报纳税正常。另一方面，申报扣除的营业额与取得发票的金额存在一致性关系。首先，通过比对两者金额，可判定纳税人是否存在虚增扣除额问题;其次，通过分析发票开具人的经营范围、受票频率、金额、发票开具与申请扣除时间等内容，可判定纳税人是否存在取得假发票、虚开发票、真票二用等嫌疑。但是，当前营业税纳税申报表缺少采集上述发票信息的附表，隔断了营业额与发票的联系，无法实现上述分析。

建议：增加两张营业税纳税申报表附表，即（附表一）“发票开具情况明细表”、（附表二）“发票取得情况明细表”。要求纳税人填报相关发票的信息，实现票表比对。

（三）纳税申报表缺少对纳税检查查补税款情况的记录，无法采集纳税人不良记录信息

纳税检查查补税款是纳税人重要的不良记录，是日常管理中重要的参考信息。但现行营业税纳税申报表未设计、采集此类信息。建议在申报表中增设这部分内容，采集该信息。

建议：在营业税纳税申报表“税款缴纳”下增设期初未缴查补税额、本期应缴查补税额、本期入库查补税额、期末未缴查补税额四个明细项目，勾稽关系为期末未缴查补税额＝期初未缴查补税额＋本期应缴查补税额－本期入库查补税额。

三、企业所得税纳税申报表存在的缺陷及完善建议

《企业所得税法》及其实施条例是企业所得税纳税申报表设计的基础。总体来说，现行企业所得税纳税申报表较全面地反映了企业所得税政策，其采集的数据基本能够满足征管需求。但仍有个别政策在申报表上未能得到全面反映，需要进一步完善。

（一）减免税项目所得税政策复杂，所得额计算繁琐，其计算过程未在纳税申报表上体现，无法实现对减免税项目的监控

企业所得税的七种优惠形式集中反映在企业所得税纳税申报表（附表五），其中“减免所得额”最为复杂，征管难度最大。因为减免税政策是按照项目设定的，纳税人的生产项目可能同时涉及应税项目、减免税项目。《企业所得税法实施条例》要求同时适用不同企业所得税待遇的项目，应当单独计算各项目所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。依此规定，税务机关需要监管纳税人免税项目与应税项目界定是否正确、成本划分是否准确、期间费用是否分摊及分摊是否合理。然而，企业所得税纳税申报表（附表五）没有上述内容的设置，无从采集相关信息，无法实现对减免税项目的监控。

建议：增设应税项目所得、减免税项目所得计算明细表，通过明细表的填列采集相关信息，达到监管目的。

（二）纳税检查调增的应纳税所得额弥补以前年度亏损，填表后改变数据逻辑关系，增加管理难度

为减轻纳税人负担、解决入库难问题，《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）规定：税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许用调增的应纳税所得额弥补该亏损。《国家税务总局关于企业所得税年度纳税申报口径问题的公告》（国家税务总局2011年第29号公告）进一步明确用检查调增的应纳税所得额弥补以前年度发生的亏损，填报在附表四“弥补亏损明细表”第2列“盈利额或亏损额”对应调增应纳税所得额所属年度行次。依据国家税务总局公告2011年第29号处理，将改变各年度盈利或亏损额，出现调整当年数据与上一年度数据比对不符的情况，人为增加管理难度；另一方面，也没有反映出纳税人被检查、被查补税款的不良记录。

建议：在（附表四）“弥补亏损明细表”第2列“盈利额或亏损额”下增设“检查调增的应纳税所得额弥补亏损”，用于反映该项业务，同时保证数据稽核比对不出异常。

四、资产负债表存在的缺陷及完善建议

资产负债表全面反映企业资金的来源和占用情况，报表项目的变化能在一定程度上反映出企业的生产经营活动，是税源管理中不可或缺的信息。但是，当前资产负债表披露的内容更多地倾向于投资者、债权人的需求，而对税收征管需求考虑不足，其提供的信息与税源管理所需信息存在较大差距。首先，资产负债表的部分项目汇总了若干会计科目，如“存货”项目，就汇总了“原材料”、“在产品”、“库存商品”、“低值易耗品”几个科目。其次，资产负债表项目只填列期初、期末余额而无借贷方发生额，而发生额才能反映纳税人当期生产经营情况，是税源管理所需的重要数据。最后，纳税人生产耗用的水、电、气等必不可少的数据，资产负债表没有列示。上述缺陷使得纳税评估、信息管税的部分指标、行业模型无从取数运算、无法发挥作用。

建议：修改资产负债表。首先，细化汇总项目的明细科目，将“货币资金”细化为“现金”、“银行存款”、“其他货币资金”；将“存货”细化为“原材料”、“低值易耗品”、“包装物”、“燃料”、“在产品”、“库存商品”、“其他”等七项；将“其他应收款”细化为“投资者（股东）”、“其他个人”、“备用金”、“其他”等四项；将“其他应付款”细化为“向其他企业借款”、“向个人借款”、“保证金”、“其他”等四项。其次，增设报表项目的借贷方发生额。

此外，建议依据《纳税人财务会计报表报送管理办法》（国税发［2005］20号）第八条“纳税人财务会计报表报送期间原则上按季度和年度报送。确需按月报送的，由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局联合确定”的规定，将财务报表由季报变为月报，确保与各税种申报表申报时间一致，实现各税种申报表与财务报表之间的数据比对与分析。

[1]陆勇.基于财务数据分析的出口企业纳税评估，税务研究，2012，（1）.

[2]江苏省地方税务局赴美考察团税务管理组.美国税务管理的特点及启示，涉外税务，2012，（10）.