科研院所如何建立以风险为导向的管理审计模式

摘 要：开展管理审计是科研院所发展的内在需求。文章从审计的要素出发，逐项分析、研究，就科研院所如何建立以风险为导向的管理审计模式进行了分析。

关键词：科研院所 管理审计 风险导向

中图分类号：F239.4文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2012）08-163-02

科研院所作为事业单位，根据国家推进事业单位分类改革意见，部分将在2015年完成“事转企”的工作。与企业相比，科研院所具有资产规模大、利润低、经营复杂、研发周期长、管理粗放等特点。科研院所在“转企”后要生存、发展必须加强自身修炼——提高市场意识，提升管理水平。管理审计是组织自我提升的一项利器，开展管理审计可以帮助科研院所较快改进管理，提高效率、效益。管理审计在我国起步晚，实践少，科研院所应该如何开展管理审计，哪种管理审计模式更适合科研院所？对此，笔者通过多年的审计实践，总结了一套以风险为导向的管理审计模式。

一、管理审计主体

管理审计覆盖面广、涉及的专业领域多，对审计人员能力要求高。传统内部审计部门由单一财务专业人员组成，在开展管理审计时难免会捉襟见肘。为解决审计资源瓶颈，可以采取以下3项措施：（1）丰富审计部门专业结构。为便于开展管理审计，审计部门专业结构最好能涵盖审计、会计、经济、管理、基建、计算机等。（2）增加审计人员的编制。对于开展管理审计的科研院所，应按照资产规模配置相应的审计人员，资产总额在100亿元（含）以上的单位，配备20名以上的专职审计人员；50亿（含）至100亿元的单位，配备15名以上；30亿（含）至50亿元的单位，配备10名以上；10亿（含）至30亿的单位，配备5名以上，5亿（含）至10亿的单位，配备3名审计人员。（3）整合监督部门，耦合监督资源。一般科研院所职能部门规模小，在无法增加审计人员时，可以采取整合纪委、监察、审计部门，统一调配，共享人员、信息、成果，组成大监督体系。

开展管理审计时可能会遇到审计孤岛的问题。审计孤岛包括两个层面：（1）内部审计部门孤岛；（2）内审人员信息孤岛。内部审计部门孤岛是指内部审计职能游离于单位主要管理体系外，及内部审计制度游离与单位主流程外，这与内审的传统定位有关。但在目前内部审计转型的环境下，会制约内部审计的工作。受内部审计部门孤岛的影响，容易形成内审人员信息孤岛，内审人员无法及时获悉单位的决策和管理变化，客观上降低了内审人员开展管理审计项目的能动性。开展管理审计时还可能会遇到受内部审计部门在单位内部组织地位制约的问题。制约的表现可能是管理审计的范围受到限制，也可能是管理审计的建议得不到执行。解决以上问题的途径之一是充分发挥审计委员会的作用。成立审计委员会可以为管理审计工作优化环境。科研院所审计委员会主任最好由院长担任，副主任由党委书记和纪委书记担任，委员包括副院长和主要职能部门领导。主要职责是：审定院内部审计工作规划、主要制度及规范，审议和批准院年度审计工作计划，审核院及投资企业重大财务信息披露，指导内部审计机构工作，监督内部审计制度及其他实施情况等。审计委员会的成员构成决定了除了规定的职责，可以在推进内部审计工作上发挥更多的作用，如：促进内部审计融入管理体系和主流程；增强内部审计的权威，更好地实现审计项目闭环；就研究院管理的热点、难点下达审计任务；对管理审计给予经费支持。

二、管理审计客体

与其他类型审计比较，管理审计客体更开放，开放表现在两个方面：（1）接受审计的实体的开放；（2）审计内容的开放。管理审计的内容是在单位内无处不在、无所不包的管理活动和管理信息，渗透到单位的每一个角落，没有哪个单位、部门不可以审计。管理客体审计的开放性决定了选择客体时必须遵循一定的方法，使有限的审计资源效益最大化。

科研院所在选择审计客体时可以采取以风险为导向，关注管理的热点和难点的方法。以风险为导向，是指内审部门凭借对被审计单位经营管理的熟悉，根据外部环境的变化，依据自身的职业经验，识别当前重要风险，并把其作为管理审计的客体，帮助被审计单位防范风险、应对风险。如，新劳动合同法颁布实施促使合同制职工的劳动管理发生了重大改变，企业劳动诉讼和赔偿风险激增。为了防范由此带来的法律风险，内审部门可以对合同工用工制度和管理进行审计。关注管理的热点和难点则是选择管理审计客体的捷径，也能更好地体现内部审计的服务职能。通过对管理热点、难点的审计，为决策提供有用信息，为改善经营、提升管理提供专业建议。

三、管理审计目标

内部审计部门要围绕总体目标组织管理审计活动，在具体目标的指导下实施管理审计项目。一般而言，管理审计的总体目标是提升管理、控制风险、提高效益，这是内部审计发展的战略目标决定的——内部审计要由传统的防错纠弊向管理咨询师转型。在总体目标下还有具体目标，具体目标是总体目标在审计项目的落地。每个审计项目的具体审计目标都有所不同，但管理审计项目有一共同的具体目标，即评价审计客体管理体系是否健全，能否为实现业务目标提供合理的保障。如，对某项目的经济效益进行审计，可以确立审计具体目标为：合同履约规范性、成本的真实和完整性、项目预算的合理性、项目预算控制的有效性、公司预算管理的健全性。

四、管理审计程序

审计程序是保证实现审计目标的手段，规范审计程序有利于保证审计质量、降低审计风险、提高审计效率、保障审计人员和被审计单位合法权益。要提高管理审计质量、发挥管理审计的作用，应重视审计方案、被审计单位承诺书和后续审计三个方面。

管理审计方案主要包括：被审计单位的基本情况，具体审计目标，审计的范围、内容、重点，审计的实施步骤和取证方法，预计起止日期，审计组的分工。编制审计方案时，审计组要先进行审前调查，分析风险因素，确定审计重点。审前调查主要内容是了解被审计单位内外部环境、管理制度及程序、组织结构及分工、部门及岗位职责。审计组长根据审前调查情况拟出审计方案初稿。最后由掌握信息更全面的部门领导修订、审批，确定审计方案。审定的审计方案如同操作手册，审计人员按照方案确定的分工和步骤各司其职，审计组长按照审计方案检查、控制审计质量和进度。

在以风险为导向时，管理审计的重点是可能或已经存在风险的管理活动或管理信息，审计的不可控风险相对高。内审部门为了保证审计质量，也为了自我保护，应要求被审计单位签署承诺书，以承诺书的形式明确被审计单位与内审部门各自的责任，承诺的范围主要是提供的审计证据。这是因为不同于财务审计、经济责任审计证据主要以实物或书面形式存在，管理审计的证据从形式上很多是言辞证据、环境证据，从来源上主要是内部证据，都是证明力较差的证据，需要被审计单位对提供的证据的真实性、完整性进行承诺。

发现问题不是审计的终结，审计的目的是解决问题，尤其是管理审计，落实审计结论尤为重要，而落实审计结论的最有效途径是后续审计。后续审计一方面以审计发现问题的整改为重点，评估整改是否完成、措施是否有效，肯定成绩，指出偏差，拒不整改的可以上报主管领导。这样既敦促了被审计单位整改，也增强了内部审计的权威。另一方面关注审计建议的采纳情况，对被审计单位根据审计建议调整或重塑的流程进行再评价。这样在不介入被审计单位经营管理、保证内部审计独立性的情况下，发挥审计人员的专业特长，为被审计单位提供服务和帮助。后续审计也缩短了审计时间间隔，有利于及时发现被审计单位出现的新情况、新问题，审计预防效果显著提升。

五、管理审计依据

科研院所管理审计选用的依据从来源上可以分为两种。一种是内审部门收集的审计依据，包括法律法规、地方行业规定、权威部门发布的统计数据、上级主管单位和研究院的规章制度、程序文件、下达的指标等。另一种是被审计单位提供的审计依据，包括被审计单位自己制定的制度、预算、计划、标准，签订的合同等。因为管理活动更多的是单位自发行为，所以相比其他审计类型，管理审计依据中由被审计单位提供的部分比重较大。内审部门在使用被审计单位提供的审计依据时应保持合理的谨慎性。这是由于被审计单位自己制定的制度、预算、计划、标准可能会受资源和局部利益的限制存在不合理的情况，如：对某个具有自管固定资产的部门进行固定资产管理审计时发现，该部门固定资产管理制度对固定资产的认定与相关法规不符，很多应作为固定资产的设备未进行固定资产登记和管理，导致设备出现使用年限缩短、丢失情况。因此，在管理审计时，审计组应对被审计单位提供的审计依据从合法性、合规性、完整性、时效性等方面进行鉴定。

六、管理审计取证方法和证据

管理审计过程中除传统的具体取证方法外，会更多采用问卷调查、互动交流的方法。审前调查时，审计组应根据审计具体目标以问卷调查的形式对内部环境、制度执行情况、管理效果等内容进行调查，调查采用匿名的形式，调查对象一般为主管和关键岗位人员。问卷调查的方法可以使被调查人员放下顾虑表达真实意见，为审计人员提供直接的、全面的环境证据，有利于提高审计证据整体的客观性。审计过程中审计组应与被审计单位的负责人和相关人员互动交流，一起就风险事项进行研究，识别存在的风险，分析风险产生的原因。互动交流的方法，能调动被审计单位人力资源，加强与被审计单位的沟通，弥补了内审人员专业局限，提高了审计证据的相关性、充分性。

科研院所管理审计通常会收集以下几类证据。

1.会计信息。管理审计离不开会计信息，这是因为会计信息是管理活动的重要依据，如修订信用评价体系的依据是应收账款周转率的下降；会计信息中承载着大量的管理信息，如会计信息失真反映的是内部控制的失效；会计信息是评价管理活动的主要内容，如评价采购部门存货周转率是必不可少的指标；会计信息也是日后检验管理审计效果的工具之一。

2.管理文件。管理文件是指管理职能履行过程生成的各种文件、记录。管理基本职能包括计划、组织、领导、控制。计划职能履行过程生成的文件包括：战略地图、长期规划、中短期工作计划、预算、项目进度计划等。组织职能履行过程生成的文件包括：组织结构图、岗位职责说明书、作业文件、平衡积分卡、绩效责任书等。领导职能履行过程生成的文件包括：员工手册、奖状证书、考核结果、述职报告等。控制职能履行过程生成的文件包括：可行性研究报告、合同、授权书、会议纪要、招投标记录、比质比价单、验收单、质量检测报告、出入库单等。

3.内审人员编制的证据，如：审计调查问卷、相关人员交流记录、绘制的业务流程图、编制的统计分析表。收集该项证据的目的是发掘审计线索、验证其他证据、把间接证据转化为直接证据。

4.实物证据。实物证据包括人、财、物。管理归根到底是人的活动，对于管理审计，人的因素是重要的审计证据，如：被审计单位的道德氛围，人员的管理水平、职业素质等。

5.外部证据。外部证据主要包括外部环境证据、外部书面证据。外部环境证据是会给审计客体带来风险的外部环境事实，如：宏观经济环境的变化、政策法律的颁布实施、价格的波动、顾客的不满。外部书面证据是由研究院外机构或人员编制的文件、记录，如：银行对账单、函证回函。

七、管理审计报告

审计报告是审计成果的载体，其质量高低关系审计的成败。如何保障管理审计报告质量，笔者提出以下三点建议：

1.深入的剖析。管理审计不能停留在就发现问题说问题的程度，因为问题只是表象，内因不消除，问题会反复发作，风险仍旧不可控。所以必须进行由表及里的剖析，发掘管理层面甚至是治理层面存在问题和风险，才能对症下药。

2.意见中肯、建议可行。管理审计与其他审计不同，不以作出审计结论为目的，只有审计意见得到认同、审计建议得到落实，审计的目的才达到。审计意见得到认同的前提是意见中肯，审计建议落实的前提是建议可行。所以在作出审计建议时，需要与被审计单位保持良好的沟通，以服务的思想来提出审计意见和建议。

3.审计报告是中点，不是终点。内部审计应在管理审计报告正式提交后，要求被审计单位制定整改措施，并对整改情况进行跟踪，跟踪结果以书面形式反馈，进入审计档案。跟踪反馈的结果既是审计项目的闭环的标志，也是安排后续审计的依据。

管理审计对于内部审计机遇与挑战并存。有为才有位，管理审计给内部审计了一个大有作为的空间，如何施展拳脚决定了内部审计的未来。科研院所审计机构可以从以下几方面着手，提高管理审计质量，更好地发挥管理审计作用。

1.建立寻求外部专家帮助的绿色通道，借用外部专家的力量提升管理审计能力。外部专家既包括院内掌握所需知识、技能的非专职内审人员，也包括研究院外具备相关资质的组织、机构。

2.扩大管理审计范围，开展投资后评价审计。通过对过去投资效果的监督和评价，为未来投资决策提供有用信息。

3.引入管理审计质量评价。管理审计由于审计客体差异大，很难形成标准的作业模板，对审计人员素质依赖度较高。引入审计质量评价体系，从审计报告使用者、被审计单位角度对管理审计效果、审计人员能力和态度等方面进行测评，用评价方法拉动质量提升。

4.管理审计报告定向公布。管理审计就事不就人，以管理审计报告定向公布作为审计报告公示制度的突破口，来自被审计单位的阻力较小，而且风险和管理问题具有普遍性，管理审计报告定向公示有利于有同样问题的单位自省，有需要的单位借鉴，容易得到各级领导的支持，实现管理审计辐射效果。

参考文献：

刘华宇.货币资金管理效益性审计探讨.经济师，2012（7）

（作者单位：中航工业航材院审计部 北京 100095）

（责编：若佳）