我国基金会的法律监管机制研究*

冯 辉

（对外经济贸易大学法学院，北京100029）

我国基金会的法律监管机制研究*

冯 辉

（对外经济贸易大学法学院，北京100029）

法律结构零散而缺乏整合性、监管理念偏重行政管控而缺乏专业性、在基金会组织和行为等重点问题上的监管细节缺乏合理性等是我国现有的基金会法律监管体系的主要缺陷，容易导致因偶然性事件触发公众对整个慈善事业的信任危机的情形。在政府转变社会治理方式的大背景下，美国以税法为核心的监管机制代表了基金会法律治理的主流和趋势。完善我国基金会的法律监管机制，应当摒弃行政管控的理念转而确立科学、专业的“嵌入式监管”理念；应以问题为中心、以整合单行法为主线、以促进上位法的制定为目标，并在管理体制、税收激励、信息披露和绩效评估等重点制度领域作出实质性的改善。

基金会；法律监管；税收激励；信息披露；绩效评估

“郭美美炫富事件”导致中国基金会的筹款能力严重受损，在我国政府主导慈善事业的大背景下，基金会乃至整个中国慈善事业的发展均遭遇瓶颈，1促使政府以大刀阔斧、釜底抽薪的态度迅速拿出有效的解决方案。为此，围绕基金会的立法工作开始紧锣密鼓地展开，除了整理已有的若干法律法规之外，以民政部为代表的基金会主管机关也加快了基金会立法的进程，比如2011年8月23日发布《公益慈善捐助信息披露指引（征求意见稿）》，2012年7月29日发布《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》，并积极推进《慈善事业法》的制定。本文拟从分析并检讨我国基金会的法律监管现状入手，总结我国基金会法律监管机制存在的不足，以美国基金会监管的实践为中心，总结可资借鉴的域外经验，进而对构建我国基金会法律监管机制的整体框架及制度细节作具体论述，以期为当下正在紧锣密鼓进行中的基金会及慈善事业立法大计贡献绵薄之力。

一、我国基金会法律监管现状及检讨

（一）我国基金会的法律监管体系

根据《基金会管理条例》第2条规定，基金会是指“利用自然人、法人或者其他组织捐赠的财产，以从事公益事业为目的，按照本条例的规定成立的非营利性法人”。我国基金会组织的发展起步相对较晚，1981年中国儿童少年基金会在北京成立，这是现代社会意义上的基金会组织在改革开放后的中国的发展开端。1988年国务院发布《基金会管理办法》，开启了基金会的立法进程。与绝大多数社会事业的举办和发展一样，在政府主导慈善事业的大背景下，基金会本身的规模与能力并不突出，其在各项社会事业发展中的功能也并不显著。我国基金会大规模的发展主要得益于市场经济的启动和深化，以及民主与法治建设的发展促使政府不断加强其与社会的相对分离，社会对公益和慈善的需求不断增长，对专业性公益慈善组织的需求也不断增加。2004年国务院发布《基金会管理条例》取代《基金会管理办法》，由此掀开了新一轮基金会立法的大幕（如表1所示）。

表1 我国基金会法律体系

（二）对我国基金会法律监管现状的总结和分析

纵观表1可知，在政府主导慈善事业的大背景下，这样的法律监管体系基本符合了形式完备的要求。因此尽管有不少负面新闻发生，但首先不能简单地说我国基金会监管“无法可依”，更不能因一起客观上带有某些偶然性、实质上确实带有某些虚构性的突发事件，就完全否认多年来我国基金会监管法制建设的成效。同时不可否认的是，“基金会本就是为了公益而存在的非营利组织，资金的使用必须满足公益的要求，基金会的组织成本、实践中出于保值增值的法律要求和组织欲求从事的投资行为、个别内部人员不妥当甚至是违法的行为，往往会因为信息不对称、处理不妥当而酿成巨大的信任危机。对于以信任、信托和公益作为使命和生命的基金会而言，丧失公众信任的后果是难以估量的”。3一起偶然性事件居然引起如此风波，导致整个基金会行业都遭受信任危机，不得不令人重新审视相关法律监管机制的绩效。揆诸上述规范性文件的具体内容，从检讨和反思的角度出发，我国基金会法律监管机制存在以下主要缺陷。

第一，法律结构比较零散，缺乏整合性。

从表1可知，我国基金会目前的法律监管体系是由一部行政法规《基金会管理条例》领衔，辅之以《民间非营利组织会计制度》、《基金会年度检查办法》、《基金会信息公布办法》、《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》、《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》、《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》、《公益慈善捐助信息披露指引（征求意见稿）》、《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》等八部部门规章。很多学者均指出，缺乏一部更高阶的上位法是基金会法律监管体系的重大缺陷之一。4实际上，每一个领域都以缺乏相关上位法为起点，将制定一部更高位阶的法律作为解决问题的突破口的研究模式存在很多问题，因为简单地立一部上位法并不能自动带来监管绩效的改进，相反，即使法律位阶不高，但倘若理念科学、结构合理，具体的法律规范契合调整对象的内在机理，也能增强监管绩效。不过仔细分析《基金会管理条例》，其显然不符合这种要求。包括其前身1988年发布的《基金会管理办法》，《基金会管理条例》实际上就是仿照我国《公司法》对基金会的设立、变更、注销、组织结构、财产管理和使用、监督管理等问题从行政管控的角度进行了原则性、框架性的说明，对于现代社会基金会的运行十分重要的免税资格认定、信息披露等问题则留给了之后的部门规章。仔细分析财政部、国税总局、民政部制定的上述部门规章，其基本的思路也是“就事论事”，对实践中出现的涉及基金会行政管理的具体问题进行应景式的回应，而缺乏一种整体思路。上位的行政法规缺乏整合性，难以发挥基本法的功能，下位的部门规章只关注具体问题的解决，其相互间缺乏呼应，从而导致上位法适用性弱，不同的部门规章之间顾此失彼、互相矛盾等问题。6

第二，监管理念偏重于行政管控，缺乏专业性。

监管理念反映出监管者的基本立场，也从根本上影响着监管绩效的高低。正如很多学者所指出的，与证券、银行、基金、期货等众多金融领域一样，我国基金会的监管理念一直是以行政化的管控、看守为主导。5从2004年的《基金会管理条例》到之后的八部部门规章，确实可以发现这种行政管控的理念一直贯穿其中。《基金会管理条例》基本上模仿了《公司法》的立法模式和技术，从门槛准入的角度对基金会的设立、变更和注销进行了规定，特别是规定了登记管理机关与业务主管单位的双重管理模式；从统一管理的角度对基金会的内部组织机构的设立及职责进行了规定；从便于检查和惩罚的角度对财产管理和使用、监管措施等问题进行了规定。其他八部部门规章的理念与基本思路也并无二致。基金会作为公益慈善组织，其组织管理的属性决定了对其设立流程及内部组织作出的相应的行政管理规定确实有合理之处，其负载的道德功能、其行为的外部性与社会影响也决定了对其财产使用等各种行为予以严格监管无可厚非。然而，其一，在公益慈善组织的社会化程度越来越深、社会对基金会的关注越来越多、民众与基金会的联系越来越直接的大背景和发展趋势下，这种基本面向行政管理机关、与民众基本脱离的监管模式不仅会因为行政管理机关事实上面临的人力、物力等限制而导致监管在很大程度上沦为形式（《基金会管理条例》规定监督检查以书面审查基金会提交的年度检查报告为主），而且会导致民众对基金会的监督需求得不到满足而连累行政管理机关、基金会乃至整个慈善事业的声誉与公信；其二，基金会兼具道德色彩与组织管理色彩，其持续和运作高度依赖社会信任和其对慈善意愿的有效动员，其实践功能的发挥高度依赖综合性、专业性的组织管理机制，这些特点都决定了基金会的监管不能局限于简单的行政管控，而应寻求科学、合理的治理机制。

第三，在免税资格认定、内部治理、信息披露、激励机制、违法责任等重点问题上的具体规定缺乏合理性。

现代社会的基金会在社会公益事业的发展中扮演着极其重要的角色，而其道德色彩与组织管理色彩的兼具，不以营利为目的的定位与应当使资产保值增值以实现盈利的现实压力并存，这些问题又决定了其不同于一般性的企业法人或社会组织。纵观慈善事业发达国家和地区的基金会的发展，上述特殊性集中体现在基金会免税资格认定、内部治理、信息披露、激励机制、违法责任等环节。一个比较明显的共识是，对这些重要问题都必须有细致的、合理的法律规范，必须在这些问题上确保广大的捐赠者和受赠人（基金会）形成明确的规则预期，从而使基金会的法律治理能够打破基金会与社会民众之间的隔阂，实现社会化的法律监管。6以此标准考察我国基金会的法律监管体系，可以发现在上述每一个环节都存在比较明显的不足——法律规范缺乏合理性，可操作性不强，难以实现监管的效果。《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》对免税资格的认定重在设立门槛和准入标准，将一种本来属于激励和引导措施的治理机制异化为管控手段，而且实践中很多组织向媒体反映即便符合公开的条件也得不到批准；《基金会管理条例》对基金会内部治理的设置基本流于形式，对这种形式在公司法人治理中就已经普遍存在的问题视而不见；《基金会信息公布办法》和《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》对信息披露的规定比较原则，对披露的时间限制、程度要求、违法后果缺乏明确的规定；对激励机制的核心即免税资格的认定和税收优惠的具体规定过于简单和死板，解释权集中于征税机关，不符合市场经济条件下慈善事业捐赠的新形势和新需求；违法责任的形式主要局限于责令改正、撤销登记等行政责任，且追究责任的方式主要依赖行政管理机关的审查。在这些牵涉基金会监管重点的问题上充斥着不尽合理的规定，进一步放大了立法结构零散、理念严重偏差的弱点，并从根本上导致了我国基金会法律监管体系的整体低效和局部失灵。

二、基金会法律监管的域外经验：以美国为中心

美国对基金会的监督主要依靠的是利益交换机制，监督的实施主要依靠利益驱动而非外部控制，因此美国对基金会的法律监管机制是以税法（核心是税收优惠制度）为中心的监管，其经验值得特别关注。

（一）资格认定

美国的基金会必须成为美国《国内税收法典》（Internal Revenue Code，IRC）501（c）（3）项下的组织，因为绝大多数捐赠者只向符合该款规定的组织捐赠款物。该条给基金会的资格认定设立了四条普遍适用的原则：必须是专门为了公益目的而设立；任何收益不得使任何一个非基金会受益人受益（这意味着基金会不能为物品和服务支出过量的补偿，在一个基金会解散之时，其资产必须转移给另一慈善组织）；不能试图干涉司法，不能支持候选人参与政治竞选；不能从事违反公共政策的活动。申请的组织需要向美国联邦税务局提供足够信息，填写免税申请表并提交免税申请，由免税组织专家对申请进行审查，判断该组织是否符合《国内税收法典》的标准，并判定其为私人基金会还是公共慈善机构。慈善机构获得极其优惠的税收待遇后也要接受税务机构的检查和监督，一旦被发现违规行为就需要接受处罚，缴纳惩罚性税款。

（二）以税收优惠为核心的激励机制

对接受捐赠的基金会实行免税的范围包括所得税、财产税、联邦失业税、销售税；实行税前扣除优惠的包括个人所得税、公司所得税、遗产赠与税。7具体而言，私人基金会的投资净收益按2 的税率征税（在特定情况下减至1 ）。投资净收益指通过利息、分红、租金和版税获得的收入，包括所有的资本净收入（不论是长期还是短期）。当某一年度基金会的慈善支出和其当年投资净收入的1 之和超过之前五年的平均慈善支出时，税率在当年可降至1 。对未能做出相当于其最小投资收益金额的慈善事业支出的私人基金会的征税要求，税率为30 。对于捐赠者而言，法人捐赠者可以要求对其任意一年不超过10 的应纳税收入进行捐赠税收减征。如果捐赠额超过了最高减税捐赠额，那么超出的部分可以在接下来的五年中进行分摊。个人捐赠者在捐赠当年可申请其经过调整后总收入的50 的应纳税额扣除。在某些情况下，减税的最高限额可能会从该50 下降到调整后总收入的30 到20 。如果捐赠额超过了规定的最高减税限额的要求，税收减免最长可延长至五年内完成。8但下列捐赠不属于减免税收的范围：对特定个人的捐赠，对不合格组织的捐赠，自身能得到部分返还或期待获取个人利益的捐赠，以时间或服务为内容的捐赠，捐赠者的个人费用开支，为确定捐赠物的市场价值而进行评估所花的费用等。9

（三）内部治理

美国《国内税收法典》对内部治理问题的规制重心是打击不法或败德行为。尽管没有对近亲属担任私人基金会理事做出禁止性规定，但该法典对于同“利益冲突人”的“自我交易”行为规定课以重税。“利益冲突人”的范围包括：基金会的主要捐赠人；基金会理事和执行官或受托人及其他任何具有类似职责或权力的人；上述人的家庭成员，具体包括配偶、长辈直系血亲、子女、孙子女、曾孙子女，及子女、孙子女、曾孙子女的配偶。10另外，若上述主体在某法人、合伙或者信托中拥有35 以上的权益，该合伙、法人或信托亦在利益冲突人范围之内。“自我交易”的范围包括：财产的买卖、交换和租赁，信贷，物品、服务和设备设施的供应，基金会报酬的支出，向其他利益相关人转让基金会财产。如果基金会违背了上述条款的规定，会被征收两种不同程度的税款。如果自我交易行为使基金会而非利益冲突人获利，则不为法律所禁止，但对危害基金会发展的此类交易将课以惩罚性税收。《国内税收法典》允许私人基金会或公共慈善机构向机构理事和执行官支付合理工资，以补偿他们在实现公益目的时的付出。但对做出不合理薪酬安排的公共慈善机构的管理人员和雇员，同样征收惩罚性税收。11

（四）信息披露与社会监督

受《国内税收法典》认可的免税组织每年需要填写国税局规定的以税收申报单为主体的年度报告，报告内容为该组织的活动及财务状况。在纳税年度内有可征税的无关公益宗旨的商业收入的组织，还需要填写“免税组织商业所得税申报单”。有缴纳私人基金会消费税义务的私人基金会还要填写“除投资净收益税收之外的税收申报单”。公众则有权对免税组织的年度报告提出查询要求。美国的基金会行业组织“基金会理事会”制定了众多行业规范，对基金会进行宣传和解释。此外还有独立的第三方评估参与美国基金会的公信力建设，如“更好事务局明智捐赠联盟”（Better Business Bureau Wise Giving Alliance）制订了衡量基金会好坏的标准，每年对各个基金会作捐赠额、项目花费百分比等内容的调查，测评结果会向公众发布，从而影响民众对捐款对象和捐款数额的选择。12

（五）小结

美国是公认的慈善事业最发达、基金会法制建设最具示范效力的国家之一，仅从前述几个角度来看，其基金会的法律监管机制在立法体系上具有高度的整合性，在监管理念上以税制激励为主从而高度契合基金会的运作机制；在具体规范设置上追求高度的细致和专业。从实际效果来看，美国这种以税法规制为主体、利益调控为核心的监管模式有利于促进基金会等慈善组织的成长与慈善事业的发展，能够促进并放大其在社会生活中的作用。将来我国的慈善事业将从官方垄断逐渐过渡到社会化从而与国际接轨，那么就应当借鉴美国的经验，在相应的监管体制上作出实质性的改良与推进。

三、我国基金会法律监管机制的构建

就狭义而言，监管属于法律调整的一部分，基金会的监管机制自然也就属于基金会法律调整机制的组成部分之一；不过就广义而言，特别是由于公私融合的时代背景对政府社会治理方式的改变，监管的内涵和外延都出现了重大的变化，监管不再局限于管控与惩罚，而是与整体性的调整机制、治理机制相等同。下面即以此定位为基础，以必要性与可行性为标准，对新形势下构建我国基金会的法律监管机制作一具体论述。

（一）重塑监管理念

在社会内生力量发展不足、政府主导慈善事业的传统背景下，我国基金会在体制、人员、财力、运作等各方面均对政府有着强烈的依赖，而政府则相应的在登记、组织机构、财税优惠、经费管理等各方面对基金会予以严格管控。13这种“非对称性依赖”使得基金会在很大程度上沦为政府的附庸，14而缺乏现代基金会组织作为独立财团法人的应有地位，由此形成以行政管控为核心的监管体制。随着社会内生力量的发展、政府社会治理方式的转变特别是民众对于专业性公益慈善组织的需求日益增强，基金会的独立性越来越突出，其内在孕育的对治理机制的需求也日益与传统的行政管控模式相冲突，由此导致传统的行政管控型的监管模式暴露出越来越多的弊端，引发社会对监管机制以及基金会本身的强烈质疑。

综观世界慈善事业发达国家的政府与基金会之间的关系，以立法赋予基金会独立法人地位、以税收等利益激励机制作为核心治理方式无疑是主流和趋势。随着我国社会力量和组织的发展，以及政府社会治理方式的变化，相信多元化的慈善事业组织体制不久也会成为主流，以行政管控为主导的监管模式将不符合实践需求，应塑造科学、专业的“嵌入式监管”，作为新形势下我国基金会法律监管机制的理念定位。嵌入式监管的核心在于秉承整体主义、权衡的法治观，高度契合监管对象的实践机理、成为内生性力量，继而寻求科学、系统且专业的治理机制，特别是需改革时应敢于担当而绝不怠政懒政，需惩戒时应执法严格而绝不拖泥带水。15具体到基金会的监管而言，嵌入式监管理念的根本就在于摒弃传统的行政管控，转而遵循基金会组织结构与行动模式的客观规律，在综合平衡社会公益诉求、基金会的道德色彩与组织管理色彩兼具、政府社会治理的需求等各方面关系的基础上，以科学、专业的立法模式选择与重点制度设计寻求合理且高效的治理机制。

（二）立法模式选择

无论是鉴于现有法律监管体系的弊端，还是顾及立法模式在未来基金会监管改革中的重要性，确定和选择立法模式对于构建和完善我国基金会的法律监管机制都具有极其重要的意义。对于这个问题，有学者提出，如果要坚持《基金会管理条例》行政管制法规的属性，就应剥离其蕴涵的民事实体法内容，以待另行制定高位阶的实体法律；或者将民间组织类型化问题与构建民法典的法人制度相结合，待民法典正式颁布之际，将现行《基金会管理条例》中涉及民事实体法的内容剥离至民法典。16还有学者提出了“三步走”的改革思路：先由国务院在全国人大或其常委会授权下以增强非管控性的民事规范为核心修订《基金会管理条例》；然后在新的《基金会管理条例》实施成熟后，由国务院提请全国人大或其常务委员会将其升级为《基金会法》，从而形成基金会治理的特别法；最后在制定民法典时将基金会作为非营利法人制度的一部分，全面增加法人名称、财产、责任和机构等内容，从而构建基金会治理的一般法。17上述观点的核心均在于将基金会纳入民法主体，将基金会的立法纳入民法典的轨道。以民法典统筹基金会的立法，最大的好处是可以增强基本法的整合功能，改变目前法律体系过分零散、顾此失彼的弊端。而且，无论是将基金会定位于大陆法系的“财团法人”，还是依照英美法系的惯例（如现在的《基金会管理条例》）将其定位于“非营利法人”，均与我国民事立法强化主体自治、淡化政府管控的大背景相符。另外，从《物权法》、《侵权责任法》的立法过程以及学界、立法部门对于民法典的理论和实务准备来看，这种思路确实具有较强的可行性。不过这种做法也有问题。其一，提升立法位阶也好、纳入民法典的轨道也罢，均不能自动证成基金会监管机制的绩效。如果不能契合基金会组织与行动的机理，以及新形势下社会对基金会发展的内在需求，由此构建的监管、调整和治理机制恐怕还是难以摆脱当下监管体系常常沦为形式、大而无当的窘境。所以，是否有相关基本法并不是问题的根本，更不是问题的全部。其二，参照我国民事立法的惯例，就算基金会法将来能够纳入民法典，恐怕也难以如《物权法》、《合同法》、《侵权责任法》那般详尽具体，而更可能是立足于民事主体角度对其基本的框架作一个相对完整的设计。而从基金会本身的特点来说，其又存在很多与一般民事主体不一致的地方，特别是登记管理、组织机构、税收激励、财务会计制度、信息披露、绩效评估等，均与企业和其他社团法人存在重大区别，有关这些问题的规定显然不适于置入民法典。而如果硬要将基金会作为特别民事主体、将基金会法作为民事主体特别法，这也就在事实上再一次承认了基本法问题、民法典问题并不是根本。上述问题涵盖了基金会的实体和程序、内部组织和外部行为等诸多方面，每个问题都具有较强的重要性和专业性，期望针对它们全部制定好相关规则并整合进一部统一的基金会法难度太大。我国经济和社会管理方面的法律绝大多数遵循的是“原则性基本法+具体性单行法”的立法模式，这一点确实具有一定的合理性。就当下基金会监管面临的现实问题来说，解决登记管理、税收激励、信息披露与绩效评估等领域的问题最为迫切，对将来制定一部完善的基金会法也至为重要。所以可以采取“至下而上”的立法模式，先从制定或完善具体问题领域的单行法做起，以问题为中心，由民政部、财政部、国税总局等监管机构各自及联合对相关的部门规章进行整理与修订，待时机成熟时再修订《基金会管理条例》并促成其升格为《基金会法》。

（三）重点制度分析及设计

1.管理体制

根据《基金会管理条例》第9条的规定，申请设立基金会，申请人应当向登记管理机关提交业务主管单位同意设立的文件。这里的“登记管理机关”是指国务院和各省级民政部门，“业务主管单位”是“国务院有关部门或者国务院授权的组织”，以及“省、自治区、直辖市人民政府有关部门或者省、自治区、直辖市人民政府授权的组织”。这就形成了我国基金会的双重管理体制。无论当初设置这种双重管理体制是出于什么样的考虑，其负面影响已经变得越来越突出、与慈善事业发展客观规律之间的矛盾也变得越来越强，这一点成为学界和实务界的基本共识。比如，这种双重管理体制进一步固化了政府对基金会的钳制和管控，不利于基金会发挥社会功能；强行要求挂靠业务主管部门导致很多民间NGO不得已成为不登记的“黑户”或注册为工商企业，加剧了公益组织管理的混乱；18业务主管单位尽管可以合法控制挂靠基金会的财务、人事及活动范围，但其法定的监督职权并无助于实现基金会的法律监管，反而为部门利益和部门保护提供了机会，等等。19实践中大量基金会选择红十字会作为业务主管单位挂靠，而“郭美美炫富事件”恰恰暴露出红十字会本身存在的众多问题。重压之下民政部门终于决定放开双重管理体制的口子：继深圳、北京两地先行试点以后，20民政部部长李立国2011年7月表示今后对公益慈善类、社会福利类、社会服务类社会组织，由民政部门履行登记管理和业务主管一体化职能，不需再找业务主管单位挂靠。21

可见，打破双重管理体制、取消挂靠业务主管单位的强制规定是大势所趋，当务之急是要把民政部门的表态加以落实、把个别地方的试点尽快予以推广，真正在注册登记上实现“宽进入、严监管”。相配套的制度设计主要应有两方面：第一，调整基金会设立的资金门槛。《基金会管理条例》第8条规定“全国性公募基金会的原始基金不低于800万元人民币，地方性公募基金会的原始基金不低于400万元人民币，非公募基金会的原始基金不低于200万元人民币；原始基金必须为到账货币资金”。这一规定在实践中成为众多民间NGO取得合法身份的拦路虎。如果不改变这一资金门槛，实行单独管理也不能从实质上促进基金会的蓬勃发展。即便不取消注册资金要求，也应当用引导的办法比如将注册资金等级与可以享受税收优惠幅度相挂钩，而没有必要采取门槛性的强行标准。第二，尽快改革红十字会体制。红十字会是我国传统的行政管控型的基金会管理体制的标志。其总会属国务院直属的副部级单位，从中央到县乡一级，各级红十字会层层与政府体系接驳，工作人员“参照公务员”编制按国家公务员确定行政级别。红十字会总会下还包括基金会系统，由红十字基金会、红十字传播基金以及挂靠的多个基金组成。在法律形式上，红十字会面对社会募款又以公募基金的形式出现。改革开放后，中国引入国际上的现代基金会管理机制，1994年，中国红十字会直属基金会即“红十字基金会”在民政部注册登记成立。但红十字总会原有的公募资格和公募牌照资源并没有取消，于是中国有了“红十字会”和“红十字基金会”两个具有独立公募资格的组织，这在全世界各国红十字会中实属罕见。22易言之，红十字会属于中国垄断性官办慈善事业最大的行政化载体，不对其作彻底的变革，行政管控型的基金会监管体制难以从根本上动摇。最可行也是最佳的改革方案是祛除其行政管理职能，将其与红十字基金会直接合并，确立其公募基金会的属性。

2.以税收为核心的激励机制

实践证明，相比传统的行政管控型监管，以税收为核心建立的激励机制对基金会的监管作用更为直接和有效。基金会的税收激励机制包括针对捐赠者的税收优惠和针对基金会本身的税收优惠两个方面。目前我国针对基金会本身的税收激励机制主要由免税资格认定（依据是《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》）和免税类型（依据是《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》、《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》）组成；针对捐赠者的税收优惠也由基本条件和优惠类型（依据是《企业所得税法》、《个人所得税法》、《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》）组成。其他还有一些涉及基金会本身的进口关税、进口增值税、有价证券收益、经营性收入等税收规定散见于众多规范性文件。总体而言，虽然我国有关基金会的税收规定不少，但比较零散，缺乏整体性，从而不便于基金会和捐赠者形成准确的预期。而且，大量直接涉及税收减免的规定都是以财政部、国税总局、民政部的部门规章形式确定，有损于“税收法定”的基本原则。

首先，应整合既有的涉及基金会及捐赠者税收问题的各种规范性文件，最好能够制定一部高位阶的法律或行政法规。其次，应进一步丰富涉及基金会和捐赠者的税收优惠制度。目前对于捐赠者的税收优惠主要有：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；个人对教育事业和其他公益事业进行捐赠时，应纳税所得额30 以内的部分可免缴个人所得税。对于基金会的税收优惠主要有：接受捐赠的收入、财政拨款、除政府购买服务形成收入以外取得的政府补助收入、会费、不征税和免税收入形成的利息、进口关税和进口增值税等均免税。这些制度在实践中对于基金会和捐赠者双方的激励效果都不够明显。对于基金会而言，其在运行过程中产生的营业税、消费税和增值税如何处理未作规定，随着基金会的数量日益增多、活动范围日益扩大，迫切需要结合基金会的不同类型、规模和绩效，在所得税、行为税、流转税、财产税等各个税种上明确具体的税收优惠制度，以充分发掘税收激励对基金会的引导作用。23对于捐赠者而言，实践中已经开始出现捐赠者以上市公司股票捐赠的情况，这种情况下是否适用税收优惠制度尚缺乏明确的法律规定。假如不适用扣除，那么不仅对捐赠者本身无法形成激励，接受捐赠的基金会也会因为支出巨额所得税而耗费大笔慈善资金（包括初始取得和后续分红所得）。在美国，股权捐赠已经成为众多慈善捐赠的主流形式之一，我国应当通过立法尽快设置明确的税收优惠方法。24最后，应更充分地利用税收制度的“激励性监管”功能。以税收为核心的激励性监管，其本质在于通过利益和制度的诱导实现对基金会组织结构和行为方式的有效调整，所以相关的制度设置不能仅仅满足于对利益作简单地加减，而应设置灵活、机动的激励结构和机制。比如，对于免税资格的认定，公募基金会和私募基金会应当设置不同的标准；能够享受的税收优惠程度，应当与基金会的资金规模、公益支出规模和绩效相挂钩；对于基金会违规行为的处罚，也应当与免税资格及税收优惠程度向挂钩。如此，方能强化税收激励的诱导功能，契合基金会运作和发展的内在机理。如前所述，美国《国内税收法典》在这些方面的诸多做法颇有借鉴的价值。当然，在这方面我国的法律法规已有进步，比如《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（2008年）将能够享受捐赠税前扣除的捐赠对象限定于取得特定评估级别、公益支出达到特定标准的基金会，这就比简单地限定免税资格、规定能够申请获得的优惠程度要更为灵活和有效，25应当循此思路加快、加大相应的改革步伐。

3.信息披露

基金会肩负的道德功能决定了信息披露制度对其存续和发展具有极其重要的意义。在行政管控的监管模式下，基金会的信息披露主要是由基金会以书面报告的方式向登记管理机关和业务主管单位作出的。《基金会管理条例》第36条规定：“基金会应当于每年3月31日前向登记管理机关报送上一年度工作报告，接受年度检查。年度工作报告在报送登记管理机关前应当经业务主管单位审查同意。”信息披露也是基金会专项监管制度建设的重点内容之一，民政部2005年即发布《基金会信息公布办法》，对此作了专门规定。根据《基金会信息公布办法》以及《关于〈基金会信息公布办法〉的解读》，基金会负有法定的信息披露义务，披露范围包括“年度工作报告”、“公募基金会组织募捐活动的信息”以及“基金会开展公益资助项目的信息”三个方面。具体而言，年度工作报告必须在审查通过30日内按照统一的格式要求在登记管理机关指定的媒体上公布。公募基金会应当公布募得资金后拟开展的公益活动和资金的详细使用计划，以及相关的收入和成本支出情况。开展公益资助项目应当公布所开展的公益项目种类、申请与评审程序、评审结果、公布资助项目完成后的资金使用情况以及事后评估结果。如不履行信息公布义务或公布虚假信息，则由登记管理机关视情况给予警告、责令停止活动或撤销登记等处分。

上述信息披露制度的主要问题是过于笼统和原则，弱化了信息披露的日常监管功能，而将其局限于一种行政监管手段。这就导致基金会的信息披露义务实际上只针对监管机关而与社会公众无关，而在监管机关的人力和能力都有限的客观约束下，这种主要以书面检查作为监管绩效保证手段的信息披露机制往往沦为形式。这就是为什么完善的纸面规定难以成为实际规则的根本原因；也是在基金会行为的外部性越来越大的情况下，这种过度集中、“对上不对下”的信息披露机制何以因“炫富事件”等偶然事件发生就引发社会对监管者与基金会的共同信任危机的根本原因。

“炫富事件”触发了大规模的立法和修法，上述问题在《公益慈善捐助信息披露指引（征求意见稿）》、《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》这两部规范性文件中得到了很大的改观，从立法理念到具体的规范条文都已有长足的进步。除了强化监管机关的审查职权，两部规范性文件着重从便利公众查询、质询和举报的角度对基金会信息披露义务的细节作了详尽的规定。比如“捐赠人有权查询捐赠财产的使用、管理情况。对于捐赠人的查询，基金会应当及时如实答复”；“基金会的年度工作报告除在登记管理机关指定的媒体上公布外，还应当置备于本基金会，接受捐赠人的查询”。另外信息披露监管的广度、深度和专业性也显著增强，这集中体现在《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》对投资与交易信息披露以及内部制度披露的规定上。基金会投资的被投资方，其他与基金会存在控制、共同控制或者重大影响关系的个人或组织，基金会与上述个人或组织发生的交易等都属于公开义务的范围；各项工作人员工资福利和行政办公支出的支付标准、列支原则、审批程序以及占基金会总支出的比例；开展公益项目所发生的与该项目直接相关的运行成本的支付标准、列支原则、审批程序以及占该项目总支出的比例；资产管理和处置的原则、风险控制机制、审批程序以及用于投资的资产占基金会总资产的比例等内部制度，也均属于信息公开的范围。

目前需要解决的问题主要有两方面。其一，严格执行上述制度，对不合规或违法披露的基金会予以切实有效的惩戒。这就要求监管机关尽快从登记管理和业务审批为核心的行政管控转向以信息披露、绩效评估和问责为核心的专业化监管。尤其是对于公众和媒体的质疑、检举，执法部门应积极担责，要为执法设定相应的责任。其二，对于违反信息披露义务的法律后果，应该构建多元化的惩戒方式。警告显得太轻，责令停止活动和撤销登记显得太重，而且这些行政处罚往往对基金会并不能迅速起到直接的效果。特别是随着基金会专业投资和交易行为的增多，对其信息披露是否不合规乃至违法的判断不仅耗时增加，标准也开始模糊。在此背景下简单的行政处罚势必面临与《公司法》、《证券法》上的监管机关相同的困境。建议效仿美国以税收优惠为核心的制度，以利益的增减及动态调整形成基金会信息披露的激励。

4.绩效评估

与任何社会组织一样，科学、合理的绩效评估制度对于构建基金会的监管机制是不可或缺的。就整体而言，我国没有对基金会的绩效评估作专项制度设计。基金会的组织机构设置及内部制度是否合理、募捐和公益行动是否合理、投资与交易是否合理，都应由相关的法律规范先行预设。比如《基金会管理条例》规定，私募基金会中相互间有近亲属关系的基金会理事总数不得超过理事总人数的三分之一，公募基金会中具有近亲属关系的不得同时在理事会任职，在基金会领取报酬的理事不得超过理事总人数的三分之一；基金会的法定代表人，不得同时担任其他组织的法定代表人；基金会理事、监事及其近亲属不得与其所在的基金会有任何交易行为；公募基金会每年的公益事业支出不得低于上一年总收入的70 ，私募基金会每年的公益事业支出不得低于上一年基金余额的8 ，基金会工作人员工资福利和行政办公支出不得超过当年总支出的10 。《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》规定，基金会不得以低于公允价值的价格出售物资、提供服务、授权或者转让无形资产，不得以高于公允价值的价格购买产品和服务；基金会可用于保值增值的资产限于非限定性资产、在保值增值期间暂不需要拨付的限定性资产；基金会进行委托投资，应当委托银行或者其他金融机构进行。以维护公益之名，通过立法的形式对基金会组织及行为的绩效设定强制标准，实际上是抹煞基金会自身的意志，让公益变成束缚基金会的组织和行动的紧箍咒。姑且不论监管者如此预设的绩效标准是否真比基金会能够更好地体现和维护捐赠者的利益，当前我们面临的现实是，即使在严格遵守这些绩效标准的情况下，基金会的不合规行为、违法行为以及损害捐赠者利益的行为同样屡见不鲜。如果我们承认慈善事业的发展需要专业机构，就应当承认并促进基金会的独立意志、能力和利益，并在此基础上寻求科学、合理的绩效评估机制以嵌入基金会的法律治理。

其一，与信息披露一样，绩效评估应该实现充分的社会化。应当改变由法律预设标准、由监管机关垄断评估权力的传统做法，重点引入行业协会绩效评估机制与独立第三方绩效评估机制。在打破双重管理体制、民政部门收缩注册审批权限以后，应当成立一个基金会的行业组织，推动行业协会对个别基金会的绩效实施评估；同时应当成立类似美国“更好事务局明智捐赠联盟”的组织，对个别基金会的绩效予以专业化的评估。26其二，应该针对不同的事务类型设置相应的绩效评估标准。对于组织机构设置，以防范关联交易为核心构建任职禁止制度、回避制度等是可行的，但不应当矫枉过正。对于确实侵犯基金会财产、损害捐赠人利益的行为，自然可通过免职、罚款、注销直至刑事责任予以严惩；而对于带有模糊性的不合规、灰色行为，以免税资格、税收优惠程度等利益奖惩方式处置可能更为有效；对于关联交易使基金会获利的，应该顺应如今公司治理的主流使其合法化。而对于投资与交易行为，相应的绩效评估就比较复杂。《基金会管理条例》第43条规定“基金会理事会违反本条例和章程规定决策不当，致使基金会遭受财产损失的，参与决策的理事应当承担相应的赔偿责任”。这一条文的立法理念十分先进，但“决策不当”的判断标准过于模糊，如果判断权完全交给理事，则容易诱发道德风险；如果完全交给监管机关，又容易发生要么沦为形式、要么变成捆绑理事手脚之工具这样的极端情形。在基金会投资与交易行为越来越普遍的情况下，这个问题的解决具有极其重要的意义。一方面，应当构建捐赠者及公众、媒体的质询机制，并由行业协会、独立第三方就投资交易设定绩效评估标准，尽量消除信息不对称；另一方面，应充分尊重专业理事及工作人员的独立性，在出现投资与交易损失时允许其运用“业务判断规则（business judgment law）”为自己辩解，如确实能够证明自己没有私心、没有过错的，不应追究其责任。如此，方能与一般的公司治理的主流规则相符，亦能实现激励与惩戒相容的嵌入式监管。

与绩效评估密切相关的还有问责机制。问责不限于追究违法责任，而是一种覆盖角色设定、质询回应、违法追究三大流程的综合性调整机制，27是嵌入式监管体系中不可或缺的一环。应当通过立法确定基金会的各项角色义务，并构建基金会与监管机关、行业协会、独立第三方、捐赠人和其他公众之间的“质询——回应”机制，以打破信息壁垒、减少交易成本、建立和维持互信。在追究违法责任时，除了允许相关人员运用“业务判断规则”辩解外，还应针对基金会道德色彩与组织色彩兼具的特殊性，创设更多的责任形式，如特定的政治责任（引咎辞职、任职禁止）和社会责任（公开道歉、强制性义工服务）等。以科学、系统的“问责制”完善基金会的法律监管，亦是未来基金会法律制定及完善的核心任务之一。

注：

12011年3月至5月，以慈善会和基金会为主的NGO收到的捐款为63亿元，而“郭美美事件”发生后（以2011年6月20日的“微博炫富”为标志），6月至8月即剧减为8.4亿元。参见《郭美美事件致全国慈善捐款数额剧减，暴跌8成》，http://ent.ifeng.com/zz/detail_2011_08/26/8708278_0.shtml，2012年11月30日访问。

2该征求意见稿2011年8月23日公布，公布通知中说明征求意见的截止日期为2011年8月31日，但迄今未见新的立法进展。而《关于规范基金会行为的若干规定（试行）》2012年4月24日征求意见，2012年7月29日即正式颁布。征求意见稿当然不具有正式的法律效力，但考虑到基金会的相关立法本就不多，且该征求意见稿本身十分重要，故将其列入本文研究范围。

3冯辉：《从“基金会事件”看我国基金会法律监管机制重构》，《东方法学》2011年第6期。

4、14、17参见税兵：《基金会治理的法律道路——〈基金会管理条例〉为何遭遇“零适用”？》，《法律科学》2010年第6期。5参见肖飒、刘凯：《论我国基金会的公私制衡》，《重庆交通大学学报（社科版）》2011年第3期。

6参见徐政：《中国公益基金会的发展历程及其存在的问题》，《中国青年政治学院学报》2006年第5期。

7王厚辉：《美国基金会的发展及运作监管经验的借鉴》，厦门大学2007年硕士学位论文，第15页。

8Internal Revenue Code 170（b）（1）。

9转引自王丽华：《完善我国捐赠人税收优惠制度的法律思考》，《法治论丛》2006年第4期。

10转引自[美]贝希·布查尔特·艾德勒等：《通行规则：美国慈善法指南》，金锦萍、朱卫国等译，中国社会出版社2007年版，第47页。

11、12参见左家囡：《论基金会的法律规制》，对外经济贸易大学2011年硕士学位论文，第6页，第7页。

13参见谢宝富：《当代中国公益基金会与政府的关系分析》，《中国社会科学院研究生院学报》2003年第4期。

15冯辉：《论“嵌入式监管”：金融监管的理念创新及制度应用——以民间借贷的法律监管为例》，《政治与法律》2011年第8期。

16邓海峰：《基金会立法的缺陷与矫正》，《学会》2005年第9期。

18、21参见李妍《民办NGO“独立”》，《中国经济周刊》2011年第32期。

19杨道波：《我国非营利组织信息公开法律制度研究》，《河北法学》2008年第9期。

202008年9月，深圳市出台《关于进一步发展和规范我市社会组织的意见》，将工商经济类、社会福利类、公益慈善类三种社会组织列入首批“直接登记”试点。2009年7月，民政部与深圳市政府签订《推进民政事业综合配套改革合作协议》，对深圳的尝试予以肯定。2010年4月，北京市出台《中关村国家自主创新示范区条例（草案）》，规定中关村园区的社会组织可以直接在民政局登记，不再需要挂靠。参见李妍《民办NGO“独立”》，《中国经济周刊》2011年第32期。

22参见冯禹丁等：《“中国特色”的红十字会》，《南方周末》2011年7月7日，A1、A4版。

23参见余晓敏等：《我国基金会的税收制度》，《税务研究》2010年第5期。

24以股权特别是上市公司股票捐赠潜在的风险，是捐赠者有可能利用对基金会的实际控制，通过转移收入来源达到实质上的偷税效果，这就有赖于对基金会内部结构的严格监管。这也从侧面展现出税收激励对于基金会监管的重要意义。参见韩雨亭：《谁为陈发树们解套？》，《经济观察报》2012年6月21日，第25版。

25《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》第4条规定，符合税前捐赠扣除条件的捐赠对象（比如基金会）须满足：在民政部门依法登记3年以上（含3年）的，应当在申请前连续2年年度检查合格，或最近1年年度检查合格且社会组织评估等级在3A以上（含3A）；登记3年以下1年以上（含1年）的，应当在申请前1年年度检查合格或社会组织评估等级在3A以上（含3A）。

26有关国外基金会绩效评估指标的设计及其引入我国的可行性，参见陶传进、赵小平、祝贺：《基金会评估中的指标体系问题——以抗震救灾中的募捐组织为例》，《学会》2009年第2期。

27详见史际春、冯辉：《“问责制”研究——兼论问责制在中国经济法中的地位》，《政治与法律》2009年第1期。

（责任编辑：闻海）

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1005-9512（2013）10-0032-12

冯辉，对外经济贸易大学法学院讲师，法学博士。

*本文系教育部人文社会科学研究青年基金项目“我国基金会的法律监管机制研究”（项目编号：12YJC 820025）的研究成果。