税收立法权的争论与探讨

叶 青（中南财经政法大学 湖北 武汉 430071）

一、近几年的税收立法权之争

在财税话题方面，2013年的全国“两会”除了经常提起的税制改革、预算改革、公车改革、税费改革、“三公”公开等内容之外，就是笔者称之为“代表第一议案”的税收立法权回归人大。笔者梳理了近几年的资料，发现这个问题在2008年就已经在全国“两会”上有所讨论了。

2008年，首次参加全国政协会议的广东省律师协会副会长、广东东方昆仑律师事务所合伙人朱征夫，因财政部连夜调升印花税税率，导致股市暴跌，向全国人大提出建议：新税种开征、税率变更应由人大决定。朱征夫的提案最后只得到全国人大法工委“高度重视，进行调研”的答复。2013年全国“两会”上，他继续关注税收问题。对于一些学者担心人大代表专业性不够，收回税收立法权后效果不够好的担忧，朱征夫认为这首先是一个权力归属的问题。其次，在立法前，所有的法律都要经过听证，人大的意见理论上代表了人民的意见。如果人大通过了法律，即便个税免征额调到了1万元，那么“只要人民同意你没什么可指责的”。①作家应该对社会问题发言[N].南方都市报,2013-3-10.

事实上，早在2009年全国“两会”期间，全国政协委员、上海财经大学教授蒋洪就联合天津财经大学首席财政学教授李炜光向全国政协提出了《让税收立法权回归人大》的提案。2013年全国“两会”上蒋洪表示，税收的立法权属于人大，无论从道理上还是法律上来说都是无可争议的，并提出为健全政府的管理体制，税收立法权回归人大应提到议事日程上来。“如果人大当初因为改革开放的原因需要授权，这个授权应该是有时间、有范围限制的，现在呢？变成了没有时间限制、没有范围限制的，所有的收税问题全部由国务院说了算，这就属于全面的弃权。”②政协委员：税收立法权收归人大破除征税随意性[N].新京报,2013-3-10.

当然，影响最大的还是2013年全国“两会”上人大代表、山东省电影家协会副主席、山东电影电视剧制作中心影视创作部主任、著名编剧赵冬苓，首次参加全国“两会”就建议“全国人大收回税收立法权”，并成功获得30余位全国人大代表的联署签名，形成合法议案。赵冬苓认为，税收立法权回归人大的问题，本应由专业人士如税收专家、法律专家来提出，但她因为最近的新“国五条”偶然才关注到这个问题。③作家应该对社会问题发言[N].南方都市报,2013-3-10.《宪法》第二条规定，“人民行使权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会”。第五十八条规定，“立法权归人大所有”。然而，因为1984年、1985年全国人大对国务院的两次授权，导致中国目前存在的18种税中，15种税没有得到全国人大的批准，只有个人所得税、企业所得税、车船税是经过全国人大批准的。

在2013年全国人大广西代表团的一次全团会上，全国人大常委会副秘书长李连宁在发言中也表示：“从税收法定的原则以及改革开放30多年来的经验来看，我们认为，税收立法由授权逐步转为由人大立法的时机已经成熟了。”下一届人大及其常委会应该切实加强对税收领域的立法。今后新出台的税种，一律通过人大立法。对过去已经授权国务院制定的税收条例需要修改完善的，不要在条例层面再去修改了，而是提请全国人大制定法律。“需要在一定地区先行先试的税收制度，也应该由人大做出决定，像全国人大常委会曾授权国务院，在广东调整部分法律规定的审批，这就是很好的例子。”要确保税收这样一个关乎公民法人切身利益的事情，有完整的法律保障。①李连宁：收回税收立法授权时机已成熟[N].新京报,2013-3-10.

当然，对这个问题也有不同意见。全国政协委员、经济学家李稻葵认为：“人大‘一刀切’立法可能不切合实际”。李稻葵表示，原则上讲，税收立法权应该由人大常委会来确定，所以税收立法权收归全国人大是对的，但是也有个问题，就是我国这么多的行业和地区，经济发展水平差距这么大，如果全国“一刀切”，由一个机构来统一制定，可能并不切合实际。但如果不由人大立法，可能引发一些部门和地方政府的税收“热情”。他认为合理的方式是由人大常委会统一划定一个粗线条的杠杆，然后授权给国务院，由国务院再授权给各个地方政府，各地因地制宜进行试点。然后根据试点的结果形成国务院条例，再逐步形成全国性法律，而不能太早立法。②政协委员：税收立法权收归人大破除征税随意性[N].新京报,2013-3-10.

2013年3月9日，全国政协委员、财政部副部长朱光耀对“凤凰财经”表示：“立法权是在人大，这个从来没有变化过。”但是，全国人大常委会法制工作委员会副主任信春鹰在回应有关人大收回税收立法权的问题时还是承认立法权不全在人大，“至于什么时候收回，我们还要认真地研究、分析大家的意见。具体没有路线图，也没有时间表”。③作家应该对社会问题发言[N].南方都市报,2013-3-10.这说明全国人大也注意到税收立法权不够完整的问题。

二、谁有税收立法权

新中国成立后，1949年9月29日中国人民政治协商会议第一届全体会议通过《中国人民政治协商会议共同纲领》，这个宪法性文件没有规定税收立法权由谁行使，只规定了人民有纳税义务。1954年《中华人民共和国宪法》确立了人民立法观念，第二十一条规定：中华人民共和国全国人民代表大会是最高国家权力机关。第二十二条规定：全国人民代表大会是行使国家立法权的唯一机关。1982年12月4日，第五届全国人大第五次会议通过的《中华人民共和国宪法》同样规定了人大立法，但是把“五四宪法”中的全国人民代表大会立法权扩大到了人大常委会也有立法权。“八二宪法”为税权立法权失控埋下了伏笔，导致后来人大常委会再给国务院授权的后果。

1984年9月7日，国务院向全国人大常委会发出了《国务院关于提请授权国务院改革工商税制和发布试行有关税收条例（草案）的议案》，请求全国人大常委会授权国务院以草案的形式发布试行《国营企业第二步利改税试行办法》和产品税、增值税、盐税、营业税、资源税、国营企业所得税等6个税收条例（草案），国营企业调节税征收办法以及城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税等4个地方税条例（草案）。国务院的理由是，鉴于经济形势发展很快，税收条例（草案）尚需在实践中逐步完善，因此请求授权其以草案的形式发布试行，待执行一段时间后，再根据试行的经验加以修订，正式提请全国人大常委会审议，完成立法手续。1984年9月18日，全国人大常委会作出了《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》。决定规定:“授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。国务院发布试行的以上税收条例草案，不适用于中外合资经营企业和外资企业。”

1985年4月10日，第六届全国人大第三次会议决定：“授权国务院对于有关经济体制改革和对外开放方面的问题，必要时可以根据宪法，在同有关法律和全国人民代表大会及其常务委员会的有关决定的基本原则不相抵触的前提下，制定暂行的规定或者条例，颁布实施，并报全国人民代表大会常务委员会备案。经过实践检验，条件成熟时由全国人民代表大会或者全国人民代表大会常务委员会制定法律。”通过这样的授权，人大的税收立法权完全被行政权占有。《宪法》的“税权在民”的原则，通过向政府授权而被突破。

法治国家，有一些事项必须是法定的，这其中最重要的是“罪刑法定”和“税收法定”。只有坚持税收法定原则，才能真正保护公民的合法财产，合理界定国家和公民在财产权上的边界，并将政府恣肆的征税权“关进制度的笼子”。所谓税收法定原则，是指由立法者决定全部税收问题的税法基本原则，即如果没有相应法律作前提，国家则不能征税，公民也没有纳税的义务。税收主体必须依且仅依法律的规定征税；纳税主体必须依且仅依法律的规定纳税。它肇始于英国，现已为当今各国所公认，其基本精神在各国宪法或税法中都有体现。其具体内容包括三个部分：税种法定、税收要素法定、程序法定。

暂行条例是暂且实施、执行的条例，是国家权力机关或行政机关依照政策和法令而制定并发布的，针对政治、经济、文化等各领域内的某些具体事项而做出的，比较全面系统、具有长期执行效力的法规性公文。条例是法的表现形式之一，一般只是对特定社会关系做出的规定。它具有法的效力，是根据宪法和法律制定的，是从属于法律的规范性文件，人人必须遵守，违反它就要带来一定的法律后果。但是，作为暂时用来管理的办法或者以后会出台新的条例，暂行的总是较不完整、较不规范的。而税法是国家制定的用以调节国家与纳税人之间在纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称，是由国家制定、认可或解释的，由国家强制力保证实施的确认和保护国家税收利益和纳税人权益的最基本的法律形式，其层次和法律效力均高于暂行条例。

最为关键的还是质量问题。由立法机关而不是行政机关制定税收依据，能更好地对国家的征税权和财政权予以限制，能更好地在公民之间分配税收义务。制定一部法律需要经过相当漫长和复杂的程序和过程，需要考虑它涉及的各个方面，需要向全社会公开草案并征求意见，需要人大代表或常委会的委员以及法学专家进行反复的讨论。各个利益阶层的人都会通过其代表，在人大会议上表达自己的关切和诉求。法学专家也可以提供国外相关法律的经验和教训以供参考。这样反复博弈形成的法律，能够更好地反映各种不同的利益诉求，同时也能提高立法的质量。而作为行政机关的国务院制定暂行条例则程序简单，也没有代表的广泛参与。这样制定的条例很可能照顾了国家的财政权而牺牲了公民的财产权，同时，暂行条例往往由于出台过于匆忙，其立法质量也会受到影响。

三、制法权与立法权的适度分离

在法学界，素有立法权、制法权与修法权之分。法律，特别是制定法，不可能对立法之后的事情完全做到“超前性”，立法后变化的情况制定者往往难以预料。要想使法律能够有针对性、有效性，修法权的产生就是一种必然了。而修法本质上也是一种立法，只是它与制法权的表现有所不同，修法是对已有法律的修改、补充和完善，而制法则是从无到有的过程。

我国税收立法权限体制被界定为“一元、二级、三层次、四分支、多主体”。

“一元”指我国的权力机关，即依法享有立法权的各级人大及其常委会是唯一的税收立法机关。《立法法》规定，国家税收事项只能制定法律。制定法律是人大或者人大常委会的特权，也就是说，税收法律必须由人大及其常委会制定。《立法法》是规范国家各种立法行为的大法，《立法法》的规定，为税收法定提供了最有力的法律支撑。

“二级”指税收立法权由中央和地方两级立法主体行使。根据我国目前的税收管理体制，中央享有所有税种、大部分税收要素及主要税收程序的税收立法权；地方（省级包括副省级城市）则主要就下列事项享有税收立法权：就部分税收要素行使地方税收立法权，如在税收法律、税收行政法规所确立的幅度税率范围内确定适用于本地方的税率；就屠宰税、筵席税、牧业税等税种，依照国务院制定的相应条例，决定在本地方范围内开征或停征，并确定其税率等税收要素；就税收的某些征收管理程序制定在本地方范围内实施的办法、细则等税收地方性法规。

“三层次”指立法权限在每一级又分为三个层次。在中央一级，全国人大及其常委会构成第一层次；国务院是第二层次；财政部及国家税务总局、海关总署等为第三层次。在地方一级，省、自治区、直辖市人大及其常委会制定的税收地方性法规，批准省、自治区人民政府所在地的市及经国务院批准的较大的市的人大制定的税收地方性法规，批准民族自治地方制定的税收自治法规为第一层次；省、自治区、直辖市人民政府制定的税收行政规章为第二层次；省、自治区人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府制定的税收行政规章为第三层次。

“四分支”指中央一级的税收立法权延伸到地方，形成省级地方税收立法权、民族自治地方税收立法权、经济特区地方税收立法权和特别行政区地方税收立法权等四个分支。

“多主体”指税收立法权由多个主体行使。行政机关享有的立法权是委任立法权，或称授权立法权，授权的方式包括宪法的授权、法律法规的授权以及最高国家权力机关的特别授权等。行政机关作为立法主体之一与“一元制”并不矛盾，“一元制”下可以允许多个立法主体的存在。这种授权立法，实际上是一种制法权，只能是“暂行条例”，最终的修改、升格、审批权还是在全国人大常委会。从税制的角度看，如果国务院直接公布实施，只能是“暂行条例”。由于国务院的立法层次低于全国人大，因此，这种暂行条例也应该是“暂行”——短期施行的，不属于严格意义上的“税法”。这种暂行条例应该尽快过渡到“税法”，如果由国务院提出应该是“税法（征求意见稿）”，最终由全国人大常委会投票通过，或者全国人民代表大会投票通过。这就是笔者建议的“制法权与立法权的适度分离”。除了由国务院提出税法（征求意见稿）之外，高校、研究院的立法研究中心，甚至政协都有承接立法的功能（湖北省政协已开始这方面的工作）。最终的定稿还是在于人大机构。

立法权不是铁板一块，关键是看制定出来的是什么层级的法律。税收暂行条例是属于国务院的范畴，但是，“暂行”不能“长期化”。税法是全国人大的范畴，应该是长期的、宽覆盖的。