浅谈新旧会计制度下公立医院固定资产核算的差异

匡美娟

摘 要：为贯彻落实党中央国务院关于深化医疗卫生体制改革的精神，财政部于2010年出台了新《医院会计制度》，规范了各级公立医疗机构的会计核算。为了更好地落实新《医院会计制度》的实施，文章就新旧制度中关于公立医院固定资产的核算内涵、计提折旧的会计处理、后续支出的会计处理及盘盈固定资产的计价等方面的差异进行了对比思考。

关键词：公立医院 新医院会计制度 固定资产核算 差异

中图分类号：F233文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2012）08-143-02

为了规范各级各类公立医院的会计核算，2010年年底财政部出台了新《医院会计制度》，2012年1月1日起在全国正式施行。本文就公立医院固定资产在新旧会计制度中核算的差异进行分析比较，以便更好地做好新制度下的公立医院固定资产的核算工作。

一、新旧医院会计制度下固定资产的内涵不同

新制度中明确规定了固定资产指医院持有的价值在规定标准以上（一般固定资产单位价值>1000元，专业设备单位价值>1500元），预计使用年限大于1年并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。单位价值虽未达到规定标准，但使用时间＞1年的大批同类物资应作为固定资产管理，如图书等资产。

旧制度规定医院固定资产起点标准500元，固定资产指一般设备单位价值＞500元，专用设备＞800元，使用期限在1年以上，并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。很显然，如果仍然执行旧制度中关于固定资产的起点标准，会使医院固定资产的范围增大，把不该计入固定资产的资产计入了，既不能合理有效地计入当期的收益，又造成医院当期计提折旧的增加，从而造成虚增固定资产总额和医院收支结余。

二、新旧医院会计制度下固定资产计提折旧的会计处理不同及其对医疗成本的影响

新制度取消了“固定基金”和“修购基金”科目，增加了“累计折旧”和“固定资产清理”科目，固定资产折旧的计提借方按资金来源分别计入医疗待冲基金（财政补助、科教项目资金部分）、医疗业务成本、管理成本、其他成本（其他资金部分），贷方计入累计折旧。规定对医院除图书外的所有固定资产计提折旧，以反映固定资产因使用消耗而发生的价值减少，从而真实反映医院固定资产的实际价值。在会计实务的处理中，从新旧制度的相关规定比较我们发现新制度在计提固定资产折旧时，区分了不同的资金来源分别进行会计整理更符合当前我国公有制医院的固定资产的实际情况。当前我国的公立医院购置固定资产的资金来源主要有财政补助、科教资金和医院自筹资金，因此，新制度明确将医院财政补助、科教项目收入以外的资金（主要是医疗收费计提的部分结余资金）形成的固定资产折旧计入各期医疗成本，有利于规范医疗成本的核算范围、夯实医疗成本数据，体现医疗成本与医疗收入之间的配比关系，符合财务制度上的收支配比原则。对财政补助及科教项目资金形成的固定资产折旧，在计提折旧时增加累计折旧，但不计入医疗成本而是冲减待冲基金（待冲基金于使用财政补助、科教项目收入购建固定资产时形成），对于财政补助及科教项目资金形成的固定资产折旧不计入医疗成本，既可更好地体现国家对公立医院的补偿机制，又有利于公立医院按照预算管理要求和项目管理要求核算财政补助项目和科教项目，科学地反映财政补助项目、科教项目的收支及结转、结余情况。

旧制度没有明确规定固定资产计提折旧，但规定按固定资产原值的一定比例从相关支出中提取修购基金，用于固定资产更新和大型修缮。旧制度下的这种会计处理方式造成医院资产购置支出重复列支，如以财政补助资金购置固定资产时，购置支出已全额计入财政专项支出，再提取修购基金造成重复列支。对固定资产没有明确的管理办法，使实务工作中核算混乱，对医院固定资产改良、大型维修等后续支出无核算规定，管理空白，造成大量后续支出直接列作费用支出，没有将资本化支出列入资产管理。

三、新旧医院会计制度下固定资产计提折旧的基础不同

新制度规定固定资产的计提折旧基础按原值，均不考虑预计残值问题，计提的方法多数为直线法中的平均年限法。

旧制度规定按固定资产原值的一定比例从相关支出中提取修购基金，用于固定资产更新和大型修缮。在公有制医院的实际操作中，通常按固定资产计提折旧基础，按原值扣除10%的预计净残值后的价值作为计提折旧的基础，计提的方法多数为直线法。

四、新旧医院会计制度下固定资产在会计报表中价值反映不同

新制度明确了固定资产以净值（即固定资产减去累计折旧后的差额）在会计报表中列示，在固定资产的预计使用期内，按确定的折旧方法对应计折旧额进行的分摊计入会计各期，反映固定资产因使用消耗而发生的价值减少，从而真实反映医院固定资产的实际价值。

旧制度规定固定资产长期按原值在资产负债表中列示，固定资产已经计提折旧，但是在报表中没有作为固定资产的减项，即报表中反映的是固定资产的原值而不是净值，使得医院报表中的固定资产账面价值大于实际价值，一方面不能真实地反映医院的固定资产、总资产和资产负债率，造成资产价值的虚增；另一方面也不利于反映固定资产的损耗情况。

五、新制度明确了固定资产后续支出的会计处理

旧制度在固定资产的后续支出的会计处理方面没有相关明确的规定。

新制度明确了固定资产更新改造支出是否资本化的标准及财务处理。医院的固定资产投入使用后，为了维护其正常的使用或提高其使用效能等，往往需要对使用中的固定资产进行修理、定期维护、改建、扩建或改良，为此所发生的支出即为固定资产的后续支出。对于这部分支出旧制度没有相关具体的会计处理规定，而新制度明细了资本化的后续支出和费用化的后续支出，分别以下情况处理：（1）资本化的后续支出，即与固定资产有关的后续支出如果使可能流入医院的经济利益或者服务潜能超过了原先的估计，如增加了固定资产的使用效能或延长了其使用寿命，该类后续支出一般为改建、扩建、扩建或大型修缮等支出，则应当计入资产账面价值，通过“在建工程”科目核算。（2）费用化的后续支出，即为了维护固定资产的正常运转和使用，医院对固定资产进行必要的维护发生的支出只是确保固定资产的正常工作状况，它并不导致固定资产性能的改变或固定资产未来经济利益或服务潜力的增加。该类后续支出一般为修理支出应在实际发生时直接计入当期费用，借记“医疗业务成本”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。

六、对于盘盈的固定资产的计价，原制度规定采用重置完全价值计价，新制度规定按同类或类似资产市场价格确定的价值计价

另外，新《医院会计制度》进一步强化固定资产的制度和使用管理，在明细核算上强调复合性核算，比如医院的固定资产的核算，既要按照固定资产的使用部门来核算，分为医疗、管理、科研、教育等，又要按照其种类来核算，分为房屋及建筑物、设备、一般设备等

综上所述，通过新旧医院会计制度对医院固定资产核算的差异对比，凸显了新制度在医院固定资产核算方面的优越，日常核算依据更为明确，更具有可操作性和真实性。

参考文献：

1.侯常敏.新《医院财务制度》下的资产管理.中国医院，2011（6）

2.徐恩妹.医院固定资产核算与管理中需要改进与完善的问题.中国医院，2011（12）

3.梅文君.新旧《医院会计制度》比较浅析.经济师，2011（11）

（作者单位：北京世纪坛医院 北京 100038）（责编：若佳）