论社会化纳税服务*

□ 张怀海

(山东省聊城市国家税务局，山东 聊城 252004)

纳税服务是公共服务的重要组成部分。公共服务作为政府的首要职能，一直是各国政府进行行政体制改革的焦点。以亚当·斯密为代表的自由主义在18世纪开启了现代政府理论研究的重要篇章，并提出用市场这只“看不见的手”实现资源配置的“帕雷托最优”，但该理论却没能经受住上世纪二三十年代的经济危机的考验;同样，凯恩斯主义认为市场也会存在失灵的现象，应当尽量用政府部门的有效调控来弥补市场机制的不足，但该理论在20世纪70年代以后又被新自由主义的政府职能理论所取代，因为政府也存在失灵的现象。因此，在现代市场经济条件下，发挥政府服务职能的关键并不在于服务供给的方式如何，而是要看供给手段是否能够真正提高服务效率。税务部门作为政府的职能部门之一，为纳税人提供及时、便捷、有效的服务成为题中应有之意。随着纳税人权利意识的不断增强，对纳税服务的需求不断提升，税务部门面临着纳税服务需求不断扩大和纳税服务供给能力不足的矛盾，同时，在纳税服务的供给过程中出现了许多“怪相”，如纳税服务是“无限”服务，纳税服务等于“免费”服务，纳税服务等于“豪华”服务等，影响了纳税服务整体效率的提高。本文旨在通过对纳税服务社会化内涵的定义，通过对当前纳税服务供给过程应注意的问题的分析，揭示当前纳税服务供给在投入、产出和效率方面的体制性缺陷，并提出一种可行的纳税服务改革策略――纳税服务社会化改革，从而提高纳税服务整体效能，促进经济和社会的和谐发展。

一 社会化纳税服务的定义

以亚当·斯密为代表的自由主义在18世纪开启了现代政府理论研究的重要篇章，并提出用市场这只“看不见的手”［1］实现资源配置的“帕雷托最优”，但该理论却没能经受住上世纪二三十年代的经济危机的考验;同样，凯恩斯主义认为市场也会存在失灵的现象，应当尽量用政府部门的有效调控来弥补市场机制的不足，但该理论在20世纪70年代以后又被新自由主义的政府职能理论所取代。他们认为“市场本身是有效率的，而政府又是缺乏效率的”［2］，因为政府也存在失灵的现象。因此，在现代市场经济条件下，发挥政府服务职能的关键并不在于服务供给的方式如何，而是要看供给手段是否能够真正提高服务效率。

20世纪70年代以后，西方发达国家先后开展了以“政府再造”为主题的新公共管理运动(the New Public Management)，在政府服务中引入了市场机制及竞争功能，使其更加强化顾客导向和服务效率。以丹哈特夫妇为代表的学者倡导了“服务而非掌舵”新公共服务理论(the New Public Service)［3］，公共服务并不一定都由政府机关亲自提供，可以由政府、非政府组织和私人部门共同提供。这就是当今世界特别是西方发达国家广泛认同并采取的政府负责、社会参与的公共社会化服务机制。

从目前西方发达国家实践来看，超过90%的涉税事项都是在政府的监管下，由社会中介机构、第三部门(纳税人协会)、税收服务志愿者组织等主体来提供的(在美国，税务人员和非政府组织税务服务人员的比例达到了1∶7)，大大提高了办税效率，减轻了税务部门的负担。在纳税人需求日益多元化的市场经济条件下，税务机关要有效地提供纳税服务，需要社会的广泛参与，并形成多元化的纳税服务实体，在税务机关和纳税人之间形成一个“缓冲带”或“沟通的桥梁”，剥离税务机关的事物性业务，以规范有序的社会化服务机制来实现纳税服务的社会化效益，这是现代纳税服务体系拓展的发展方向。我国虽然在纳税服务的社会化供给方面做了很多有益的探索，但没有形成体系，只是在部分纳税服务措施方面有所涉及，社会化税收服务在我国还有相当大的发展空间。

因此，社会化纳税服务可以定义为:以国家的税收法律、法规为依据，由税务部门、政府其他部门、非政府组织和私人部门共同提供的宣传服务、辅导服务、咨询服务、办税服务和维权服务等各类纳税服务事项，从而提高纳税人税收遵从度和社会满意度，提高税收效率。这个概念包括以下几层意思:

一是开展社会化纳税服务的依据，必须在国家的税收法律、法规、政策的柜架内，不能超越法的限制。

二是社会化纳税服务的供给主体，主要由税务部门、政府其他部门、非政府组织和私人部门共同提供，其中:税务部门是供给的主体，也是纳税服务供给的组织者和协调者;政府其他部门主要起到纳税服务信息的提供以及协税护税的作用;非政府组织主要包括社会团体等非营利组织;私人部门主要是依靠市场机制来实现纳税服务的供给，主要包括中介机构以及其他市场主体。

三是社会化纳税服务的内容，主要有宣传服务、辅导服务、咨询服务、办税服务和维权服务等各类纳税服务事项。

四是社会化纳税服务的目的是提高纳税人税收遵从度和社会满意度，进而实现税收效率的最优，包括税收行政效率和经济效率的整体提高。

二 开展社会化纳税服务的意义

(一)社会化纳税服务有利于税务部门减轻负担，提高征管质量。税务部门可以把一些不属于公共服务范畴的税收服务工作推向社会，把许多事物性工作交由第三部门和市场来办理，直接减少了税务人员的工作负担和心理压力，减轻了税务部门的征收成本，使他们腾出更多的时间和精力抓好征管工作，提高征管质量，加大执法力度，强化税务稽查，从而推动依法治税。

(二)社会化税收服务有利于协调征纳关系，促进社会与经济的和谐发展。纳税人所要求的服务并不仅仅是税务部门提供的纳税服务，还有其他许多部门的服务，比如社会环境、交通情况、银行效率等都会对纳税服务工作产生影响，因此，其他许多部门的服务从广义上讲也是纳税服务的组成部分。实现社会化的纳税服务，既有利于形成纳税人、社会、税务机关三方相互制约的机制，协调征纳和谐关系，也有利于降低征税风险和纳税风险，维护双方的合法权益，降低征税成本和纳税成本，促进社会和经济的健康发展。

(三)建立纳税服务社会化机制是推进依法治税的需要。市场经济是法制经济，法制经济要求依法治国，而依法治税是依法治国的重要组成部分。要做到依法治税，就必须要求人人知税法、懂税法、守税法。税收宣传虽然由税务部门年年搞，但由于自身人力、物力、财力等限制，不可能把税收宣传到每个角落，税收法制观念淡薄、税费认识不清、违法违规现象时有发生。社会化纳税服务使第三部门、市场、社区等社会主体都参与到纳税服务建设中来，可以营造良好的纳税外部环境，保证税收政策的正确贯彻和落实到位。

三 我国社会化纳税服务的现状

从西方发达国家社会化纳税服务经验来看，社会化纳税服务机构除了政府以外，主要有营利性纳税服务机构和非营利性纳税服务机构两种。营利性纳税服务机构主要通过市场机制供给，包括税务师事务所、会计师事务所、律师事务所、理事会、其他税务咨询公司等税务中介机构。非营利纳税服务机构是独立于政府机关的机构，主要有两类:一是各类协会组织，如世界纳税人协会、欧洲纳税人联盟和各国成立的纳税人协会;二是志愿者组织，在税法宣传、办税服务、税收权益保护等方面均大大促进了纳税服务水平的提升。

我国的社会化纳税服务起步较晚，发展比较缓慢，尚未形成规范的组织体系，其主要形式是由税务师事务所、税务咨询机构等社会中介机构提供的税务代理服务，而由税务部门和政府其他部门建立的纳税服务体系(网络)尚未形成，由纳税人协会、税收志愿者组织等提供的税收服务尚处在萌芽阶段。

我国的注册税务师行业始于上世纪末，一般是在市场经济机制下，根据国家法律规定的代理范围，代纳税人办理各种税务事项，并收取一定费用的各项行为的总称。注册税务师行业在维护纳税人的权利、提高行政效率、促进税法的实施等方面发挥了十分重要的作用。但是当前我国注册税务师行业也存在突出的问题:一是定位不准确。个别地方注册税务师事务所与当地税务机关未彻底脱钩，在服务方式的提供上还存在由税务机关靠行政命令强制代理的现象。二是注册税务师行业的执业标准不规范，从协议的签定、底稿的制作、业务的审核，到相关鉴证报告的出具，还存在不统一、不规范的现象，法律意识和风险意识有待于进一步加强。三是注税行业的职业准入制度僵硬，如考试门槛高、涉税业务被强行分割、业内恶意竞争现象严重等等，都限制了注税行业的发展。四是注税行业工作人员的专业素质和职业道德素质有待于进一步提高。随着我国税法的不断完善和发展，对税收行业业务要求标准越来越高，注税行业人员只有具有丰富的专业知识和实践知识，才能胜任各类业务，从而保证代理质量不断提高。

四 开展社会化纳税服务应当处理好的几个关系

(一)纳税服务需求与供给之间的关系

纳税服务需求的主体是纳税人，它具有变化性和多样性的特点，即从横向来看，不同的纳税人对纳税服务的需求是不一样的，交纳不同税种的纳税人、经营不同产品或服务的纳税人、规模大小不同的纳税人等，对纳税服务的需求不同;从纵向来看，每个纳税人在不同的时期、不同的阶段的需求也不同，需求是不断变化的。纳税服务供给的主体(狭义)如果是政府部门，用的是公共资源，其实质是进行资源分配的一种方式，它具有无偿性、公共性和有限性的特点。即纳税服务的供给既要受到政府部门所掌握的公共资源的多少的限制，又要服从于改善税收征管质量的效率的最终目的。从纳税遵从理论来分析，政府(主要是税务部门)希望以最小的成本来获得最大的纳税遵从度，以使税收征管质量和效率最大。因此，纳税需求无限性、多样性与税务服务有限性、公共性是长期存在的矛盾，而且随着经济社会快速发展，纳税业户迅猛增长，这一矛盾更加凸显。正确处理这一对矛盾，把握纳税服务供给的度，正确把握税务部门供给服务、政府其他部门供给服务、非政府部门供给服务和市场供给服务四者之间的度，实现纳税服务资源的“帕雷托最优”，是税务部门应当处理好的问题。

(二)纳税服务供给的公共性和市场化之间的关系

政府主导公共事务，价值取向是以公共利益为中心;私人主导私人事务，价值取向是以私人利益为中心，两者共同促进纳税遵从的提高，实现征管效率最大化。建立税务机关专门服务与社会服务结合的税收服务体系，是社会主义市场经济发展的迫切需要。行政服务是一种公共产品的提供，代理服务是一种市场化行为，两者对纳税人的利益分配格局有较大的影响。但是，如何在这方面对纳税服务重新定位，使纳税服务的提供仅限于公共服务的范围，是当前面临的一个问题。这个界限划清以后，当纳税人需求超出这个界限时或税务部门自身条件不能满足或提供相关服务时，就应当把这种服务推向市场，由中介机构来提供。从税收实践上来看，税务部门不能也做不到无所不在、大包大揽地搞无限度服务，要有效地利用社会资源将纳税服务不断引向深入，以弥补专业税务管理工作的力量不足，促进税收征管质量的效率的提高。

(三)共性的纳税服务与个性的纳税服务的关系

纳税服务按照服务所涵盖的范围分类，可以分为共性服务和个性服务。共性服务是指服务对象是一批、一类纳税人，归属于基本公共服务范畴，如规范的办税环境、统一的办税流程、良好的服务承诺、同等的权利义务等，具有普遍性、广泛性、公平性等特征。个性服务的服务对象是个别纳税人，属于非基本公共服务的范畴，如税收筹划、面对面辅导、个性化政策支持、特殊援助、企业风险控制等，具有独特性的特征。在两者之间，共性服务涉及面广、权重大，是税务部门提供的首要的、基础的服务;个性服务是共性服务的补充，能起到锦上添花的作用。在服务的供给来源上，共性服务应当以公共资源为主，社会资源为辅，促使公共资源发挥最大效能;个性服务的供给则应当以社会资源为主，公共资源为辅，多用市场的手段来提供个性化服务，满足不同纳税人的不同需求。

五 完善我国社会化纳税服务的措施

纳税服务工作面临很大的机遇和挑战，要优化纳税服务，构建社会化税收服务体系，必须借助社会力量，加强和政府其他部门的协作，规范壮大税务代理等社会中介组织，扶持发展纳税人协会、税收志愿者服务等社会组织，并引导发挥其积极作用，扩大为纳税人服务工作的覆盖面和有效性，实现纳税服务的社会化效益。就我们聊城国税实践而言，在纳税服务社会化的途径方面，主要可以采取以下几种措施来实现纳税服务的社会化供给。

(一)构建部门协作的纳税服务体系

部门协作的纳税服务体系主要是指以税务部门为主体，以政府其他部门为补充，以“信息共享、办公一体”为手段，以高效便捷为目的的纳税服务体系建设。

1、信息共享 。信息意味着高效率。税务机关应加强与其他部门的协作，取得税收征管和服务所需的信息，从而有效地减轻纳税人的负担和税务人员不必要的负担，提高工作效率。一是加强与工商、地税等部门的信息沟通。通过计算机、联席会议或传递单的形式，进行登记信息的传递和沟通，实时掌握纳税户涉税信息的变动情况。二是加强与房产局、交通局、人民银行、电力等部门的沟通，了解掌握各类基础涉税信息，有效地对纳税人进行风险防控，提高税务部门的办事效率。三是和广播、电视、报纸等新闻媒体和其他部门协作，广泛地向纳税人宣传税收法律法规知识，可以有效地提高纳税遵从度。四是加强与基层政权组织的信息沟通。聘请协税护税联络员，充分发挥他们对区域内各方面情况较为熟悉的优势，向纳税人提供税法宣传、税收咨询、政策服务等服务项目。

2、办公一体。主要指国税部门与政府其他部门协作，实施办公一体化的纳税服务社会化形式，使税收征管达到事半功倍的效果。一是与财政部门、人民银行、商业银行协作，进行“财税库银一体化”建设，实现税款上解、入库的自动化，以降低税收征收成本，提高税收征管效率。二是与电信部门、银行部门协作，推行以电子申报为主导的多元化申报方式，实行网上申报、电话申报、银行网点申报等各类渠道的申报方式，更好地为纳税人依法提供便捷高效的服务。三是与工商行政管理部门、地税部门协作，建立工商、税务登记联办制度。也可设立综合办证大厅(也称“行政服务中心”)，工商、税务、计委、城建、公安、民政、卫生、技监等部门在办证大厅内设立服务柜台，实行一体化办公。这种综合办证大厅的设立，对税务登记的管理带来了更大的便利。四是与司法部门协作，开展联合执法行动，可以有效地打击各类税务违法行为，维护国家税法的尊严。

(二)规范注册税务师行业发展

从国外纳税服务实践看，注册税务师行业是在市场经济发展过程中产生和逐步完善起来的，是社会提供纳税服务专业化的一种形式，能够有效地协调征纳双方的关系，节约税收成本，提高税收效率。注册税务师行业主要有业务范围广泛、准入制度完备、管理制度规范、代理人的独立性强、具备有效的惩戒制约机制等特点。因此，结合我市实际，可以采取以下措施促进其发展:一是对注册税务师行业进行准确定位。注税行业是市场经济的产物，可以为纳税人提供高效、规范的涉税服务。但它的运行管理一定要独立，否则会产生较大的负面效应。因而应该让注册税务师事务所与税务机关完全脱钩，包括职能脱钩、人员脱钩、财务脱钩等，使它在市场竞争机制下不断成长，只有这样，才能够真正促进纳税服务体系的建设。二是进一步加强制度建设，完善行业监管制度。研究制定涉税鉴证业务标准和注册税务师及税务师事务所工作操作规程，建立税务师事务所资质等级评定制度和注册税务师行业公告制度;研究完善行业收费办法和注册税务师资格考试制度等。通过这些制度的建立，依法规范和指导注册税务师的执业行为，督促注册税务师行业不断提高执业水平。三是加强执业质量控制。税务部门要加强对注税行业执业质量的监督和管理，适时开展业务质量检查，进一步规范代理协议、工作底稿及鉴证报告等文书的使用，进一步强化注税行业的法律意识和责任意识。同时，加强对税务师事务所和注册税务师的设立、变更、注销和备案管理工作，对出现问题并且不按时限要求进行整改的事务所和执业人员，取消其税务代理资质。四是不断加强队伍建设，提高管理水平。人员队伍素质决定当前注税行业的发展水平。因此，只有不断加大注税教育培训力度，创新培训方式，更新培训内容，增强培训的针对性和有效性，培养出一批思想觉悟高、业务水平精、工作作风硬的从业人员，才能更好地发展注税行业，为搞好纳税服务建设奠定良好的基础。

(三)引导扶持建立纳税人协会

纳税人协会最早在1905年成立于澳大利亚。世界纳税人协会成立于1988年(2000年更名为国际纳税人协会)，成员包括各大洲40多个国家的50多个纳税人协会，同时各国在各行政区内也成立了相应的纳税人协会。纳税人协会主要从事各类纳税服务工作，其根本宗旨是“代表纳税人意见，维护纳税人权益”，其性质属于非营利组织，资金来源主要是会费，组成人员主要是纳税人，还包括律师、税务代理人员、大学教授、曾从事过税收工作的税务官员等。我国目前也有部分地区成立了纳税人协会(如北京、内蒙古等)，但其主要成员是退休的税务官员和国有大企业老总，还不能真正代表纳税人利益，在这方面还需要进一步地发展。

纳税人协会是纳税人的自我治理、自我约束、自我发展的组织，引导扶持建立纳税人协会是实现建设服务型政府的重要渠道。一是实现征纳之间的有效沟通。通过纳税人协会，在政府和纳税人之间建立起沟通的渠道，税务部门可以了解纳税人的意见，纳税人则可以及时向税务局反映问题，提出疑问。二是提高纳税服务质量。协会可以为纳税人提供税收方面的宣传服务、咨询服务;可以定期召开座谈会，了解各类纳税人的需求;可以举办各类培训班，把最新的政策及时解释给纳税人;可以更好地维护纳税人的权益，对于税务部门的违纪行为能够以组织的名义得到处理。三是减轻了纳税成本和征税成本。一方面，纳税人通过纳税人协会可以得到各类纳税服务，使自己的参与权、知情权更好地发挥出来，会有利于集中精力进行生产经营;另一方面，纳税人协会在税法宣传、办税服务、权益维护等方面发挥作用，无疑会减轻税务部门纳税服务的压力，实现了“纳税人负担和税务部门负担”的共同减轻。

(四)倡导支持纳税服务志愿者组织

在西方发达国家(如英国、美国、加拿大等国家)，纳税服务志愿者已经成为低收入者、残障人士、老人、处于困境等特殊纳税群体纳税活动主要服务力量，其突出的社会效益受到越来越多的国家政府和社会重视，例如美国的免费税务服务非政府组织(NGO)——“美国退休人士协会”(AARP)，通过网上服务、定点服务、上门服务等形式，为全国190多万纳税人提供税务服务。在我国，成立以税务专业人士、公司经理、社会人士等为主体的志愿者服务组织极为必要。一是税收服务志愿者可以通过上门咨询、短信、电话、邮寄等方式，向纳税人提供税法宣传、税收政策咨询、纳税辅导以及税收援助等涉税服务。二是对老年人员、残疾人员、下岗人员、遭受重大自然灾害等特殊社会群体的纳税人提供无偿、专业、个性的税收援助服务，有利于促进社会的和谐。三是发挥税收专业人士(如注册税务师、注册会计师)的力量，使其服务于中小企业、特殊社会群体，不但能够提高纳税服务质量和服务效率，更能促进社会的和谐和进步。

［1］亚当斯密．国民财富的性质和原因的研究［M］．北京:商务印书馆，1998:252-253．

［2］保罗·萨缪尔森，威廉·诺德豪斯．经济学［M］．北京:中国发展出版社，1992:80．

［3］罗伯特·登哈特，珍妮特·登哈特．新公共服务——服务而非掌舵(丁煌译)［M］．北京:中国人民大学出版社，2004:22．