慈善组织内部控制框架体系设计

沈阳大学 余昭霞 李爱华 赵志教

慈善组织在最近几年的自然灾害面前发挥了巨大作用，得到社会的认可，但由于监督和管理的不善，经常被爆出某慈善组织的领导将捐赠资金用于个人投资或转作他用，严重打击了社会捐赠的积极性。针对这一现象，本文将设计出一个科学合理的慈善组织内部控制框架体系，以期加强慈善组织内部监督和控制，提高慈善机构效率，保证募捐和受捐人的利益。

一、慈善组织内部控制的必要性

慈善组织所做的是公益活动，公益活动诉求和依赖的是同情心、爱心等人的美德，正因为有这样的特征，公共责任和道德的缺失必然会造成严重的负面后果。因此，建立慈善组织内部控制制度有以下意义：

一是有利于保证慈善组织会计信息与财务报告的真实、完整性。真实的会计信息与财务报告不仅能够提升慈善组织的公信力与诚信度，而且还能维护慈善组织的良好形象和声誉。

二是有利于确保慈善组织资产的安全性和完整性。资产的安全完整是慈善组织健康与持续发展的物质基础。健全的内部控制，能够为慈善组织保证资产安全提供强有力的制度保障，从而确保慈善组织资产的安全与完整性。

三是有助于慈善组织管理层实现组织内部的发展战略。将组织近期利益和长远利益相结合，并在运营管理中符合组织的战略要求，这是内部控制制度的内在要求，也是提升慈善组织可持续发展能力的有效途径。

四是有利于保障慈善组织项目资金按既定用途使用。良好的内部控制制度能保证项目资金的授权审批完全按照相关规章制度严格执行，防止慈善组织内部出现善款被贪污、挪用现象发生。

二、企业内部控制的主要内容

2008年，财政部在发布的内部控制基本规范中将内部控制定义为：由企业监事会、董事会、经理层以及所有员工共同实施的、旨在实现企业内部控制目标的全过程。

COSO框架中的内部控制基本规范将内部控制目标归纳为如下五个方面的内容：

保证企业各项经营活动符合相关法律规定；

保证企业各项资产的安全完整性；

保证企业相关会计信息与财务报告的真实、完整性；

提升企业的运营效率；

确保实现企业的发展战略。

COSO框架中的财务报告将内部控制要素分为风险评估、控制环境、信息与沟通、控制活动、内部监督等五项内容。我国根据COSO财务报告也将内部控制要素界定为风险评估、控制活动、内部环境、沟通与信息以及监督等五部分内容。

三、慈善组织内部控制框架体系

慈善组织的内部控制是指慈善组织为了防止欺诈和舞弊行为、实现慈善组织内部经营管理目标，制定并实施执行的具有控制组织职能的程序与方法。

科学合理的内部控制框架体系是保证慈善组织内部控制有效运行的根本保障，就如结实的骨骼能够保证人类灵活运动一样。可见，慈善组织内部控制目标和构成要素是组织内部控制框架体系设计的关键环节。

第一，慈善组织内部控制目标。慈善组织的目标是充分考虑捐赠者的意愿并根据受助者的需求，结合慈善管理目标，做好各方面的联系工作，实施慈善性救助，确保将慈善资金能够得到充分合理运用，从而使受赠者充分感受到社会的温暖与关怀，进而体现社会的公平与正义，达到发扬人道主义精神，弘扬中华民族传统美德，缩小贫富差距，促进社会和谐的目标。

根据慈善组织的目标可以分析出慈善组织内部控制目标，即应该包括：合理利用救助资金、确保捐赠物资的安全完整、确保财务报告和会计信息的真实可靠、遵守相关的法律法规。

一是救助资金的有效利用和合理分配。慈善组织的救助资金是否得到有效利用和合理分配，关系到慈善组织的社会公信力，关系到慈善组织的长远发展。因此慈善组织要做到专款专用，不挪用、贪污救助资金。救助资金的有效利用和合理分配是慈善组织内部控制目标的重点。

二是救助物资的安全完整。慈善组织应该根据捐赠人的要求将捐赠物资安全、完整地送到被捐赠人手中，不得将捐赠物资变卖或者转作他用。为了保障慈善组织的社会服务工作能够顺利进行，则组织内部必须制定相关的控制制度加以防范，避免徇私舞弊现象的发生，同时也能及时发现问题，改正错误，保证捐赠物资的安全完整。

三是遵守国家法律法规。慈善组织是一个非营利组织，能弥补政府职能的缺陷，以服务人民，促进和谐社会发展为最终目标。遵守国家法律法规是慈善组织内部控制最基本的目标。慈善组织只有在遵守法律法规的基础上，使自身得到更好的发展，才能实现慈善组织的最终目标。

四是会计和管理信息真实完整。健全的会计核算对所有的经济业务都有反应和监督职能，我国慈善组织会计存在核算不规范，信息披露不充分、不透明的现象。因此，慈善组织需要通过内部控制来保证会计信息的真实和完整。

第二，慈善组织内部控制构成要素。具体如下：

一是慈善组织内部控制第一层次要素。一个有效的内部控制应该是一个带有反馈回路的闭环控制过程，同时也是一个不断发现问题、解决问题的循环往复的动态过程。本文设计慈善组织内部控制构成要素，可将它们分为两个层次来确定。根据控制论的基本观点，慈善组织内部控制第一层次要素主要包括：控制环境、控制活动、信息和沟通、监督与评价。

控制环境。任何一个控制系统，都处于一定的控制环境之中，它们都不是孤立的。慈善组织作为一个特定的控制系统，当然也不例外，控制环境的好坏会对慈善组织内部控制的执行和遵循有直接影响，以及经营目标、整体战略目标的实现。它是促使慈善组织控制工作正常进行的发动机，是内部控制其他组成部分的基石。控制环境分为外部环境和内部环境，其中内部环境是慈善组织可以自身调节和控制的。本文设计的主要是慈善组织内部环境要素。

控制活动。控制活动是指保证企业管理层的指令得以实施和执行的程序和措施，具体包括：授权、核准、调节、验证、复核经营业绩、保证资产的安全、完整以及职能分工等。企业内的各阶层和各职能之间都会出现控制活动。具体到慈善组织的控制活动，它是为了保证慈善组织内部管理目标得以实现而制定的一系列的方针政策。慈善组织的控制活动通过规范慈善组织的各项管理活动和经营业务的整个过程，促进组织目标的实现，从而成为慈善组织内部控制最重要的内容，并且也是整个慈善组织内部控制框架体系的核心。

信息与沟通。信息与沟通是组织稳定的基础，对一个组织的发展具有重要作用。慈善组织信息应该包括来自慈善组织内部和外部信息、财务和非财务信息。信息与沟通要素不仅需要慈善组织工作人员对组织内部的各项经营业务进行正确记录和计量，并采用适当的途径对内部信息进行辨别，以确保信息的真实性，而且还需要对外部的相关信息进行收集、汇总和分类，充分掌握各方面有用信息，并做好各方面的沟通，使工作人员能与管理者流畅沟通，以保证组织工作的顺利完成。良好的信息与沟通，有助于提高慈善组织内部控制的效率。可以说信息与沟通是慈善组织实施内部控制的必要条件，也是连接控制活动与监督二要素的重要桥梁。

监督与评价。监督是指监督检查部门对慈善组织内部控制制度的制定、实施和执行情况随时进行跟踪和检查，发现慈善组织内部控制制度的缺陷及时传递给控制主体，以纠正偏离目标的差错。评价是对慈善组织职能部门内部控制执行过程的监控。通过评价，慈善组织内部控制的基本情况和执行结果能够得到很好的反映，从而发现慈善组织内部控制制度的不足之处，并加以改进。只有实施了监督和评价，控制活动才能彰显出它的有效性和成熟性。因此不但要在充分了解慈善组织内部特征、合理分析慈善组织所处的内外部环境的基础上制定相应的方针政策，还要对该方针政策随时进行跟踪，监督检查其执行情况并进行评价，最后通过信息与沟通，及时反馈跟踪和评价结果。

二是慈善组织内部控制第二层次要素。在第一层次的要素中，环境控制是内控的基础，活动控制是内控的核心，信息与沟通是内控的桥梁，监督与评价是内控的保障。其中，对控制环境是和控制活动两个要素作进一步细分，可划分出第二个层次的内部控制要素。

控制环境的第二层次要素。结合慈善组织的实际情况，可将慈善组织内部控制环境细分为慈善组织结构与组织文化和内部机构设置与权责分配两个要素。

组织结构是内部控制活动实施的载体，组织文化影响内部控制的意识和理念。慈善组织的组织结构是指为慈善组织活动提供计划、执行、控制和监督职能的整体框架。慈善组织的组织结构应采取理事会制度，通过理事会来负责资金来源和资金项目达到控制的均衡，慈善组织的组织文化主要包括精神文化、制度文化、环境文化。其中慈善意识，慈善理念，慈善价值观都属于精神文化，精神文化能够支撑慈善组织发展壮大，它是慈善组织内部控制得以顺利实施的基础。制度文化是内部控制得以发展和推行的重要保障。环境文化是形成良好内部控制的条件。

责任分配与授权要素不仅要求对慈善组织内部所有活动的岗位权限和职责进行合理和有效分配，而且还要为履行职责和执行任务的关键岗位人员，配备和提共与该岗位相匹配的资源，以确保他们的能力得以充分发挥，并与其职责权限相吻合。

首先慈善组织内部的高层管理人员以及负责人应对内部控制制度的合理性、有效性负主要责任；其次明确各单位各岗位人员的职责和权限，保证各岗位人员各司其职，为内部控制的执行提供良好的内部环境。

控制活动的第二层次要素。控制活动包括很多方面，慈善组织控制活动可以分为预算控制和会计信息系统控制。

预算控制是控制活动的重要组成部分，慈善组织预算控制主要包括收入和支出预算控制。收入预算是慈善组织在年度内通过各种形式和各种渠道可能取得的用于各种救助项目以及其他活动的非偿还性资金的收入计划。支出预算是慈善组织年度内用于各种救助项目及其它活动的支出计划。收入、支出预算共同构成慈善组织预算整体。

会计信息系统控制要求慈善组织相关人员要注重经营业务的记录、计量和报告等会计工作，加强对会计的原始凭证、记账凭证、会计账簿和财务报告处理方法和程序的监督与检查，确保慈善组织会计信息和会计资料的可靠和完整性。慈善组织应结合自己的实际情况，建立层次分明的会计人员岗位责任制度和会计档案保管制度，并及时、准确地公开披露财务信息，确保会计信息真实可靠。

内部控制是针对企业中频出的舞弊行为而提出的，但它同样适用于慈善组织，近几年慈善组织内部经常出现巨额救助资金被贪污和挪用现象，这说明慈善组织内部缺乏有效的内部控制制度，无法对捐赠资产的取得和使用过程进行有效的监督和控制。因此慈善组织首先要设计出具有完整性和系统化的内部控制框架体系，它将为慈善组织建立一套健全、有效的内部控制制度提供良好的框架支撑。

［1］王卫星：《高等院校内部控制框架体系的构建及其应用研究》，南京理工大学2008年硕士论文。