会计诚信的经济价值分析*

□ 姚桂兰

(湖南电力建设监理咨询有限责任公司财务部，湖南 长沙 410004)

会计诚信是社会诚信系统的重要组成部分，是经济活动的基本准则，是市场经济的灵魂。在现实经济生活中，会计做假的情况时有发生，会计信息与其真实经济交易行为严重不符，不但侵害了会计服务对象的利益，而且导致会计信息使用者发生决策失误，给国家造成经济损失，甚至影响社会稳定，阻碍国民经济持续、稳定和健康发展。因此，探讨会计诚信的作用和价值，意义重大。

一 会计诚信及相关概念

一般来讲，“诚”即诚实、诚恳的意思，是一种实际存在，是自然、固有的状态和规律;从伦理学角度讲，“诚”指主体内在真诚的道德品质，反映人的一种精神状态和基本德性。“信”即信任或信用，主要指主体“内诚”的外化，反映人对某种信念、原则和语言的忠诚以及遵守诺言、言行一致、说到做到。把“诚”和“信”组合起来，就形成了一个内外兼备、内涵丰富的词汇，即诚信，其基本含义是指诚实无欺，讲求信誉。[1]

诚信衍生出来的信任、信用和信誉几个概念，既相互联系、相互依赖，又相互作用、相互转化。信任，即相信而敢于托付或加以任用的意思，它产生于个人或团体相互交往的行为实践之中，其基础是共同的信念、事业或利益，表现为相互尊重、相互理解和相互支持。信用，即能够做到言行一致而取得的信任;从经济角度讲，信用是指“借”和“贷”的关系，如一方对另一方的信任或一方因为考虑或其它因素，另一方在一段限定的时间内能够获得双方约定的经济预期;信用既是人们过去履行承诺的正面记录，也是人们的一种行为艺术，还是人们一种自我管理的行为管理模式。信誉，通常指某个人或团体在社会活动尤其在经济活动中因忠实遵守约定而得到对方或社会的信任和赞誉，是人们长期诚实、公平、履行诺言的结果。如果一个人或一个企业讲信用，就能赢得较高的信誉，从而获得社会或他人的信任，进而建立起良好的社会信任关系，促进社会良性发展;反过来，因讲信誉带来的经济好处及渴求他人信任的欲望，就会强化行为主体对信用的坚守，从而增强行为主体诚信的品质。

会计诚信，是会计主体(企业)按照相关法律制度的规定和经济业务的实质，运用恰当的会计处理程序和方法，向有关信息使用者提供客观、公允的会计信息。一方面，会计诚信要求企业忠实遵守国家相关法律、法规和制度，对自身经济业务的内容真实、公允地进行会计确认、计量、记录和报告;另一方面，会计诚信又要求企业投资者、债权人等有理由相信企业提供的会计信息是真实的、合法的、准确的、完整的和及时的，这是市场对会计诚信的普遍理解和终极要求。

会计诚信也可以理解为企业契约签定时要素所有者关于会计执行的一种共同心理预期，即各经济主体在签定企业契约时对会计规则及其执行有共同期望和约定，没有人持有异议而被大家所默认，形成了一种隐含的心理契约和一项非正式的制度安排。[2]然而，会计规则及执行者是企业经营者，而这种管理型人力资本相对稀缺和重要，在某种程度上拥有对剩余会计规则的制定权和处理权，如会计政策的选择、会计方法的运用、会计估计和职业判断等。这是因为政府制定的会计准则和制度是一种公共契约，只是做出原则上的和一般的规定，不可能穷尽所有可能发生的会计行为，这必然给企业留下剩余会计规则制定权和处理权，从而使企业在契约履行过程中能够相机行使。[3]会计诚信的前提是企业经营者诚信，只有企业经营者诚信，才能为会计诚信提供保障，因此，探求会计诚信的程度，关键从企业经营者诚信入手。会计诚信的衡量标准主要通过会计信息质量的高低来判断，而会计信息质量的高低主要通过社会审计、市场价格机制来判断，也应该包括媒体和社会舆论。

二 市场机制下会计诚信的经济价值

(一)降低经济主体交易成本

市场经济就是契约经济。企业契约在签定、履行和终止过程中，会发生各式各样的成本，如契约签约成本、契约履约成本、契约监督成本以及剩余损失等。如果经济主体的会计诚信行为能够预期到企业契约中，那么不必对契约的签定作过多的规范和争论，从而能够节省契约签定成本;同样，如果企业在契约履行中坚守会计诚信，即根据经济交易实质并按照会计规范进行会计处理，那么契约的执行成本、监督成本自然就会降低，同时，会计诚信还能对企业契约的履行情况和结果作出正确评价，使各要素资源配置得到优化，从而降低企业的剩余损失。总之，会计诚信作为各要素所有者的预期和企业契约主体的行为表现，能够节约企业交易成本。虽然节省交易成本可以通过完善的法制、健全经济体制等来实现，但制度建设需支付高额成本，信任越少，越需要增加正式的制度和规则，支付的成本就会更高。而会计诚信实践恰恰是建立信任体系、安定交易秩序、降低交易成本的最好方式。

(二)提高企业经济运行效率

市场机制的优势是能够提高交易效率，而交易成本是衡量交易效率高低的决定性因素。如果契约交易成本越低，交易总量越大，那么，交易效率就越高，反之相反。所以说，交易成本的控制本身就是提高交易效率的一种具体体现。而会计诚信能够使契约各方形成稳定的心理预期，能够使要素所有者提高参与契约交易的积极性，无论是契约交易数量还是交易速度都会比缺乏会计诚信大大提高，进一步讲，会计诚信还能使各利益主体的利益不受他人侵害并得到公平意义上的保障，从而大大提高经济效率。对契约主体而言，会计诚信可以提高签约和履行效率;对企业而言，会计诚信可以提高企业内部管理和决策效率;对社会而言，会计诚信可以使企业的经营业绩和投资价值得到公允反映，使社会资源得到有效配置，使经济效益和社会效益得到双赢。

(三)提升企业市场占有率和市场竞争力

市场竞争首先是诚信之争。如果企业长期坚守会计诚信，最终就会形成良好的社会信誉，从而对投资者和消费者产生强大的吸引力，帮助企业提高市场占有率和市场竞争力，进而提高企业经济效益。一方面，信誉是企业融资的最好手段和工具，会计信息质量高、信誉好的企业能够通过金融借贷壮大企业的资金实力，改善企业的生产经营状况，帮助企业创造更多的利润和价值;另一方面，信誉好和有社会责任感的企业，能够换回投资者更多的“信誉投资”，从而使企业的市场占有率和竞争力自然得到提升。在市场机制下，会计诚信作为一种无形资产，既是企业提高核心竞争力的基本要素，也是企业良好社会形象的重要内涵，还是企业社会责任感的最好表现。

(四)评价和激励市场行为主体

委托代理理论认为，企业经营者的受托责任必须通过一定方式或途径得到表达和评价，最有效办法是判断企业经营者的契约履行情况。判断经营者的履约情况，其中最重要的一条是考察企业的会计信息质量，会计信息质量高，经营者的受托责任就可以相对得到解除[4]。但问题是，会计同样也是一种契约关系，会计信息本身并不能说明会计契约的履行情况，因为不同质量标准的会计信息反映的会计履约状况不同，这就需要通过会计诚信来揭示和评价会计契约的履行状况，从而有效判断经营者契约履行情况。因此，市场对会计执行主体行为的评价标准不是会计信息本身而是会计诚信，而会计诚信主要通过对会计执行者会计行为的观察、判断和信用记录，从而得知行为主体的会计诚信程度。健全的法制和经济体系，能够使会计诚信主体实现会计诚信的产权收益，即会计诚信者能够获得超过市场平均收益水平的报酬，而那些会计失信者自然会受到市场的惩罚，从而实现对市场行为主体的评价与激励。

(五)促进社会资本良性发展并实现企业规模效益

会计诚信者不仅能获得更多的经济报酬，还能提高生产率并实现企业规模效益。社会资本是人与人之间的联系，存在于人际关系的结构之中，其构成的核心与基础是社会成员之间的相互信任、真诚、合作和一系列态度及价值观。在会计诚信的前提下，社会资本这种个人或组织与他人之间的联系也可以给个人或组织带来未来收益，不但可以和物质资本、人力资本相提并论，甚至还有后者无法产生的特别价值。市场竞争靠个体单打独斗是没有效果的，必须在人与人之间、团体与团体之间建立起协作关系，做到相互信任、相互支持、相互谅解、坦诚相待、诚实守信，这样，才能形成强大的凝聚力，使竞争走向协作、协作提高效率、效率产生效益，从而给企业带来规模效益。

三 会计诚信缺失的危害及原因思考

会计信息质量是衡量会计诚信的重要标杆，它关系到投资者的决策是否正确及其结果。当前，我国正处于经济转轨时期，相关法律、法规及制度并不十分完善，有法不依、执法不严的现象经常发生，加之现代企业制度尚未真正完全建立和各种利益的诱惑，会计诚信缺失问题非常严重，不但打击了投资者的信心，影响了股市的健康发展，甚至还扰乱社会经济秩序，给国家经济决策和宏观调控带来不利后果。会计诚信缺失的危害主要表现如下:

(一)影响国家政策的制定

政府作为经济管理者，既对国民经济进行宏观调控，也对企业进行直接投资。如果企业缺乏会计诚信，会计信息质量低下，不但影响国家宏观调控和经济政策的制定，还会导致国有资产的流失。据统计，各省市每年上报的企业经营业绩数字都不同程度地掺有水分，虽然中央和统计部门三令五申要求各地方、各部门对上报的材料必须进行认真普查、抽查、汇总和修正，做到材料真实可信，但虚假现象屡禁不止，如2009年上报的材料就有3万多起涉及到虚假问题，[5]这些虚假材料造成国家对宏观经济的预测不准确，宏观调控达不到预期效果，严重影响经济的正常发展。

(二)扰乱社会经济秩序

市场经济很大程度上靠的是一种信用，离开了信用市场必将失去作用。在市场机制下，要发挥市场竞争的作用，其前提是要有公平的交易环境，使各交易主体能在平等的环境中进行经济交易，而平等的前提则是要求经济交易双方必须遵守诚实守信的原则。由于会计是向决策者提供经济信息，其质量的重要性不言而喻。然而，通过对当前会计市场的观察不难看出，会计诚信问题到了非常严重的地步。无论是企业还是行政事业单位，无论是为了偷逃国家税款还是为了眼前利益，会计造假手段层出不穷、无奇不有，干扰了国家方针政策的实施，危害了市场经济秩序。

(三)导致税收和国有资产流失

会计做假的动机多种多样，但其结果基本相同，那就是将国家或集体或单位的财产据为个人或小团体所有。如有的企业在会计处理上故意多列费用或支出，少列收入，从而达到隐瞒利润逃避税收的目的;有的企业利用收购、合并、资产评估、股改或上市等名目，出于某种目的有意压低国有资产的价值，造成国有资产大量流失。

(四)降低投资者信任度

投资者主要依据经过审计的会计报表对企业进行投资，如果企业会计信息失真将影响投资者决策并损害投资者利益。会计信息失真既有主观原因也有客观原因，会计造假完全属于前者，如前些年的郑百文、闽福发等上市公司，通过变造或伪造凭证、账簿，编制虚假会计报表等手段误导投资者，使很多股民遭受重大损失。10年前美国安然公司的破产案不仅使股票投资者蒙受巨额损失，还使其贷款的金融机构付出了几十亿美元的代价。可见，虚假的会计信息不仅使公司自身的持续经营得不到保障，还给广大投资者带来巨大经济损失，甚至造成一些不可想象的灾难。郑百文的一个老股民购买的股票被深度套牢，在痛心疾首之余曾发表过这样的感慨:是我疯了、股票疯了，还是股民疯了、公司疯了?[6]一项民意调查显示:有91%的投资者认为上市公司披露的会计信息不可信或不完全相信，只有极少数人认为公司提供的会计资料是可信的。

(五)危害会计人员自身

无论是我国还是西方国家，都制定了较为严格的法律法规来防止会计造假。如我国会计法第43、44条规定，会计人员提供虚假信息轻者吊销会计职业资格，重者将被罚款、处分、拘留或者判刑。前几年上市公司“闽福发”通过伪造金融票据、虚列收入、夸大利润等手段提供虚假信息，为该公司出具审计报告并签字的两名注册会计师被判刑三年就是一个典型的例子。

会计信息失真有内外两方面的原因。内部原因主要有:第一，企业为了吸引投资者投资、获得银行贷款或为了少交税金等，通常提供不实的会计信息哄骗投资者、债权人和政府机关工作人员。第二，企业管理层为了职务升迁、提高薪金、股票升值或其它某种目的，通常利用自己的权力指使会计人员进行会计造假，会计人员也因此能够获得一些好处。由于企业会计部门涉及到多方利益相关者，这种复杂的利益关系成为虚假信息产生的动因。第三，由于公司治理结构和企业内部控制制度尚不完善，为企业经营者和会计人员进行会计做假提供了机会，如母公司与子公司之间的关联交易数据不实、相互挪用对方资产账面无记录等，都与公司治理与内部控制失效有关。第四，由于对企业业绩的考核和评价重结果而轻过程，关心的是企业的利润率、资产收益率等财务指标，对一些重要的非财务指标很少进行分析和评价，这种重结果轻过程的考核评价方式，助长了企业的短期行为，会计造假和一系列违规行为就自然随时发生，会计信息失真不可避免。第五，我国国有企业改革的一项重要措施就是“放权让利”，并没有从根本上革除国企产权制度的种种弊端，这为企业制造虚假信息进而实现利润最大化提供了制度方便之门。

除了内部原因外，还有一些外部因素，如我国会计法律法规对企业会计造假行为只注重行政和刑事责任方面的惩罚，而很少涉及到民事责任或民事赔偿责任过轻，使造假者宁可冒风险大量做假，因为获得的利益比付出的罚款和其它成本要高得多。又如，我国制定的法律制度过于原则性而缺乏规则性和具体操作性，使得执法者在执法过程中经常处于尴尬境地。再如，现行会计人员管理体制扭曲，使得会计人员既要代表国家监督所有者和经营者进行合法经营，又要代表所有者和债权人维护企业资产的完整性和真实性，也要代表经营者进行经济管理和加强会计核算，还要代表员工维护他们的合法权益，会计的这种尴尬的身份当遇到各方利益发生冲突和矛盾时左右为难，虚假信息在所难免。

[1]武冬萍．对会计诚信问题的认识[J]．山西财经大学学报，2006，(S1):5－6．

[2]陈蕾同，刘欣．会计诚信经济价值分析[J]．财会通讯(综合版)，2008，(9):25 －266．

[3]陈春华．论会计诚信[J]．华章，2008，(11):34 －35．

[4]何云．会计诚信评价模型的设计与运用[J]．财会月刊(理论)，2008，(12):12 －16．

[5]杨京钟．会计审计中的诚信价值与博弈分析[J]．山东工商学院学报，2010，(1):10 －12．

[6]张丰伟．会计诚信研究[J]．财会通讯，2011，(33):23－25．