固定资产残值的会计税务差异

张慧琴

摘要：固定资产预计残值是指，固定资产在报废时，预计残料变价收入扣除清算时清算费用后的净值。残值一般很难准确估计，一般规定企业固定资产残值率为5%，新税法中没有对固定资产残值比例作出限制性规定，按照会计准则的要求，企业应根据生产经营情况、固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值，且一经确定不得变更。现从会计与税法角度来分析它们在固定资产残值问题上的差异。

关键词：残值；差异；处理

一、会计与税法差异

(一)会计与税法规定的固定资产残值率差异

固定资产购入时其取得成本可以税前扣除，在后续计量期间，固定资产的计税基础是按照税法规定计提折旧后的余额，也就是税务上的账面价值。我们经常会遇到一种情况：企业估计的残值率和税法中规定的残值率不相一致。二者的不同会导致固定资产账面价值与计税基础之间的差异，在折旧年限与折旧方法相同的情况下，雖然每年会计上折旧与税法上可税前扣除的金额不同，但在固定资产被最后处理时，这种差异就会消失，所以这是暂时性差异。

(二)税法规定残值与会计估计的残值差异

折旧可以抵税，残值也可以起到减少税负的作用，称为残值抵税。当固定资产处理时通常有两种情况：

(1)当实际估计的残值大于税法规定的残值时，固定资产变现出售时账务处理为：借记银行存款；贷记固定资产清理和营业外收入。此时所收到的银行存款中除了固定资产清理的现金外，还包含残值变现净收入“即营业外收入”，按税法规定应照章纳税。

(2)当实际估计的残值小于税法规定的残值时，固定资产变现出售时账务处理为：借记银行存款和营业外支出；贷记固定资产清理。此时实际的净残值收入和税法规定的残值收入的差额部分即“营业外支出”可在税前扣除因而具有抵税的作用。

二、新旧税法下固定资产预计净残值的会计核算问题

由于新旧税法关于税前扣除固定资产折旧额计算时预计净残值及折旧年限的规定不一致，2008年前已购置并继续使用的固定资产在计算折旧额时，在不违背新税法的原则下既可以沿用原政策，也可以依据新税法重新确定净残值及折旧年限。下面举例说明在新旧税法下固定资产预计残值的会计处理。

[例]某工业生产企业2006年12月购买一件设备，购入价为90万元，采用直线法计提折旧。会计上确定净残值率为4%，折旧年限3年，2008年前税法规定的净残值为5%，折旧年限5年，2008年实施新企业所得税法后，税法允许净残值率为1%，折旧年限为4年。该企业根据新法的规定，在2008年将折旧年限调整为4年。

(1)企业的会计处理

计算2007年1月至2009年12月每个月计提的折旧额：

90-90×4%=86.4(万元)

86.4÷(12×3)=2.4(万元)

借：管理费用 2.4

贷：累计折旧 2.4

2007年至2009年每年计提折旧2.4×12=28.8(万元)

(2)纳税申报处理

2007年度税前扣除折旧额的纳税处理

计算税前每月可扣除的折旧额：

90-90×5%=85.5(万元)

85.5÷(12×5)=1.425(万元)

2007年可在税前扣除的折旧额：1.425×12=17.1(万元)

2007年度纳税调增：28.8-17.1=11.7(万元)

2008年度至2011年度税前扣除折旧额的纳税处理

第一种方式：可以继续沿用2008年以前的旧政策

2008年度至2009年度每年纳税调增：28.8-17.1=11.7(万元)

2010年度至2011年度每年纳税调减：17.1万元。

第二种方式：按照新税法重新计算折旧额

重新计算年度折旧额

90-90×1%=89.1(万元)

89.1-17.1=72(万元)

72÷(4-1)=24(万元)

重新计算后，该企业可以在2008年至2010年剩余3年内每年税前扣除折旧24万元。

2008年度至2010年度税前扣除折旧额的纳税处理

2008年度至2009年度每年纳税调增：28.8-24=4.8(万元)

2010年度直接纳税调减：24万元。

可以看出，在新税法颁布后，固定资产残值率的确定变得更加切合企业的实际情况，更具可操作性，企业应充分运用好这一政策，做好各方面工作，在生产经营中获得最大税收利益。

参考文献

[1] 李海波 刘学华：《行政事业会计》，立信会计出版社2011年版

[2] 杨明：《预算会计》，化学工业出版社2012年版

[3] 贺志东：《企业会计准则操作实务(第3版)》，电子工业出版社2012年版