基于投入产出模型的增值税可持续发展综合指标——以辽宁省为例

董 梅，张洪战，王奇志

(1.中央财经大学，北京100081;2.抚顺市国税局，辽宁抚顺110015)

建立衡量税源质量和促进税收可持续发展的一系列指标体系，是税务机关长期以来的一项重要工作。本文即采用投入产出模型对辽宁省的增值税可持续发展指标进行研究，综合运用税收收入能力估算、完全消耗系数等指标，建立分行业税源质量衡量指标，以期对经济税收工作提供参考。理论税收收入能力(Theoretical liability)是指由特定的经济活动和特定的税制所决定，纳税人遵从税法的字面条文及其精神实质所应形成的税收。国内对税收收入能力的研究从20世纪90年代开始，研究的主要机构包括国家和各地方税务机构以及国内涉及税务学科研究的高等院校。最新的成果如2009年中央财经大学中国公共财政与政策研究院的税收收入能力随机边界模型估算研究;国家税务总局收入规划核实司采用投入产出模型估算税收流失研究等。采用投入产出模型进行税收收入能力估算的难点在于税制的复杂性，国家统计部门的行业分类与税制系统的课税依据、适用税率、扣除及减免税等分类不能完全对应。本文建立在对税收工作的长期经验积累和对投入产出理论的深入研究之上，采用2007年42个部门投入产出价值表，对国内增值税纳税能力进行估算，并在此基础上建立国内增值税可持续发展综合指标。

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。进出口增值税征收与国内增值税征收方式有所不同，进口商品增值税由海关部门代征，出口产品零税率，同时根据产品及交易类型不同规定了不同出口退税率及增值税计征方式。本文估算增值税范围不包括进出口增值税，只估算国内增值税中不含海关代征和免抵调增值税部分，亦即我们通常所说的国内增值税直接收入部分纳税能力。

一、生产法增值税纳税能力估算基本原理

这种方法使用投入产出表的第一、二象限来估算国内增值税税基。从国内增值税的计税原理出发，根据第二象限的总产出及其构成估算货物、劳务的销售额，采用增值税法定税率计算出销项税额，根据第一象限的中间使用估算已纳增值税额作为进项抵扣，同时估算第二象限中的固定资本形成总额、存货增加、进口和流入等的进项税额，然后采取差额法估算增值税理论税基的方法。生产法增值税税基估算原理简单易懂，由于它与国民经济核算中GDP 生产法核算方式相似，故取名生产法。

1.国内增值税计征特点

从计税原理上说，增值税是以商品(含应税劳务)在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。我国采用国际上普遍采用的税款抵扣办法，即根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率计算出销项税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额在一般情况下为当期销项税额减去同期准予抵扣的进项税额后的余额，计算公式如下:

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

2.增值税纳税人内销销项税额估算方法

首先根据增值税的计税原理，在投入产出表中寻找应税货物及劳务销售额的代理指标，用来计算销项税额。投入产出表中的总产出是指我国常住单位在一定时期内生产的所有货物和服务的价值，既包括新增价值，也包括转移价值。常住单位是指在我国的经济领域内具有经济利益中心的单位。为准确定义总产出的指标内涵，有必要对它和总产值的概念加以区别分析。

总产值是指物质生产部门的常住单位在一定时期内生产的货物和服务的价值总和，反映物质生产部门生产经营活动的总成果。从总产值与总产出的概念来看，两者既有联系也有区别。两者之间的联系在于:以分行业来看，有些行业的总产值与总产出的概念是一致的，如农业总产出等于农业总产值;建筑业总产出就是建筑业总产值;运输邮电业总产出就是运输邮电业总产值;批发零售贸易和餐饮业总产出与批发零售贸易和餐饮业总产值基本相当。

工业总产出与现行统计制度规定的工业总产值的概念略有差异，主要是:

(1)核算基础不同。总产出是以产业活动单位为基本核算单位，总产值是以独立核算单位作为基本核算单位。

(2)核算方法不同。总产出以销售收入为基础，通过调整库存得出本期生产总成果，总产值是直接对生产过程进行核算。

(3)核算范围不同。总产出包括主营和附营业务收入，总产值只包括主营业务收入。工业总产出包括与其口径相同的增值税，工业总产值不包含增值税。同时，严格的说，工业总产出中还包括了“废品销售收入”的价值，工业总产值中则不包括。

从以上分析可以看出，总产出比总产值更适合作销售收入的代理指标，投入产出表中增值税应税货物及劳务总产出是计征增值税销售额的最佳代理指标。

同时，估算工业产品部门销项税额时应注意，工业总产出包括与其口径相同的增值税，工业总产出按生产者价格计算，即:

生产者价格=购买者价格－流通费用(商业附加费+运输邮电费)

生产者价格是指在直接生产过程中形成的价格，它仅包括工业产品的出厂价或农产品的收购价，而不包括由生产过程在流通领域的继续而引起的流通费用或流通加价。消费者价格又称购买者价格或最终消费价格，通常是指销售价格或零售价格。因此，在估算工业产品部门销售额计算销项税额时应采用销售额换算公式进行换算。公式如下:

销售额=含税销售额/(1 +税率)

其次，进口和流入货物及劳务价值虽不是辽宁省总产出的组成部分，但却是其生产经营必要组成成分，在中间使用和最终使用中都有反映，是辽宁省货物及劳务销售额的组成部分，因此，在计算销项税额时应在总产出中加入这两项价值量。

再次，对总产出的各个构成部分进行逐项分析，剔除报告期末实现销售的部分，以使销项税额的计算更加准确。总产出由两部分构成，即中间使用和最终使用之和，同时扣除进口和流入。最终使用中包括最终消费、固定资本形成总额、存货增加、出口和流出。除存货增加以外，其他项目产品都已经实现了销售，而出口增值税不在本文估算范围内，所以在计算增值税应税货物及劳务销售额时，应把存货增加和出口两项从总产出中剔除掉。

3.进项税额估算方法

首先，根据增值税的计税原理，在投入产出表中寻找购进货物或接受应税劳务价值的代理指标，用来计算进项税额。投入产出表的第一象限从横向看是“中间使用”，表示各行某一产品部门为其他产品部门的本期生产活动所提供，包括省内生产和省外流入(含进口)在内的货物和服务。从纵向看是“中间投入”，表示各列某一产品部门在生产过程中消耗的其他产品部门的货物和服务。

其中，工业中间投入是指工业企业在报告期内用于工业生产活动所消耗的外购原材料、燃料、动力及其他实物产品和对外支付的服务费用。工业中间投入也称为工业中间消耗，中间消耗可进一步分为中间物质消耗和中间劳务消耗。中间物质消耗是指生产活动中所消耗的外购的原材料、燃料、动力以及其他实物产品和支付给物质生产部门(工业、农业、批发零售贸易业、建筑业、货物运输业、邮电业)的服务费用。中间劳务消耗是指支付给非物质生产部门(如金融、保险、文化教育、科学研究、医疗卫生、行政管理)的服务费用。计算中间物质消耗时，如外购材料、燃料、动力等，均按现行会计核算的有关规定执行，按不含增值税(进项税额)的价格计算。

工业中间投入的计算遵循以下三条原则:

(1)必须是从企业外部购入的产品和服务的价值，不包括生产过程中回收的废料以及自制品的价值。

(2)必须是本期投入生产，并一次性消耗的产品和服务价值，不包括固定资产等转移价值。

(3)中间投入的计算口径必须与总产值的计算口径相一致。即计入工业中间投入的产品和服务的价值必须是已经计入了工业总产值的部分。

可见，投入产出表中增值税应税货物及劳务中间使用价值是购进货物或接受应税劳务价值的代理指标。用来计算进项税额时应注意，在编制投入产出表时，根据各投入产出部门增值税率将中间投入价值进行了调整，使其成为含进项税的中间投入。

其次，在参与辽宁省生产流通过程中，进口和流入货物及劳务价值中已缴纳给国外及省外的增值税均在省内各部门作为进项税抵扣掉了，因此计算进项税额时应包括这两项价值中所含的全部增值税额。

再次，对最终使用的各个构成部分进行逐项分析，辽宁省装备制造业等八大行业固定资产中的设备、工器具购置价值中所含增值税允许抵扣。实际操作中，进口和流入同中间使用进项税额的计算方式相同，固定资产进项税额则需特殊考虑。

(1)中间使用、进口及流入的进项税额。《增值税暂行条例》及其实施细则对进项税额的抵扣范围、条件、数额及方法有专门规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额有:

1)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

通过以上计算结果，可以得到采用传统的干法回收技术处理每吨废旧电池，LFP亏损993.2元，三元材料则可盈利918.8元，而采用改进的干法回收技术处理LFP电池则可盈利2 314.8元。因此，采用改进的干法回收技术处理LFP电池更具优势。

2)从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。

3)自2002年1月1日起，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农产品，或者从小规模纳税人购进的农产品，按买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额。

4)生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。

5)增值税一般纳税人外购或销售货物所支付的运输费用，根据运费结算单据(普通发票)所列运费金额，依7%的扣除率计算进项税额准予扣除。

增值税纳税人购进增值税应税货物及劳务一律可按从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额进行抵扣;而购进农产品、废旧物资则按销售金额乘以扣除率进行抵扣;交通运输仓储业中，铁路货运业、道路运输业、水上运输业、航空货运业、管道运输业中间投入按运费金额的7%扣除率计算进项税额抵扣，这些行业占交通运输仓储业中间投入的70%，进项税额按此比例缩减。

(2)固定资产进项税。投入产出表中的行业部门是产品部门，产品部门是指按产品的同质性所划分的部门，又称“纯部门”。比如某钢铁公司除了生产钢铁，还有设备制造、自备水厂，还生产其他产品，在投入产出调查时应将其产品分别划归为黑色金属工业、机器制造业、自来水等部门。一个企业如果按产品划分部门，可能不止一个产品部门。也就是说，将全社会固定资本形成总额按照产品类型进行了归类，但没有反映出其在各行业的分布状况，而东北地区扩大增值税抵扣范围政策适用于装备制造业、石油化工业等八大行业，准予抵扣的固定资产范围仅限于现行增值税征税范围内的固定资产，包括机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具。房屋、建筑物等不动产，虽然在会计制度中允许作为固定资产核算，但不能纳入增值税的抵扣范围，不得抵扣进项税额。借鉴国际惯例、规定，对于购进的游艇、小汽车和摩托车不得抵扣进项税额，但主要用于生产经营的载货汽车则允许抵扣。所以，在估算固定资产进项税额时须对不同行业购进的固定资产及其类型分别加以考虑。

辽宁省统计年鉴中《按行业分的建设项目投资额》显示，2007年辽宁省增值税应税行业中，允许抵扣设备、工器具购置固定资产的行业范围为制造业中除去烟草制品业、非金属矿物制品业、金属制品业以及废弃资源和废旧材料回收加工业四行业以外的所有行业。这些行业购进的设备、工器具购置固定资产价值共计811 亿元。所以，我们只对这些固定资产计算进项税额，并扣除其中的进口及流入价值中所包含的增值税额，得到允许抵扣的固定资产进项税额。进口及流入固定资产价值中包含的增值税额，按照征收增值税的七个形成固定资产产品行业的进口及流入价值占中间使用和最终使用价值合计的比例推算得出。七个产品行业分别为:木材加工及家具制造业;金属制品业;通用、专用设备制造业;交通运输设备制造业;电气机械及器材制造业;通信设备、计算机及其他电子设备制造业;仪器仪表及文化办公用机械制造业。

4.采用进销项差额法计算报告期应纳增值税额，即为增值税理论纳税能力

采用生产法估算增值税纳税能力的主要不足之处有:

(2)税法规定计算应纳税额时，当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。未考虑报告期增值税留抵税款变化情况，造成纳税能力估算不准确。

二、消费法增值税纳税能力估算基本原理

这种方法使用投入产出表的第二象限来估算国内增值税税基。第二象限是第一象限在水平方向上的延伸，又称最终使用象限。主栏和第一象限的主栏相同，也是n 个产品部门;其宾栏是总消费、总投资、进出口等各种最终使用。这一部分是各生产部门提供的各种最终产品的使用数量、反映各种最终使用构成，体现了国内生产总值经过分配和再分配的最终结果。

增值税虽然采用逐环节征税、逐环节扣税的方法计征，但消费者是全部税款的最终负担者，因此，它实际是对最终消费课征的税种。各环节经营者作为纳税人只是把从买方收取的税款转缴给政府，而经营者本身并没有承担增值税税款。这样随着各环节交易活动的进行，当税负随商品流转推移至最终销售环节时，消费者便成为增值税的最终归宿。既然对生产流通环节的中间使用征收的增值税税款要在交易的下一个环节抵扣掉，最终消费者才是全部增值税的真正负担者，那么对最终消费计算理论应征增值税就省去了许多复杂的中间计算环节，确定报告期内最终消费产品的价值成为消费法估算增值税税基的关键。根据最终消费产品的价值及理论税率来估算增值税税基的方法，称为消费法。

(一)通过对最终使用各部分进行逐项分析，可以得出最终消费和出口(调出)价值为最终消费产品价值的结论

最终使用指已退出或暂时退出本期生产活动而为最终需求所提供的货物和服务。根据使用性质分为三部分:最终消费、资本形成总额、出口(调出)和进口(调入)。其中，最终消费指常住单位在一定时期内对于货物和服务的全部最终消费支出，也就是常住单位为满足物质、文化和精神生活的需要，从本国经济领土和国内外购买的货物和服务的支出。资本形成总额指常住单位在一定时期内获得减去处置的固定资产和存货变动的净额，包括固定资产资本形成总额和存货增加两项。出口(调出)包括常住单位向非常住单位出售或无偿转让的各种货物和服务的价值。资本形成总额中的固定资本形成和存货增加都是暂时退出本期生产活动，但其价值在报告期以后可再转移到生产流通环节当中去，因而存货增加进项税额及现行税收政策允许抵扣的固定资产进项税部分都已在当期抵扣掉了，所以不应把二者视为最终消费。

(二)对允许抵扣的固定资产进项税额是有限定范围的

增值税纳税人购进的设备、工器具价值中所含进项税额允许抵扣，其他固定资产进项税额则不允许抵扣。也就是说，增值税纳税人不允许抵扣的固定资产进项税额与营业税纳税人负担的增值税一样，成为了“投入品税”(平新乔，2009)。所以，在计算采用消费法估算增值税纳税能力的时候，要把对固定资产重复征收的这一道“投入品税”——不允许抵扣的固定资产进项税额——加入纳税能力中。实际操作中，利用辽宁省统计年鉴《按行业分的建设项目投资额》统计数据，计算增值税应税固定资本形成总额中的含税额，并扣除其中的进口和流入价值含税额。

(三)最终消费价值中包含的增值税应从纳税能力估算额中减除

由于最终消费价值中包含进口和流入货物及劳务价值，这部分货物、劳务价值中所包含的增值税由海关代征或留在省外，不在本文估算的纳税能力范围内，因而应从纳税能力估算额中减除。由于进口商品在编制投入产出表时使用的处理方法为差额法，进口和流入货物及劳务价值在各个使用部门的分配结构在表中没有反映，此处估算误差是造成消费法估算结果不准确的原因之一。

进口(调入)包括常住单位从非常住单位购买或无偿得到的各种货物和服务的价值。与离开生产过程作为最终产品的出口产品不同，进口产品一般会有一部分用于生产消费。因此，它在表内的处理不像“出口”那么简单。当进口产品在生产消耗中数量不大时，可以总起来在表中第二部分做一列，即为差额法。实际上，它是假定同一部门产品在各部门使用中，具有相同的进口率。例如，从行的方向看，如果某部门进口产品占总产值的5%，则各部门使用这个部门的产品时，都含有5%的进口产品，这与实际不符。在进口比例很小、对国内生产影响不大时，可采用这种方式编制投入产出表。这给我们估算纳税能力带来了不便，建议可获得矩阵法编制进口流入产品投入产出表或非竞争性地区投入产出表时改进现阶段采用的消费法估算结果。由于资料有限，实际操作中遵从同一部门产品在各部门使用中具有相同进口率的假定，将进口和流入价值量按照各部门中间使用和最终使用价值进行分解，再估算最终消费和流出两项价值中包含进口和流入货物及劳务价值，将由此计算的海关代征及省外增值税额从纳税能力中减除。对不允许抵扣的固定资产增值税额估算和留抵税款变化情况不予考虑同样是造成消费法估算增值税纳税能力不准确的原因。

三、增值税纳税能力影响因素分析

生产法估算增值税纳税能力主要反映了中间投入与供给的关系。如行业中间投入自给充足，而应税产品及劳务除供省内消耗以外，还可供省外地区使用，即流出价值多，则纳税能力强，该行业是辽宁省增值税的主要税源。反之，如行业中间投入多依靠进口及流入，而产品劳务省内消耗多，甚至不能满足省内最终使用的需要，则纳税能力弱。通过对增值税应税24 个行业按照生产法纳税能力数据排序结果可知，辽宁省纳税能力排前五名的行业分别是石油加工、炼焦及核燃料加工业，食品制造及烟草加工业，批发和零售业，通用、专用设备制造业和交通运输设备制造业。这些行业纳税能力均在100 亿元以上，是辽宁省支柱行业和国内增值税的主要税源。装备制造业中，除通信设备、计算机及其他电子设备制造业以外，其他行业纳税能力排名均比较靠前，税源丰厚。

行业纳税能力弱的原因很多，典型的包括资源、能源类产品产出能力有限，地区生产在社会化大生产和国内国际市场日益整合的趋势下缺少比较优势等。如辽宁省增值税纳税能力小于零的行业，即税收净流出行业包括采矿业、纺织业、通信设备、计算机及其他电子设备制造业、造纸印刷及文教体育用品制造业和燃气生产和供应业。可想而知，要想鼓励扶持省内纳税能力弱的行业发展恐怕要事倍功半，并且如果能够利用这些省外行业的资源、产品，还可以降低成本、提高效率。这里要特别注意的是，我们平时把地区税收入库收入与税源混淆，认为行业入库收入越多，税源越充足，然而生产法纳税能力分析结果，颠覆了这种传统观念，即对于本地区生产法纳税能力小于零的行业来说，入库收入越多，税收流出越多。并且，如果中间投入的资源、能源等原材料、燃料动力类产品纳税能力弱，加上价格传导机制不灵活和产品需求弹性因素，还会进一步侵蚀最终使用产品的税基。辽宁省采矿业2007年纳税能力－170亿元，说明辽宁省是矿产品的净流入省份，采矿业增值税流出额远远大于收入额。其中石油和天然气开采业纳税能力－101 亿元，居行业税收流出额首位，同价格“倒挂”现象共同作用，严重制约了石油化工行业实际入库税收和纳税能力的增长。

分行业消费法增值税纳税能力的排序主要反映的是需求结构对纳税能力的影响，即辽宁省最终消费及省外需求产品及劳务在省内形成的税源结构。采用消费法估算纳税能力强的行业，在满足全省居民物质文化生活消费需求方面发挥主要作用，是辽宁省增值税主要税源，应优先培植税源或作为辽宁省主导发展行业。通过对增值税应税24 个行业按照消费法纳税能力数据排序结果可知，辽宁省纳税能力前五名行业分别是石油加工、炼焦及核燃料加工业、金属冶炼及压延加工业、交通运输设备制造业、食品制造及烟草加工业和批发零售业。纳税能力较弱的行业包括非金属矿及其他矿采选业、煤炭开采和洗选业、水和燃气生产供应业、造纸印刷及文教体育用品制造业、仪器仪表及文化办公用机械制造业等，纳税能力均低于4 亿元，是辽宁省的增值税源弱势行业，这说明辽宁省对这些行业的产品消费需求量不大。

由于对增值税覆盖行业的不完全导致抵扣链条断裂，使得除批发零售业以外的第三产业各行业，即营业税纳税人普遍缴纳增值税，成为“隐形”的增值税纳税人，同时也是消费法增值税纳税能力估算结果的组成部分。除批发零售业以外，其他三产行业估算缴纳投入品增值税共计291.6 亿元，占消费法估算增值税纳税能力的30.6%，其中固定资产“投入品税”21.2 亿元。另外，电力、热力的生产和供应业、非金属矿物制品业和金属制品业等部门的巨额固定资产重复征税也增加了这些行业消费法增值税纳税能力，这部分税基将随增值税转型而逐渐销蚀。

四、建立国内增值税可持续发展综合指标

税收收入是地方政府的主要财政资金来源，以提供公共产品的财力保障。国内增值税占辽宁省税收收入超过半数，建立一系列衡量国内增值税可持续发展的综合指标是非常必要的，可以此对各行业增值税的社会综合贡献率加以评估，为地方政府制定相关政策提供理论依据。本文采用分行业生产法估算纳税能力、消费法估算纳税能力及资源能源完全消耗系数三项指标构成增值税可持续发展综合指标体系。其中，生产法纳税能力是衡量各行业国内增值税流入或流出辽宁省的主要指标，也是其增值税税源行业集中度的标志;消费法纳税能力是衡量增值税应税各行业在满足居民物质文化生活需要程度的主要指标;资源能源完全消耗系数则是衡量行业资源消耗、环境友好程度的主要指标。

首先，根据各项指标平均数对数量级不一致问题进行调整，将纳税能力指标缩小10 万倍，资源能源完全消耗系数指标扩大10 倍，并且将完全消耗系数指标设置为负数，即在综合指标计算时充当减项，以达到资源能源完全消耗系数越大、资源能源消耗越多、综合系数指标越低的目的。在此基础上赋予每项指标相同的权重，即三项指标各1/3 的权重，加总得出分行业综合指标系数，该系数平均数为1.08。通过对分行业增值税可持续发展综合系数降序排序可知，增值税可持续发展综合系数范围为－4.14 ～10.74 之间。以石油加工、炼焦及核燃料加工业为首的八个行业综合系数均大于2，是辽宁省增值税的主要税源，同时也是应重点支持发展的首选行业。石油和天然气开采业等六个行业综合系数均小于－1，是辽宁省增值税税源质量较差的行业。

表1 分行业国内增值税可持续发展综合系数表

五、实现辽宁省经济税收可持续发展的建议

通过建立国内增值税可持续发展综合指标，对各行业增值税的社会综合贡献率加以评估，得出;石油加工、炼焦及核燃料加工业、食品制造及烟草加工业、交通运输设备制造业、批发和零售业、通用专用设备制造业、非金属矿物制品业、金属冶炼及压延加工业和化学工业等八个行业增值税可持续发展综合系数大于2，是辽宁省增值税的主要税源，同时也是辽宁省应重点支持发展的首选行业;石油和天然气开采业等六个行业综合系数均小于－1，是辽宁省增值税税源质量较差的行业等结论。建议地方政府制定产业发展规划、行业扶持及优惠政策时，采用税收可持续发展综合指标评估结果，对地方财政收入、公共品提供、基础设施建设、能源供应等因素综合考虑，有选择的优先鼓励和支持主要增值税源行业发展，从而增加财政收入、为地方居民提供高质量的公共产品和服务提供财力保障。要实现辽宁省经济税收的可持续发展，就要坚持以科学发展观统领经济社会发展全局，从政府到企业、社会公众都要增强可持续发展理念，把可持续发展作为一个最重要的基本理念和要求贯穿到经济工作的方方面面。要转变增长方式，合理开发和有效保护资源和环境，大力发展循环经济，使经济和税收增长建立在经济结构优化，科技含量增加、质量效益提高的基础上，加快建设高效益、低消耗、少排放、可持续发展的国民经济体系和资源节约型、环境友好型社会。

［1］乔宝云，刘乐峥，赵建梅，张 莉，徐 赟.公共财政研究报告——中国税收收入和税收收入能力研究［M］.北京:中国财政经济出版社，2009.

［2］平新乔，梁 爽，郝朝艳，张海洋，毛 亮.增值税与营业税的福利效应研究［J］.经济研究，2009，(9).