论税收筹划的风险

刘 颖

(湖南工程学院计划财务处,湖南湘潭411104)

论税收筹划的风险

刘 颖

(湖南工程学院计划财务处,湖南湘潭411104)

针对现在税收筹划对企业的重要性,人们往往只认识到税收筹划的巨大利益,而对税收筹划风险估计不够,造成了纳税人经济、时间等的浪费,得不偿失。对税收筹划风险及其防范做了初步的探讨,阐述了税收筹划风险的概念及其表现形式,分析了税收筹划风险的产生原因,提出了“最合理纳税”的税收筹划目标,并着重探讨了税收筹划风险的防范措施。

税收筹划风险;风险分析;防范措施

一 税收筹划风险的内涵及其特点

从目前我国税收筹划的实践情况看,税收筹划作为企业理财学的一个组成部分,已被越来越多的企业管理者和财会人员接受和运用。但是,在实际操作中,很多税收筹划方案理论上虽然可以少缴纳一些税金或降低部分税负,但在实际运作中却往往不能达到预期效果,其中很多筹划方案是由于筹划者没有考虑筹划方案的风险,造成税收筹划失败。

从根本上讲,税收筹划作为一种计划决策方法,税收筹划应归结于企业财务管理的范畴,它的目标是由企业财务管理的目标决定的,即实现企业所有者财富最大化。也就是说,在筹划税收方案时,不能一味地考虑税收成本的降低,而忽略因该筹划方案的实施引发的风险,必须综合考虑采取该税收筹划方案风险的大小。因此,决策者在选择筹划方案时,必须考虑到税收筹划风险,才能保证税收筹划目标的实现。

所谓税收筹划风险是指纳税人在进行税收筹划因各种不确定因素的存在,使筹划收益偏离纳税人预期结果的可能性。

税收筹划风险来源于税收筹划过程中纳税人自身以及所依存的环境的各种不确定性。为了更好的对税收筹划风险进行度量和管理,必须对税收筹划的风险的特点有所了解。针对风险的共性以及税收筹划风险的特性,将税收筹划风险的特点归纳几点:

1.税收筹划风险的客观性。即税收筹划风险的存在与发生,是一种不以人的意志为转移的客观存在,它的运动、发展有自己的规律性。

2.税收筹划风险的复杂性。税收筹划风险的复杂性体现在税收筹划风险的成因、表现形式、影响力和作用力是复杂的。从形成风险的成因看,由客观环境造成的,也有纳税人主观因素造成的,由直接原因,也有间接原因。由纳税人自身原因造成的,也有征税机关造成的。正是这些相互交织的因素,形成了税收筹划风险。

3.税收筹划风险的可度量性。虽然税收筹划具有复杂性,但是产生税收筹划风险的风险因素可以参照经验数据,借助数理技术手段加以分析估算,并在此基础上采取相应措施加以弥补。从而间接的评估了整体的风险,并对其进行控制。

4.税收筹划风险具有主观相关性。税收筹划主观相关性是指筹划风险发生与否和造成损失的程度如何是与面临风险的主体行为者会产生不同的风险效果,而同一行为者由于其决策或采用的策略不同,也会导致不同的风险。实际上,税收筹划风险事件的发生是受主观和客观条件影响的,对于客观条件,筹划主体无法自由选择,只能在一定程度上施加影响,而主观条件(即筹划主体的行为及决策)则可自主选择。

5.税收筹划风险具有潜在性。税收筹划风险的潜在性是指税收筹划风险的可能性和不确定性,具体可以从以下几个方面分析:首先,由于税收筹划风险是客观存在的,不宜作出精确的判断,只能通过理性去认识它。由于每一个筹划方案都伴随有相应的风险,且这种风险是无形的,所以筹划人员只能在思想上认识到它的存在,依赖知识和经验作出专业判断;其次,潜在性也只有筹划风险产生的后果也是潜在的,它对企业造成的损失要有一个显化的过程,这一过程的长短因筹划风险的内容、企业经济环境、法律环境以及筹划人员对风险的认识程度而异。

二 目前我国企业税收筹划过程中存在的风险

随着我国税收制度不断完善,企业被推向了在全面税收约束下的市场竞争环境中。如何减少税负,增加自身利益,是企业税收筹划的目标企业在进行税收筹划的同时也要清醒的认识到税收筹划可能带来的风险。

(一)政策风险

税收筹划是利用国家政策合理、合法地节税,体现国家的立法精神或沿着国家立法精神行事,当然也存在一些不违法但利用税法的不完善性的筹划方案。因此企业税收筹划活动都与国家政策高度相关,国家政策分析是税收筹划活动的一个基本前提。

纳税人利用国家政策进行税收筹划活动可以达到减轻税负的目的,但税负的减轻具有一定的风险。这种风险被称为政策风险,它包括政策选择风险和政策变更风险

1.政策选择风险。税收筹划的合法性与合理性具有明显的“时空性[1]”。纳税人首先必须了解和把握这个尺度。首先,一个国家内不同地区经济发展的不平衡会促使地方政府展开激烈的税收竞争,来吸引投资促进经济的发展,因此税收政策差异比较明显,其次,不同国家有不同的法律,同时由于文化、传统、宗教等因素的影响,不同国家的“合理”与“不合理”的界定和理解也有差异。受这两点的影响,在一个地方、一个国家合理合法的事情,在另一个地方、另一个国家可能并非如此。税收筹划的政策风险之一就是政策选择错误的风险,即自认为采取的行为符合一个地方或一个国家的政策精神,但实际上会由于政策的差异造成相关的限制或打击。

2.政策变更风险。国家政策不仅具有时空性,随着经济环境的变化,其“时效性”也日益显现出来。为了适应改变了的经济环境,旧的政策必须不断的取消或变更,新的政策不断推出,使得政策具有不定期或相对短的时效性。这对于长期的税收筹划会产生风险,我们把这种因政策变动而面临的风险称之为政策变更风险。政策变动是由一国的经济状况决定的,同时受社会、文化、历史、传统等因素的影响。那种利用现行税收政策的不完善而进行的税收筹划,特别容易面临政策变更风险,因为这些税收筹划的方法会随着税收法制的不断完善而面临被调整的风险[2],比如我国许多的法律与政策变更,其法律上往往要求会计处理方法采用追溯调整法,从而使得许多以前的税收筹划方案面临被调整的风险,从而失去了税收筹划的本意。所以为了保证既定目标的顺利实现,筹划前和筹划方案实施中,必须对相关的国家政策进行跟踪,分析和预测[3]。

(二)成本风险

税收筹划属于企业财务管理的范畴,它的目标是由企业财务管理的目标决定实现股东财富最大化或企业价值的最大化,因此税收筹划应遵循成本效益原则。在进行税收筹划时,首先要进行“成本—效益”分析,合理预测筹划成本和筹划收益,在实施过程中还要因情况变化而及时补充修订。所谓筹划收益指的是纳税人因税收筹划而取得的税收利益通常是由于采取税收筹划方案而减少的税收,而筹划成本指的是因选择筹划方案而付出的额外费用或放弃其它方案的机会成本,比如请会计事务所的咨询费用、因放弃其他方案的可能收益等等只有当新发生的费用或损失小于取得的收益时,该筹划方案才是合理的,当费用或损失大于取得的收益时,该筹划方案是失败的,从而使得税收筹划产生了成本风险。比如,尽量推迟纳税是税收筹划的一贯目的,有人就依此提出企业所需的原材料等外购货物应当尽早购进,这样企业在早期就可以多发生一些进项税额,少纳增值税。尽管企业后期的外购货物会减少,进项税额下降,从而企业要多纳一些税,但企业仍可以从上述推迟纳税中得到益处。无可置疑,这种筹划办法确实可以给企业带来税收上的好处,但是税法规定:工业企业未入库、商业企业未付款,购进货物的进项税额不得抵扣。如此一来,企业如果想用尽早购货的办法推迟增值税纳税义务,就可能面临库房紧缺、存货占用大量资金、管理费增加等一系列问题,从而使这种税收筹划办法的可操作性大打折扣。因此税收筹划方案应该是一个通盘考虑整体利益而不仅仅是减轻税收负担的决策[4]。

(三)信用风险

税收筹划的失败有时还意味着信用的丧失,这可能是任何收益所无法弥补的。一旦某个企业被税务机关认定为偷税,甚至是犯罪,那么该企业的声誉将会因此遭受严重的损失。在商品经济高速发展的今天,人们对品牌的意识越来越强,好的品牌就以意味着好的经济利益和社会地位,品牌名誉已经内化为企业资产的一部分,其优劣程度甚至直接与企业的生死息息相关。当然,有时候纳税人的账目不清楚或纳税不准确,可能是因为企业根本就没有意识到或是对税法的了解不够而导致的。但无论如何,都会导致企业信用的丧失。除此之外,偷税行为的认定还可能会导致税务机关更加严格的稽查,更加苛刻的纳税申报条件及程序[5],从而增加了企业的纳税申报时间及经济上的成本。有的国家则在适用的发票上进行区别,这样,别人仅通过发票便能一目了然地知道该企业的信用,知道其是否经常偷税。这种条件上的限制使用,使得纳税人因为税收筹划失败而可能面临的信用成本非常之大。

三 税收筹划风险产生的原因分析

税收筹划的预先筹划性与项目执行过程存在不确定性因素之间的矛盾是税收筹划产生风险的主要原因。这种不确定性既可能是主观估计的误差,也可能是客观情况发生了变化。具体可追溯到以下几个方面:

(一)税收筹划具有主观性

纳税人能够拟出什么样的税收筹划方案,选择什么样的税收筹划方案,又如何实施税收筹划方案,完全取决于纳税人的主观判断,包括对税收政策的认识与判断、对税收筹划条件的认识与判断等。主观性的判断在任何情况下都有两种可能:正确与错误。自然,税收筹划方案的选择与实施也就不可避免的出现两种结果:成功与失败。一般说来,税收筹划成功的几率与纳税人的业务素质成正比关系,如果纳税人的业务素质较高,对税收、财务、会计、法律等方面的政策与业务比较熟悉,甚至是相当的熟悉,那么其成功的可能性也就越高;相反,则失败的可能性越高[6]。从我国目前纳税人的业务素质来看,纳税人对税收、财务、会计、法律等相关政策,与业务的了解与掌握程度并不高。由于受业务素质水平的约束,纳税人即使有迫切的税收筹划愿望也难以落实为具体的筹划行为,或虽然落实为具体的筹划行为,却难以达到预期的效果。

(二)税收筹划具有条件性

条件性是税收筹划方案的一个显著特点。一切税收筹划方案都是在一定条件下选择与确定的,并且也是在—定条件下组织实施的。税收筹划的条件至少包括两个方面的内容:其一是纳税人自身的条件,主要是纳税人的经济活动;其二是外部条件,主要是税收政策。首先,在我国,多数税种规定了不同性质的纳税人采用不同的计税、纳税办法,许多税收优惠政策更是针对具有某一类特征、符合某些条件的纳税人而提出的。也就是说,企业如果要获得某项税收利益,首先企业的经济活动必须符合所选税收政策要求的一定特殊性。这些特殊性,在给企业的税收筹划提供可能性的同时,也约束着企业的某一方面(经营范围、经营地点等等),而影响着企业经营的灵活性。如果项目投资后经济活动本身发生变化,或对项目预期经济活动的判断失误,就很可能失去享受税收优惠的必要特征或条件,不仅无法达到减轻税负的目的,还可能加重税负。在市场经济的环境下,企业经营灵活性的减弱,还可能导致经营机会成本的增加。其次,税收政策并不是一成不变的。在不同经济发展时期,国家出于总体发展战略要求,会出台新的税收宏观调控措施。这就使得税收政策处于不断的调整变化之中,这不仅增加了企业税收筹划的难度,也增加了企业税收筹划的风险。

(三)税收征纳双方的博弈

在实践中,对避税与税收筹划的区分并不容易,特别是具体到某一种特定行为时,避税和税收筹划的界限时常难以分辨,导致企业在具体进行税收筹划时,常常自觉或不自觉的利用税法的“漏洞”实施一些避税行为。显然,这些避税行为是违背立法者的立法意图的。从这一点上说,纳税人与立法者(国家)是税收博弈的双方,但这一博弈过程主动权掌握在立法者手中[7]。因此,—旦立法者修改税法、完善税制,纳税人如果不能及时进行应变调整,就难免要遭受损失。

(四)税收筹划存在着征纳双方的认定差异

税收筹划的第一原则就是坚持合法性[8]。但税收筹划方案究竟是不是符合税法规定,是否会成功,能否给纳税人带来税收利益,很大程序上取决于税务机关对纳税人税收筹划方法的认定。在这一认定过程中存在税务行政执法偏差并非偶然。首先,税收法律、法规的不完善导致税收政策执行偏差。多数税收制度一般只对有关税收的基本面作出相应规定,具体的税收条款设置不完善,无法涵盖所有的税收事项;或者由于客观情况发生了变化,税法尚未根据变化了的客观实际作出相应的调整;其次,税法对具体的税收事项常留有一定的弹性空间,在一定的范围内,税务机关拥有自由裁量权,客观上也为税收政策执行偏差提供了可能性;再次,执法人员的素质参差不齐也是导致税收政策执行偏差的一个不可忽视的因素。如果企业的税收筹划方法被税务机关认定为偷税,那么,纳税人所进行的“税收筹划”不仅不能给纳税人带来任何的税收上的利益,相反,还可能会因为其行为上的违法而被税务机关处罚,最终付出较大的代价甚至是相当沉重的代价。

四 税收筹划风险的防范措施

由于国家税收政策、企业所处的经济环境以及税收筹划的主客观条件时刻处于变化中,这就给企业风险的控制增加了难度,但事先的防范和事中的控制仍然可以有效地防范和降收筹划的风险。具体可以采取的措施如下:

(一)政策风险的防范措施

1.纳税人应该熟练掌握国家的税收政策和相关法规。不同的地区、不同的行业、不同的部门、不同的生产经营规模,国家对其都有着不尽相同的税收政策。纳税人必须要了解自身从事的业务处于不同地区是否存在不同的税收政策;这些业务涉及哪些税种、与之相适应的税收政策、法律和法规又是怎样规定的,其税率是多少、采取何种征收方式;业务发生的每个环节都有哪些税收优惠政策。只有了解掌握了上述情况后,纳税人才能有效、准确地运用这些政策进行税收筹划,避免因政策选择错误所带来的政策选择风险。

2.准确把握国家政策导向性,避免政策滥用。税收政策的制订,体现了国家对产业政策的导向,而税收优惠政策更是这一政策导向性的集中体现。企业进行税收筹划,是纳税的最优化选择,而对于税收优惠政策而言就是税收优惠的充分利用。但对于税收优惠政策的充分利用不等于税收优惠政策的滥用。因此,企业应在充分理解国家政策导向性的前提下,合理利用税收优惠政策进行税收筹划,避免政策选择风险。

3.纳税人应该密切关注财税政策的变化,建立税收信息资源库。税法的建立同任何法律一样具有相对的稳定性,但随着经济的发展和国家政策导向的改变,税法的许多具体的条文是不断在变化的,许多税收优惠政策也是具有一定的时效性和区域性的。而税收筹划的长期性又要求纳税人不仅要准确把握现行税收政策的精神,更要时时关注财税政策的变化,在有条件的情况下可以建立税收信息资源库,这也是规避政策变更风险所应该采取的主要措施。

(二)成本风险的防范措施

1.坚持成本效益原则。成本效益原则[9]是所有财务管理活动都需要遵循的基本原则税收筹划作为财务管理的重要内容,同样要坚持成本效益原则。企业进行税收筹划是有成本的。纳税人在进行税收筹划前,应根据成本收益分析法确定每次税收筹划的净收益,如果净收益很小或为负,则该项税收筹划是失败的,应该放弃。成本效益原则是企业规避成本风险的首要原则,也是税收筹划过程中所始终要坚持的。

2.注意货币时间价值的应用。货币时间价值[10]是现代企业财务管理中所必须重视的一个概念。衡量企业税收筹划成本时,同样要注意成本的时间价值。因为同样的资金流出由于时间的不同,就可能产生不同的货币时间价值,进而产生不同的成本分析结果,而不同的成本分析结果又会产生不同的方案取舍。如果不考虑货币时间价值,就有可能将原来不可取的方案视为合理,从而导致错误的判断,进一步产生成本风险。因此在规避成本风险,在税收筹划之前进行成本分析时,必须考虑资金的货币时间价值。

(三)信用风险的防范

1.正确区分违法与合法的界限,树立正确的税收筹划观念。税收筹划的概念产生前,人们通常把纳税人规避税收的行为称之为避税,而避税的许多方法、策略往往游离于法律的边缘,经常会因为法制的完善而由合法转为不合法。另外由于纳税人对税收政策精神的把握不准确,也容易造成事实上的偷逃税款而受到税务机关的处罚。而税收筹划不同于避税以及偷逃税款的一个显著特点就是它的合法性和合理性要谋划一个成功的税收筹划方案,首先要树立正确的税收筹划观念,即要正确区分违法与合法的界限,不能因为企业的利益,为了一味降低税收负担,而触犯法律,这不是税收筹划,而且会产生严重的后果受到法律的制裁,从而进一步造成信用风险。

2.建立健全企业财务管理制度,提高会计人员的素质。健全的财务管理制度要求企业账证完整、会计政策选择合法、会计处理方法适当以及会计人员配备齐全等,所有这些要求都是税收筹划所必须的。完备的账证资料为税收筹划提供了依据,而会计政策和会计处理方法的合法性直接决定税收筹划的合法性。税收筹划要求会计人员不但要精通会计准则、会计制度,还要熟知税法、税收政策,从而能够正确地进行纳税调整,正确计税并进行纳税申报。企业不仅仅是选择可以减轻税收负担实现税收筹划目标的会计政策和会计处理方法,更重要的是这些选择要合法,否则就违背了税收筹划的合法性原则,有可能进入“税收陷阱[11]”,从而导致税收违法,最终导致信用风险。健全的财务管理制度还可以树立企业良好的信誉形象,尽可能的减少税务机关稽查的机会,从而进一步防范可能产生的风险。

总之,税收筹划风险的防范象税收筹划一样是一个长期的工作,即使不进行筹划也要进行防范,而进行税收筹划更要进行防范。

五 结 语

税收筹划的发展空间越来越大,税收筹划所面临的风险和困难也就越多。本文阐述了税收筹划所面临的各种风险,并力图对其做出较为客观、详实的分析,并着重提出探讨了税收筹划风险的防范措施。正确把握税收筹划风险对企业的健康发展和国民经济的繁荣都具有积极的意义,理应引起企业和国家的高度重视,在正确引导、正确使用这项经济手段的过程中,实现国家和纳税人双赢。

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[8]崔 云.企业税收筹划策略初探[J].中国远洋航务, 2006,(8):69-70.

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On the Risk of Tax Planning

LIU Ying
(Dep t.of Finance,Hunan Institute of Engineering,Xiangtan 411104,China)

Due to the great importance of tax planning to enterprise,people only realize the huge benefit brought by tax planning,but underoestimate the risk of it.This would cause great lost of tax-payers' money and time.This paper deals With the risk of tax planning,the concept of tax planning and its main form, and the reason why tax planning risk happens.This paper also proposes the tax planning goal of“the most reasonable tax payment”,and emphatically discusses the preventive measures to tax planning risk.

risk of tax planning;risk analysis;prevention measures

F810.42

A

1671-1181(2010)04-0021-04

2010-04-17

刘 颖(1976-),女,湖南湘潭人,会计师,研究方向:会计。

(责任编辑:郝树平)