当前我国各部门设立“小金库”违规现象的特点分析

■田振刚

据统计，2009年至2011年三年全国共发现“小金库”58225个，涉及金额266.54亿元，支出金额165.35亿元，余额101.19亿元。从单位类型来看，党政机关事业单位无论是从“小金库”的个数还是金额上，在不同单位类型中所占的比例都是最高的，说明目前我国党政机关事业单位等以财政供养为主的单位“小金库”问题更为突出。国有及国有控股金融“小金库”金额所占比例最低。如果不考虑检查不力等人为因素，则可以说国有及国有控股金融企业财务会计管理在国内各单位类型中，属于管理相对规范的一类单位。分析认为，这主要是由于一方面金融行业总体收入较高，财务会计人员的整体素质较高有关；另一方面，金融行业财务核算实行集中管理，基本实行了信息化管理，总体规范性程度相对较高，这种财务管理制度改革有效减少了 “小金库”问题的发生。接下来，本文将从各个部门的实际情况出发，分析其设立“小金库”的特点。

一、党政机关和事业单位“小金库”违规特点

（一）违规特点

党政机关和事业单位“小金库”是目前 “小金库”问题的高发区，“小金库”个数和金额都超过了全国 “小金库”总量的半数以上，这主要与党政机关和事业单位经济来源相对单一，预算管理相对国有企业管理更加严格，不合规支出难以在账内列支有关，同时也与当前财税管理体制弊端有关。党政机关事业单位不仅“小金库”问题多，而且少数单位“小金库”金额巨大，个别单位“小金库”资金超过亿元，事业单位如高校、科研单位以及部分参公管理单位，更是“小金库”问题的高发区和大案要案多发区。

从“小金库”的资金来源看，隐匿资产处置出租收入和经营收入是党政机关和事业单位设立“小金库”的主要资金来源。在全国党政机关和事业单位“小金库”资金来源中，通过隐匿资产处置出租收入形成“小金库”占23.48%，通过经营收入未纳入符合规定的单位账簿核算占18.9%，通过违规收费、罚款及摊派设立的“小金库”占12.34%，通过虚列支出转出资金形成的 “小金库”占6.62%，以会议费、劳务费、培训费和咨询费等名义虚列支出及假发票套取资金形成“小金库”占3.52%；通过上下级单位之间相互转移资金设立“小金库”占2.57%，通过其他手段设立“小金库”占32.57%。

从“小金库”的支出用途看，已发现的党政机关和事业单位 “小金库”中，60.9%的资金已经使用，主要用于集体福利和弥补经费。据统计，2007年至2011年，党政机关和事业单位 “小金库”用于发放奖金、津补贴、福利等支出占32.2%，弥补经费支出占28.4%，购置资产支出占8.4%；接待宴请、公款旅游、礼品礼金等支出占8.4%；用于其他方面占22.5%。

从“小金库”存放形态看，已发现的党政机关和事业单位“小金库”中，“小金库”资金余额及账外固定资产占39.1%，银行存款是党政机关和事业单位“小金库”存放的主要形态。党政机关和事业单位“小金库”以银行存款方式存放占41.1%，购置形成账外固定资产原值占13.1%，投资形成账外股权和债权占12.7%，现金及有价证券方式存放占14.2%，其他形式存放占18.9%。

从“小金库”分布情况看，党政机关和事业单位“小金库”主要集中在地市级以下单位。数据显示，地市级以下党政机关事业单位内发现的 “小金库”个数及金额，分别占全国党政机关和事业单位“小金库”总个数的88%、总金额的75.6%。无论是“小金库”个数还是问题金额，地市级以下单位所占比例都高于上级单位。这主要是由于中央部门和省级机关财政经费保障相对充足，其办公条件、整体收入水平和福利待遇相对基层行政事业单位要好，设立“小金库”的动因较弱，内部管理相对严格等有关。另外，现有的财税管理体制导致财政收入上移而事权下划，基层行政事业单位经费保障不足，办公条件、福利待遇及社会地位等相对不高，设立“小金库”解决经费不足、提高福利待遇等动机更强。

（二）设立“小金库”的主要违规手段

从财务收支角度分析看，无论哪种类型的单位，无论其采用何种手段设立“小金库”，最终都可以简单地归结为两种方式，一是隐匿收入不纳入账内核算，二是虚列支出从账内套取资金设立“小金库”。这两种方式的最大区别是隐匿收入设立“小金库”，则会计报表反映的收入不完整不真实；而虚列支出套取资金，仅从财务会计报表上看，会计核算是完整的但不是真实的。

由于党政机关和事业单位的收入主要来源于财政资金，特别是党政机关的收入来源主要是财政资金，实行收支两条线后几乎所有的收入都缴入国库，单位经费支出由财政足额保障，收支脱钩。我国严格禁止党政机关从事商业经营活动，所以目前党政机关的收入来源较为单一，除了部分单位利用闲置的国有资产对外出租出借、且资产出租出借收入未按规定上缴国库形成部分收入外，基本上都是来源于财政预算安排的资金。收入来源的单一决定了党政机关除隐匿部分资产出租收入外，其他主要是通过虚列支出套取财政资金、或乱收费乱罚款设立“小金库”。事业单位的收入来源方面较为复杂，虽然本次事业单位“小金库”治理的重点是全额拨款的事业单位，但这类单位目前除了财政拨款外，还有很大一部分经营收入，如企业投入的科研项目资金、无形资产转让收入、资产出租收入、技术成果转让收入、合作经营收入、及对外投资收益等。由于收入来源渠道的多元化，同党政机关相比，事业单位有更多的手段和方式隐匿收入设置“小金库”，除了隐匿资产出租收入外，事业单位还通过隐匿经营收入设立“小金库”。此外，事业单位近年来总体收入规模较大，经费保障程度不断增强，而总体财务管理相对较为薄弱，事业单位虚列支出套取资金设立“小金库”的现象也较为普遍。

隐匿收入设立“小金库”。统计数据表明，隐匿资产出租出借收入是党政机关事业单位普遍存在的一种违规手段，其违规手段主要有以下几种方式。一是直接将资产出租收入放在账外，用于弥补单位经费支出、发放津贴补贴等，这种违规手段主要发生在基层，分析认为主要是基层单位财务管理水平不高，规避财务检查能力不强，违规手段相对简单，容易被政府监管部门检查发现；二是将单位资产委托给下属单位或其他单位经营，资产出租或经营收入存放在下属单位或其他单位账内，或单独开设的银行账户中，单位直接在资产委托经营单位报账。这种违规形式在中央和省级单位较为常见，主要是中央和省级单位实行后勤管理制度改革后，机关后勤普遍采取委托给机关服务中心和社会化管理制度有关，且违规方式更加隐蔽，难以追究行政部门的人员责任；三是资产出租后签立两份合同即阴阳合同，仅将一份合同出租收入纳入账内核算，而其他收入则存放在资产出租单位使用，如2009年查出某中央部门将整栋楼出租给一单位开设饭店，仅将部分房屋出租收入入账，其余租金收入作为该部门在酒店的消费额度；四是将资产出租收入列支相关成本费用后，将净收入入账，没有将全部收支纳入账内核算。

虚列支出设立“小金库”。虚列支出设立“小金库”这种违规形式，在财力保障较好的行政机关及财务状况较好的事业单位较为常见，而在财力保障程度较差的基层单位则相对较少，其主要违规方式有以下几种。一是以费用报销的方式直接套取资金，比较常见的是部分党政机关和事业单位为了偷逃个人所得税，以车改、通讯费、误餐费、加班费等名义，直接报销费用发放津贴补贴，这种问题单笔金额较小，但非常普遍；另外一种问题金额较大的是事业单位如科研院所、大学等，以报销费用的方式大额套取科研项目资金落入个人或少数人的口袋，如2011年检查发现教育部某直属高校的20多位教师，通过专人收购假发票，在不到一年的时间内报销套取科研项目资金近千万元，存入个人账户。二是以会议费的名义虚列支出套取资金，包括夸大真实的会议费支出甚至直接虚列会议名目套取资金，将资金转移到酒店或会议代办机构后供少数人使用。三是以项目支出的名义套取资金，包括两种方式，一种方式是具有资金二次分配权的部门，将项目资金以项目支出的名义，将资金划拨到相关单位，供其支配使用；另一种方式是基层行政单位或其他单位虚列项目套取上级部门资金，套取资金后虚列支出，将资金转移到账外或关联单位使用，如东北某县农业局2007年至2009年虚报冒领农民工培训补贴财政资金86.7万元，大部分已发放给职工。四是以购买产品、服务等名义划转资金，转移至关联单位后再转入账外账户存放使用。五是虚报职工人数套取资金，即所谓的“吃空额”，如2011年检查发现某省4县区农村中小学教师离岗外出工作后，学校及教育主管部门隐匿不报，继续从财政套取上述离岗老师的工资，套取的资金部分用于提高在职教师的工资福利，部分由学校和教育部门使用。

二、国有及国有控股企业“小金库”违规特点

（一）违规特点

国有及国有控股企业 “小金库”问题较为突出，在已发现的“小金库”问题中，国有及国有控股企业“小金库”的金额约占全国 “小金库”总金额的三成。“小金库”问题主要集中在二级以下子企业，资金来源及支出用途多样。

从“小金库”资金来源看，隐匿收入是国有及国有控股企业设立 “小金库”的主要来源。隐匿收入占国有及国有控股企业“小金库”的51.3%，通过虚列支出形成“小金库”占22.8%，转移资产形成“小金库”占3.6%，通过其他手段形成“小金库”占22.2%。分析认为主要是国有及国有控股企业收入来源多，隐匿收入设立“小金库”较为方便。而目前国有企业的成本控制相对较为严格，至少在财务管理程序上趋于规范化，这种程序规范增加了虚列支出的造假成本。

从“小金库”支出用途看，发放奖金、津补贴、福利等是国有及国有控股企业“小金库”主要支出用途。2008年至2011年，国有及国有控股企业“小金库”63.7%的资金已使用。其中，发放奖金、津补贴、福利等占总支出的34.4%，弥补成本费用支出占18.5%，购置资产、对外投资或对外借款支出占4.6%；接待宴请、职务消费、礼品礼金支出占7.3%；用于其他方面支出占35.3%。

从“小金库”存放形态看，国有及国有控股企业“小金库”余额占金额总数的36.3%。现金和银行存款是国有及国有控股企业“小金库”存放的主要形态。检查发现国有及国有控股企业 “小金库”资金余额和资产原值中，现金及银行存款占59%，固定资产占19.3%，账外长期股权投资及有价证券等占4.3%，其他如存货等占17.4%。

从“小金库”分布情况看，国有及国有控股企业“小金库”主要集中在二级以下企业。二级以下子企业发现“小金库”的个数、金额，分别占国有及国有控股企业“小金库”总个数的84.3%、总金额的82.6%。国有企业总部发现的“小金库”相对较少，如果不考虑对企业集团本部检查不严等原因，视同所有级别的国有企业一视同仁，可以认为企业集团公司总部财务会计核算更加严格规范，“小金库”问题相对较少。另一方面，也说明了由于企业集团总部掌握着公司的经营决策权，可以集中使用公司全部资源，无需通过设立“小金库”这种方式来解决职工福利、请客送礼等问题。

（二）主要违规手段

国有及国有控股企业由于经营业务范围很广，收入来源渠道多，收入入账方式既有银行转账直接划转到企业银行账户，也有单位收取现金后再存入单位账户内。收入管理方式因企业性质、经营管理模式不同而异。但目前几乎所有的国有及国有控股企业在收支核算方式和信息化管理程度等方面，均未达到国有金融类企业入银行业那样，利用业务信息化管理系统，自动核算、记录收入的程度。当前收入渠道多、收入管理方式传统落后等原因，使得国有企业隐匿收入设立“小金库”的问题非常突出，隐匿收入的方法也非常简单，大多是人为修改合同，降低合同收入从而隐匿部分收入在账外，或是直接隐匿部分项目如工程施工项目等，将收入在账外核算。

虚列支出套取资金设立 “小金库”的手段，除与党政机关事业单位一样，存在虚列会议费、直接以没有真实经济业务背景的票据报销费用套取资金外。国有企业虚列支出设立“小金库”的其他违规手段。一是以成本费用的名义，虚列支出套取资金，如某央企下属省公司以虚开运输费税务发票数千万元，套取资金用于职工福利支出等。这种违规特点是票据真实但经济业务事项虚假，查处难度较大。二是以支付费用的方式对外转移资金，如检查发现一家建筑施工以支付施工费的名义，对外转移资金后购买账外房产，房产为单位领导个人占有使用。三是向工会账户转移资金，再以工会的名义和职工集体持股的名义对外投资成立公司，投资收入也未纳入账内核算。四是以购置产品的名义虚列支出对外转移资金，利用套取的资金对外投资成立账外公司，将公司技术和设备转移到账外公司经营与 “母公司”同样的业务，将账外公司的人力成本、设备、厂房等全部成本费用在母公司核算，赚取的利益为单位领导等少数人占有。

三、社会团体和公募基金会“小金库”违规特点

相对于党政机关、事业单位和国有企业，社会团体和公募基金会的社会关注度低，政府监管部门对其财务会计核算情况关注度低，很少组织对社会团体和公募基金会的财务会计管理情况进行检查。按照 《社会团体登记管理条例》，社会团体是公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照章程开展活动的非营利性社会组织，执行《民间非营利组织会计制度》。目前，我国社会团体是在当地民政部门登记注册。很多社会团体实际是政府主管部门下属的行业性组织，由其主管部门行使监管职责，其收入来源部分为财政资金，部分为会员缴纳的会费，部分为经营性收入，包括组织各种社会活动所获得的捐赠、赞助收入等，部分社会团体还开办杂志，从事一些经营性活动而取得的经营收入。从本次“小金库”治理情况看，社会团体和公募基金会的“小金库”资金总额占全国“小金库”资金总额比例不大，主要是社会团体和公募基金会总的收入规模与其他类型单位相比，相对较小有关。虽然其“小金库”总的金额不大，但与其他类型的单位相比，社会团体和公募基金会的财务会计管理整体较为薄弱，问题较为突出。其他类型单位所能发现的“小金库”问题及其违规方式和违规手段，在社会团体和公募基金会均能发现。

从“小金库”资金来源看，隐匿收入和虚列支出是社会团体和公募基金会设立“小金库”的主要来源。已发现的社会团体和公募基金会“小金库”中，通过隐匿经营收入设立的 “小金库”占51.7%，是“小金库”的主要资金来源。隐匿资产处置、出租收入设立“小金库”占5.73%，隐匿会费收入设立“小金库”占4.77%，通过截留捐赠收入设立 “小金库”占1.17%，合计通过隐匿收入的形式设立“小金库”占其下金库全部资金来源的63.4%。这反映出社会团体和公募基金会收入管理较为混乱，如本次检查发现某社会团体负责人，将多年的会费收入200多万元存入个人银行账户私吞，下落不明。虚列支出套取资金设立“小金库”占13.6%，以会议费、劳务费、培训费等名义或以假发票、假合同等手段套取资金设立 “小金库”占3.8%，通过其他手段设立 “小金库”占19.3%。

从“小金库”支出用途看，集体福利和购置资产是社会团体和公募基金会“小金库”的主要支出用途。2008年至2011年，已发现的社会团体和公募基金会“小金库”中已有62.3%的资金被使用，其中，发放奖金、津补贴、福利等支出占25.85%，购置资产支出占17.1%，弥补费用支出占13.44%，接待宴请、公款旅游支出等占5.7%，礼品礼金支出占11.5%，用于其他方面支出占26.4%。与党政机关将“小金库”资金弥补费用支出不同，社会团体将“小金库”资金弥补费用支出主要是源于会计核算不规范，主要是部分社会团体将企业捐助和赞助收入，直接在账外列支用于相关的会议、成员年会支出等。按照会计法规定，这些收入与支出均应在会计账簿内如实记录和反映，但部分社会团体为了避免捐赠收入等入账后需要缴纳的营业税，而直接在账外列支。所以这部分收入账外核算的目的是避税，而党政机关隐匿收入设立“小金库”，用于弥补经费支出的目的是不执行收支两条线的管理规定，防止收入入账后被缴入国库。

从“小金库”的存放形态来看，固定资产和银行存款是社会团体和公募基金会“小金库”余额存放的主要形态。社会团体和公募基金会“小金库”资金余额和资产原值占“小金库”总额的37.6%，其中，固定资产原值占34.2%，银行存款占23.52%，单独存放的现金占14.51%，有价证券、账外股权和债权占6.3%，其他占21.4%。同其他类型的单位相比，社会团体和公募基金会账外现金存放的比例为最高，也反映出社会团体现金管理的混乱局面。

从“小金库”分布情况看，“小金库”主要集中在省级及以下民政部门登记的社会团体和公募基金会。数据显示，在省级及以下民政部门登记的社会团体和公募基金会发现 “小金库”个数及金额，分别占社会团体和公募基金会“小金库”总个数的84.1%、“小金库”总金额的63.7%。说明全国性的社会团体财务管理相对规范，“小金库”问题没有地方性社会团体那么普遍。但由于全国性社会团体财务收支规模相对较大，所以虽然“小金库”个数占比仅为15.9%，但“小金库”金额却占社会团体“小金库”金额总数的36.3%，说明全国性社会团体平均每个“小金库”的金额要比地方性社会团体的“小金库”金额大。

社会团体和公募基金会 “小金库”问题的原因，一方面是由于社会团体和公募基金会自身财务管理较为薄弱，社会团体总体规模不大，人员不多，部分社会团体没有配置专职的财务人员，而是由其他管理人员兼任，或聘用的退休人员、其他单位财务人员代为做账，人员素质难以满足规范的财务会计管理要求，部分“小金库”问题不是人为主观故意，而是财务核算不规范所导致。在内部财务管理制度建设方面，缺乏规范的管理程序，内部控制制度较为薄弱，大部分社会团体没有内部审计机构和人员，也从未聘请外部中介机构对其财务会计报表进行审计，导致内部财务管理较为薄弱。另一方面是政府监管不力，政府部门从未组织对其进行财务监督检查，导致其财务会计问题难以及时发现纠正，同时也使得社会团体由于缺乏监管而违规操作。

四、结论与分析

第一，从整体上看，“小金库”的资金来源主要为虚列支出套取资金。分单位类型看，随着财政管理制度改革的推进，收支两条线政策逐步执行到位，党政机关基本实现了收支分离，经费来源由财政全额负担，目前只是国有资产出租收入的收支两条线政策执行不到位，所以部分单位可以通过截留资产出租收入的形式设立“小金库”。社会团体和公募基金会由于财务收支整体管理较为薄弱，截留收入仍然是设立 “小金库”的主要资金来源，但由于其总体收支规模不大，“小金库”金额所占比例不高，对总体判断不会产生实质性的影响。国有企业由于收入来源渠道多，收入管理相对传统落后，所以截留收入依然是其设立“小金库”的一个重要来源。

第二，“小金库”资金主要用于职工福利、经费支出等，少数人私分贪污的比例不高。无论是党政机关、事业单位还是社会团体、国有企业，利用“小金库”资金发放职工福利等比例都比较高，这与目前社会收入分配秩序较为混乱有关。党政机关职工作为一个社会阶层，总体收入水平不高，且东中西部地区同级别公务员收入差异巨大，这种东西部收入差距以及公务员与当地高收入行业间的收入差距，使得收入攀比心理以及设法增加收入的动机强烈，加之缺乏正常的薪金调整制度，很多单位通过各种手段发放补贴或福利等形式，变相增加职工收入。而对于这种收入分配状况，中央政府虽然在2005年开始实行规范津贴补贴制度改革，推行公务员工资“阳光化”，但由于问题的惯性以及部分地方执行中央政策缓慢，改革进程推进很慢，所以虽然中央2005年就提出了工资“阳光化”的目标，但仍然有少数单位违规利用小金库资金发放津贴补贴等问题。按照现行法律规定，少数人私分和侵占集体资金，将涉嫌犯罪，这种严厉的规定，使得私分侵占“小金库”资金的比例不高。但一旦出现个人侵占“小金库”资金的问题，从目前查处的案例看，则贪污侵占的金额大，且往往出现集体贪污的现象。

第三，“小金库”资金用于购置固定资产支出比例同以往相比，大幅减少。与1989年和1995年两次 “小金库”清理检查相比，本次“小金库”专项治理发现利用“小金库”购置固定资产的比例非常低，虽然部分单位存在账外资产问题，但大多是以前年度利用账外资金购置的资产，没有纳入账内核算所形成的历史遗留问题，近年来利用“小金库”资金购置资产的现象极少。这一方面源于中央严格控制党政机关楼堂馆所建设，党政机关违规购建固定资产很容易被检查发现，所以党政机关购建固定资产的需求得到有效控制；另一方面，源于国有企业经营管理体制改革，政府对国有企业自主经营权的放开，不再干涉企业具体的经营活动，国有企业完全可以根据企业发展需要，自行决定资产的购建活动，没有必要利用设立“小金库”来购建固定资产。★