银行业应用现代风险导向审计的思考

刘莹

摘 要：现代风险导向审计要求审计人员通过将被审计对象放在其所处的系统中进行研究，探析其风险情况，以便科学取证。文章在回顾现代风险导向审计产生原因的基础上，探讨了银行业应用现代风险导向审计方法开展内部审计的价值、实施条件以及实施路径。

关键词：风险导向 审计 银行

中图分类号：F239.65文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2012）08-013-02

近十五年来，现代风险导向审计应运而生，对我国银行业内部审计工作具有十分重要的指导意义。

一、现代风险导向审计的源起

审计工作从详细审计阶段发展到抽样审计阶段后，衍生出了审计风险的概念。审计风险既受被审计对象内部控制因素的影响，又受诸如外部环境、业务性质、经管人员品行和能力等固有风险的影响，因此审计人员如果仅以内部控制测试为基础实施抽样审计就很难确保将审计风险降到可接受的水平。为此，审计人员构建了审计风险模型，即审计风险=固有风险×控制风险×检查风险，以该模型为基础的审计方法被称为传统风险导向审计。在上述模型下，审计风险取决于审计人员风险管理目标，审慎型的审计人员一般将其确定在较低水平，反之确定在较高水平，固有风险和控制风险则由审计人员通过分析被审计对象及其环境和内部控制而获得，检查风险则等于“审计风险/(固有风险×控制风险)”。审计人员根据推导出的检查风险，制定和实施实质性程序，以将审计风险控制在目标水平，实现将审计资源配置到最易出现重大错报的方面。

传统风险导向审计有如下不足。一是固有风险难以准确评估，审计人员往往不注意从宏观层面考量被审计对象所处内外部环境，如国家产业政策、公司治理结构、行业竞争状态、公司经营战略等。而是假定审计人员通过对各个账户层面的认定进行审计就可以获得足够恰当的证据，因此审计人员只需要关注被审计对象的内部控制。但是当被审计对象内部人员集体舞弊时，内部控制失效，就很难发现重大错报。二是配置审计资源时往往重点不突出，经常是蜻蜓点水、面面俱到，造成审计资源的浪费。上述不足致使审计人员无法最大限度地发现被审计对象的错报，最大限度地降低自身的审计风险。此外，传统风险导向审计假设固有风险、控制风险、检查风险三者之间相互独立，而实质上固有风险和控制风险都受内外部环境的影响，且两者之间存在相互作用。

随着全球化浪潮的到来，市场竞争日益激烈，社会环境趋于复杂，企业规模不断膨胀，传统风险导向审计的不足逐步明显，现代风险导向审计方法应运而生。它认为不应把被审计对象简单视为一个孤立的个体，而应看作整个社会经济系统的有机组成部分，考量其风险时要将其置于所处的系统中进行研究，以科学取证，从而最大限度的发现被审计对象的错报，最大程度的降低审计人员的审计风险。它的指导思想是战略观和系统观，从产生错报的源头入手，控制审计风险，较之传统风险导向审计方法，视野更加宏观，角度更加广阔。

二、银行业应用现代风险导向审计方法的价值

1.现代风险导向审计有利于银行规避系统性金融风险。银行是经济活动中的重要结点，随着经济的发展，银行与其他经济主体，银行之间的联系愈加复杂，单个银行的健康发展受制于整个银行业是否健康，银行业的健康发展也受制于整个经济社会是否健康。2008年国际金融危机中，很多孤立地看非常“健康”的银行在一片“倒”声中也未能幸免于难。究其原因是，孤立地看似这些银行时，得出的“健康”评价，是建立在其环境处于常规风险状态这一前提下，2008年国际金融危机时恰恰是该前提不复存在。因此如果银行的内审人员仍然使用传统风险导向审计方法孤立的研究被审计对象，就很可能忽略复杂的内外部环境对被审计对象的影响，无法获得被审计对象实际的风险状况，误导审计活动的开展。这就需要银行的内审人员采用现代风险导向审计方法，把被审计对象置于其环境中加以分析研究，科学判断可能的系统性风险及其对被审计对象的潜在影响。

2.现代风险导向审计有利于提高审计质量，降低审计成本。传统风险导向审计方法不从宏观层面评估被审计对象的风险，容易犯“只见树木不见森林”的错误，这样就很难做到对被审计对象各项业务风险水平进行准确排序。如果不扩大审计范围，很有可能出现重大风险点漏查的情况，影响审计质量，但是如果扩大审计范围，势必要增加审计人员以及其他相应支出，导致审计成本上升。现代风险导向审计从宏观层面了解被审计对象，能够对其各项业务风险水平进行正确排序，从而可以将有限的审计资源投放到风险水平最高的业务活动中去，实现低审计成本、高审计质量。

3.现代风险导向审计有利于防范内部人员串通舞弊。银行一般都非常重视内部控制建设，都建立相对完备的内部控制制度，但是银行内部发生的案件仍然层出不穷，究其原因，绝大部分是由于内部人员相互串通，致使内部控制措施失效。前文已经指出，当被审计对象出现集体舞弊时，传统风险导向审计方法很有可能忽略重大错报。这就要求银行的内审人员采用现代风险导向审计方法，把审计视野扩展到内部控制之外，比如说研究被审计对象的企业文化、职工思想状况，还比如说主要负责人调整情况、中层管理人员晋升情况等等，以考察内部人员是否存在串通舞弊倾向。

4.现代风险导向审计有利于提升内审工作在银行内部管理中的地位。长期以来，银行的内审人员由于没有站在宏观层面对被审计对象进行深入的风险分析，因此在审计过程中不能把审计资源集中到风险最高的领域去发掘深层次问题，导致发现的问题大部分都是操作层面上的，深层次的问题揭示不够，很少能够从体制、机制、制度上提出审计建议。特别是随着审计工作的开展，管理层和普通员工内控意识逐步提升，内控制度逐步完善，操作层面上的问题势必将越来越少，内审工作如果还停留在检查操作层面的问题，其作用和价值将逐步弱化，内审部门和人员在内部管理中的地位将逐步边缘化。这就需要改变审计方法，采用现代风险导向审计，改变以往主要对被审计对象业务记录进行事后检查的方法，在整个审计过程更加注重对被审计对象当前风险和未来战略的研究，积极与管理层进行实质性沟通，将内部控制与战略规划、风险评估结合分析，从而揭示潜在的风险，并提出对策建议，有效提升内部审计工作在银行内部管理中的地位。

三、现代风险导向审计在银行业应用的条件

1.强化内部审计人员综合素质。一是要强化全局思维，提升分析能力。现代风险导向审计突出的特点就是要求审计人员站在宏观层面，把被审计对象放在所处系统中，考察其面临的各种风险。这就要求银行的内审人员具备全局思维和较高的分析能力，跳出被审计对象本身，分析研究诸如本国的货币政策和产业政策、主要发达经济体的货币政策、被审计对象所处的地域文化等等，发现潜在的风险。二是要培养银行业务专才和通才。开展现代风险导向审计需要对被审计对象各项业务活动风险水平进行排序，这一方面要有熟悉某项银行业务的专才，其能够客观评价该业务自身的风险状况，另一方面又需要有熟悉各项银行业务的通才，其首先要有足够的知识能力去通晓专才们的风险评价，其次要能够把专才们的风险评价纳入该银行及银行业所处的大环境中进行再评价，并做出排序。

2.推动银行业全体员工特别是管理层接受审计风险客观存在的理念。审计工作从详细审计阶段发展到抽样审计阶段后，审计风险就不可避免地产生了。但是在很多银行，特别是一些银行管理层对审计风险的客观存在性认识不足，想当然地认为审计应该发现全部风险隐患，审计过后一旦出现问题，往往批评内审部门和内审人员。如果银行的内审人员应用现代风险导向审计方法，那么就需要根据自己的职业判断对拟审计对象的风险进行排序，然后将审计资源优先投放到高风险的单位、部门或业务。而低风险不意味着无风险，低风险可能是风险的破坏性低，也可能是发生的概率低，低风险对象在一定的条件下也可能产生重大问题。因此如果采用现代风险导向审计，就有必要让银行的员工特别是管理层意识到，内部审计并不能防止所有风险的发生，只能是通过审慎的职业判断，确定风险排序，从而把有限的审计资源投放到风险最高的单位或部门，衡量内审部门和工作人员绩效的标准不是简单地看审计后有无问题发生，而是内审部门和人员是否恪守职业道德，按照科学的方法开展审计工作。

3.筹建内审资料信息库，构建风险评价模型。银行的内审人员在对被审计对象进行风险评价时必须有大量的信息做支撑。信息的搜集不是短期内突击完成的，需要构建内审资料信息库，通过一定的机制，日常将相关信息存储入库。信息库需要哪些信息，采取何种存储机制、如何分类编辑、如何快速检索，值得进一步深入研究。但是简单的信息罗列是无法导出对被审计对象的风险评价。这就需要银行的内审人员，摸索各个信息与银行经营风险之间的函数关系，构建风险评价模型。

四、银行业内审人员应用现代风险导向审计方法的实施路径

1.立项阶段。一是搜集决策信息。从内审资料信息资料库调取拟审计对象及其环境的相关信息，并根据需要搜集其他必要的信息，以资决策分析需要。二是做出风险评价。根据风险评价模型，对拟审计对象的风险状况进行科学评估。三是配置内审资源。对各拟审计对象的风险评估结果进行排序，将内审资源按各单位或部门各项业务活动风险从高到低依次分配，确定审计项目。

2.开展阶段。银行的内审人员在开展审计过程中，一方面要充分利用立项阶段风险评估的成果，指导审计抽样，另一方面要根据审计过程获取的新的信息，反复与环境因素进行结合分析，进一步发掘可能存在的风险隐患，以指导深层次的审计抽样。

3.报告撰写阶段。开展传统风险导向审计时，审计报告在描述被审计对象基本情况基础上，主要是指出发现的问题，分析原因，提出审计建议。在开展现代风险导向审计情况下，审计报告的重点不再是指出问题，而是分析被审计对象的风险，为化解风险提供支持。具体一是要站在宏观层面深入剖析被审计对象及其环境，指出被审计对象面临的风险情况；二是指出发现的问题；三是从宏观、微观两个层面解释问题产生的原因，并提出审计建议；四是根据立项前风险评估和审计中发现的情况，结合对被审计对象环境分析，做出对被审计对象预期的风险评价，并将该评价内容输入内审信息资料库，以服务于以后的审计工作。

参考文献：

1.谢荣，吴建友.现代风险导向审计理论研究与实务发展[J].会计研究，2004（4）

2.陈毓圭.关于风险导向审计方法由来与发展的认识[J].中国注册会计师，2004（4）

3.谢志华，崔学刚.风险导向审计：机理与运用[J].会计研究，2006（7）

4.郑子远.现代风险导向审计产生的背景以及特点分析[J].财会通讯：综合（下），2011（7）

（作者单位：中国人民银行南京分行，北京林业大学在读博士研究生）

（责编：吕尚）